I SA/Łd 804/22

Dnia 7 lutego 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Asesor WSA Grzegorz Potiopa, , po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2023 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2022 r. nr 0111-KDIB3-2.4019.1.2022.2.MD w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług oddala skargę. I SA/Łd 804/22 Uzasadnienie Wnioskiem z dnia 11 kwietnia 2022 r. (data wpływu do organu – 20 kwietnia 2022 r.) A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł., zwana dalej: "wnioskodawcą", "skarżąca" lub "stroną" wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie, w którym zadała pytanie "Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, prawidłowym będzie dokonanie przez wnioskodawcę oraz jego klienta ustalenia, że w przypadku organizacji przez wnioskodawcę loterii, wynagrodzeniem za świadczenie przez wnioskodawcę na rzecz klienta usługi będącej reklamą napojów alkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1119), zwanej "u.w.t.p.a.", będzie kwota uzgodniona przez strony (wnioskodawcę oraz klienta), stanowiąca określony % z całego wynagrodzenia wypłacanego przez klienta na rzecz wnioskodawcy z tytułu organizacji przez niego loterii na rzecz klienta i wnioskodawca jest legitymowany aby właśnie tę kwotę, ustaloną na zasadach rynkowych pomiędzy wnioskodawcą oraz klientem, kwalifikować jako podstawę do obliczenia opłaty, o której mowa jest w treści art. 132 ust. 1 u.w.t.p.a.?" Spółka przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym prowadzi ona działalność gospodarczą - jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się organizacją oraz zarządzaniem programami lojalnościowymi oraz motywacyjnymi. W związku z prowadzoną działalnością świadczy na rzecz swoich klientów usługi związane z organizacją programów lojalnościowych oraz motywacyjnych, konkursów, akcji promocyjnych, sprzedaży premiowej, loterii i innych wydarzeń, mających na celu reklamę firmy klienta, jego produktów i marek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz przedsiębiorcy będącego producentem oraz dystrybutorem napojów alkoholowych (Klient), usługę polegającą na organizacji loterii promocyjnych piwa prowadzonych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w oparciu o zezwolenie wydane przez odpowiedni organ administracji publicznej. Loterie prowadzone będą na całym obszarze RP, w konkretnym okresie i dotyczyły będą stacjonarnych supermarketów sieci handlowych operujących na terenie RP (Loteria). Celem organizacji Loterii będzie wzrost sprzedaży produktów będących w ofercie Klienta. Towarami promowanymi w ramach Loterii będą wyłącznie piwa marek należących do Klienta, sprzedawanych w sieciach handlowych handlu wielkopowierzchniowego współpracujących z Klientem (Zakup Promocyjny). Po dokonaniu Zakupu Promocyjnego w Punkcie Sprzedaży Uczestnik przystępował będzie do Loterii Wnioskodawca dotychczas nie zawierał z Klientem żadnej pisemnej umowy regulującej wzajemne prawa i obowiązki. Realizacja Loterii oraz innych usług na rzecz Klienta odbywała się w oparciu o złożone przez Klienta zapytanie ofertowe oraz potwierdzone przez Klienta podstawowe warunki danego zlecenia oraz koszt poszczególnych jego elementów. Warunkiem rozpoczęcia realizacji przez Wnioskodawcę usług na rzecz Klienta jest w każdym przypadku dopełnienie przez Wnioskodawcę środków bezpieczeństwa finansowego, o których mowa w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. W ramach usług organizacji Loterii Wnioskodawca świadczył na rzecz Klienta usługi technicznej obsługi Loterii według koncepcji przygotowanej przez Klienta. Wnioskodawca działa na otrzymanych od Klienta materiałach. Zadaniem Wnioskodawcy jest wyłącznie obsługa Loterii we własnym imieniu, lecz na rzecz Klienta. Wnioskodawca w ramach Loterii występuje wyłącznie jako jej organizator. W Regulaminie oraz na materiałach promocyjnych Loterii znajduje się wyraźna informacja o tym, że Wnioskodawca jest wyłącznie Organizatorem Loterii oraz że towary objęte promocją pochodzą z oferty handlowej i zostały wprowadzone do obrotu przez Klienta. Wnioskodawca nie jest producentem, dystrybutorem ani sprzedawcą detalicznym jakichkolwiek napojów alkoholowych. Wnioskodawca nie świadczy również szeroko pojętych usług marketingowych związanych z obsługą Loterii. Wnioskodawca działa w oparciu o koncepcję marketingową przygotowaną przez Klienta na potrzeby danej loterii promocyjnej. Wnioskodawca nie dystrybuował żadnych materiałów promocyjnych związanych z Loterią. Wnioskodawca otrzymywał od Klienta środki pieniężne na sfinansowanie nagród rzeczowych i dokonywał ich zakupu w imieniu własnym i na własny rachunek. Wnioskodawca nie ponosił jednak ekonomicznego ciężaru związanego z koniecznością poniesienia wydatków na przedmiotowe nagrody. Wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmowało wyłącznie organizację i koordynację Loterii, to jest przygotowanie treści Regulaminu na podstawie koncepcji i zasad podyktowanych (narzuconych) przez Klienta, sporządzenie Wniosku o wydanie zezwolenie na organizację Loterii przez właściwy Organ, zakup i wydanie nagród, techniczne stworzenie strony internetowej Loterii na podstawie grafik przekazanych przez Klienta, obsługę zgłoszeń uczestników. Świadczenie Wnioskodawcy nie polegało na rozpowszechnianiu znaków towarowych napojów alkoholowych. Firma Wnioskodawcy znajdowała się na materiałach promocyjnych dotyczących Loterii wyłącznie w celach informacyjnych co do podmiotu będącego organizatorem Loterii. Dotychczas Wnioskodawca nie dokonał ustalenia z Klientem kwoty wynagrodzenia za świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta usługi będącej reklamą napojów alkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3) Ustawy, gdyż w ocenie Wnioskodawcy jako podmiot odpowiedzialny wyłącznie za techniczne aspekty organizacji Loterii, nie podlega on rygorom wynikającym z treści przepisów zawartych w art. 132 ust. 1 oraz 2 w zw. z art. 21 pkt 3 Ustawa z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Następnie wnioskodawca wskazał, że w dniu 28 lutego 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał na jego rzecz indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: 0111- KDIB3- 2.4012.32.2022.1.SR, w treści której uznał, że opisane powyżej przez Wnioskodawcę czynności polegające na organizowaniu loterii promocyjnej wyrobów alkoholowych stanowią reklamę wyrobów alkoholowych, w związku z czym Wnioskodawca, na podstawie art. 132 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi jest zobowiązany do wnoszenia opłaty, o której mowa w art. 132 ust. 2 tej ustawy. Wnioskodawca nie podzielił stanowiska prawnego zaprezentowanego przez tutejszy Organ i w toku odrębnego postępowania zaskarżył do sądu administracyjnego powyższą interpretację. Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości Loterie zgodne z opisanymi powyżej założeniami oraz charakterystyką. Wnioskodawca planuje dokonać umownego uzgodnienia pomiędzy nim a Klientem, że w przypadku organizacji przez Wnioskodawcę Loterii, wynagrodzeniem za świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta usługi będącej reklamą napojów alkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3) Ustawy będzie kwota uzgodniona przez strony (Wnioskodawcę oraz Klienta), stanowiąca określony % z całego wynagrodzenia wypłacanego przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy z tytułu organizacji przez niego Loterii na rzecz Klienta (Honorarium reklamowe) (Zdarzenie przyszłe). Postanowieniem z dnia 20 czerwca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zwany dalej "organem" lub "DIKS", na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, zwanej dalej "o.p.", odmówił skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej wobec tego, że wniosek strony zawierał elementy, które uniemożliwiają jej wydanie. Strona złożyła na to postanowienie zażalenie. Postanowieniem z dnia 1 września 2022 r. Dyrektor KIS utrzymał w mocy własne postanowienie z 20 czerwca 2022 r. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, że rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku nie może i nie powinno nastąpić na podstawie przepisów podatkowych, bowiem dotyczyło czynności cywilnoprawnej. Zdaniem organu sformułowane pytanie odnosi się w pierwszej kolejności wprost do wysokości wynagrodzenia, gdyż brzmi: "(...) czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, prawidłowym będzie dokonanie przez Wnioskodawcę oraz jego Klienta ustalenia, że w przypadku organizacji przez Wnioskodawcę Loterii, wynagrodzeniem za świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta usługi będącej reklamą napojów alkoholowych w rozumieniu art. 21 ust, 1 pkt 3) Ustawy będzie kwota uzgodniona przez strony (Wnioskodawcę oraz Klienta), stanowiąca określony % z całego wynagrodzenia wypłacanego przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy z tytułu organizacji przez niego Loterii na rzecz Klienta (...)". Z powyższego organ wywiódł twierdzenie, że strona skarżąca formułując wniosek powzięła wątpliwości dotyczące ustalenia wysokości wynagrodzenia za świadczenie usługi reklamy napojów alkoholowych i oczekując tego ustalenia powołała się na przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, zgodnie z którym reklama napojów alkoholowych to publiczne rozpowszechnianie znaków towarowych napojów alkoholowych lub symboli graficznych z nimi związanych, a także nazw i symboli graficznych przedsiębiorców produkujących napoje alkoholowe, nieróżniących się od nazw i symboli graficznych napojów alkoholowych, służące popularyzowaniu znaków towarowych napojów alkoholowych; za reklamę nie uważa się informacji używanych do celów handlowych pomiędzy przedsiębiorcami zajmującymi się produkcją, obrotem hurtowym i handlem napojami alkoholowymi. Zdaniem organu żądanie strony odnosiło się do wysokości tego wynagrodzenia, do czego nie ma uprawnień, a następnie dopiero w odniesieniu do ustalonej kwoty organ miał się wypowiedzieć w zakresie podstawy do obliczenia opłaty, o której mowa w art. 132 ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Zdaniem organu odwoławczego organ I Instancji słusznie wskazał, że wskazane przepisy nie regulują kwestii ustalenia wysokości wynagrodzenia za usługę będącą reklamą napojów alkoholowych. Ustawa o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie określa bowiem sposobów obliczenia wynagrodzenia za świadczenie usługi reklamy napojów alkoholowych. Zatem wątpliwości w sprawie nie dotyczyły wyłącznie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonej usługi reklamy napojów alkoholowych lecz przede wszystkim jako zagadnienia wstępnego stanowiącego podstawę dalszego rozstrzygnięcia ustalenia wynagrodzenia dla klienta za świadczenie usługi reklamy, a zagadnienie to nie obejmuje przepisów prawa podatkowego. Organ odwoławczy zwrócił także uwagę na to, że strona we wniosku o wydanie interpretacji nie wskazała konkretnych przepisów prawa podatkowego a rodzaj sprawy określiła jako "opłata od napojów alkoholowych". W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej nie obejmuje oceny prawidłowości zawierania umów pomiędzy stronami transakcji, a w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zdaniem organu odwoławczego przedstawiona materia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem nie jest objęta dyspozycją art. 14a - 14s ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, umowa cywilnoprawna określa bowiem wzajemne prawa i obowiązki stron. Następnie organ zauważył, że samo wskazanie przepisu prawa podatkowego, jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji indywidualnej. Oceniając, czy konkretny wniosek dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego i może podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu w ramach procedury uregulowanej w rozdziale la działu II Ordynacji podatkowej, należy mieć na względzie szczególny charakter tego postępowania. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter rozstrzygnięć wydawanych w jego toku, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie dostrzegł również w zaskarżonym rozstrzygnięciu naruszenia przez organ I instancji przepisów postępowania. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że dla potrzeb wydania wnioskowanej interpretacji organ wziął pod uwagę wszystkie informacje zawarte w przedstawionym we wniosku opisie sprawy, pytanie i stanowisko strony, i doszedł do wniosku, że w myśl art. 165a § 1 o.p. żądanie wykraczało poza ramy dotyczące wydania interpretacji indywidualnej. W konsekwencji organ odwoławczy zgodził się z tym, że organ I instancji nie miał uprawnień do dokonania oceny co będzie wynagrodzeniem za świadczenie przez skarżącą na rzecz klienta usługi będącej reklamą napojów alkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy i czy tę kwotę, ustaloną na zasadach rynkowych pomiędzy skarżącą oraz klientem, kwalifikować jako podstawę do obliczenia opłaty, o której mowa jest w treści art. 132 ust. 1 ustawy. W skardze na to postanowienie złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca zaskarżyła postanowienie w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, w wysokości stanowiącej trzykrotność norm przewidzianych prawem. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego: 1. art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie, mimo tego, że wszelkie przesłanki do wydania Interpretacji indywidualnej zostały przez skarżącą spełnione, a przedstawione zagadnienie kwalifikowało się do wydania interpretacji w świetle prawa podatkowego; 2. art. 14b § 3 o.p. poprzez uznanie przez organ, że złożony przez skarżącą wniosek nie zawiera elementów koniecznych do jego rozpatrzenia mimo tego, że skarżąca w sposób wyczerpujący przedstawiła stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, a także własną ocenę prawną stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego; 3. art. 165a § o.p., poprzez jego błędną wykładnię, prowadzącą do wniosku, że w przedmiotowym postępowaniu wystąpiły jakiekolwiek inne przyczyny, o których mowa w tym przepisie, które uzasadniały odmowę wszczęcia postępowania; 4. art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady legalizmu i praworządności, a w konsekwencji odmowę wydania interpretacji prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 529), zwanej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Z kolei w myśl art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a., zaskarżeniu do sądu administracyjnego podlegają postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, albo kończące postępowanie, a także postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. Skarga złożona na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej DKIS) o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczące podatku od towarów i usług, okazała się bezzasadna. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia DKIS w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, Sąd uznał, że nie zawierają one wad, powodujących konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. W konsekwencji skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest zasadność odmowy przez DKIS wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącej wobec uznania, że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie, odnoszącego się do przedstawionego stanu faktycznego, nie pozwala na wydanie interpretacji, jako niemieszczące się w ramach tej instytucji prawnej. Wobec powyższego należy przypomnieć, że zgodnie z art. 14b § 1 o.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z kolei przepis art. 165a § 1 o.p. stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165 § 9 stosuje się odpowiednio. Zdaniem Sądu, organ zasadnie wskazał, że wątpliwości skarżącej podniesione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie dotyczyły wyłącznie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonej usługi reklamy napojów alkoholowych, lecz przede wszystkim, jako zagadnienia wstępnego stanowiącego podstawę dalszego rozstrzygnięcia, ustalenia wynagrodzenia dla klienta za świadczenie usługi reklamy, a zagadnienie to nie obejmuje przepisów prawa podatkowego. Na taki sposób wnioskowania wskazuje wyraźnie pierwsza część zadanego we wniosku o wydanie interpretacji pytania, która brzmi "Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, prawidłowym będzie dokonanie przez wnioskodawcę oraz jego klienta ustalenia, że w przypadku organizacji przez wnioskodawcę loterii, wynagrodzeniem za świadczenie przez wnioskodawcę na rzecz klienta usługi będącej reklamą napojów alkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.w.t.p.a. będzie kwota uzgodniona przez strony (wnioskodawcę oraz klienta), stanowiąca określony % z całego wynagrodzenia wypłacanego przez klienta na rzecz wnioskodawcy z tytułu organizacji przez niego loterii na rzecz klienta". Dopiero od odpowiedzi na pierwszą część pytania skarżąca uzależniła podjęcie rozstrzygnięcia w kwestii znajdującej swoje odzwierciedlenie w drugiej części pytania brzmiącej "i wnioskodawca jest legitymowany aby właśnie tę kwotę, ustaloną na zasadach rynkowych pomiędzy wnioskodawcą oraz klientem, kwalifikować jako podstawę do obliczenia opłaty, o której mowa jest w treści art. 132 ust. 1 u.w.t.p.a.?" Dla prawidłowego odczytania przedmiotu interpretacji opisanego jako "przepisy prawa podatkowego", na gruncie ustawy - Ordynacja podatkowa niezbędne jest sięgnięcie do definicji legalnych zawartych w art. 3 o.p. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na przytoczoną powyżej treść art. 14b § 1 o.p., z którego wynika, że wydawane interpretacje mogą dotyczyć wyłącznie materii prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z pkt 2 tego artykułu przez "przepisy prawa podatkowego" rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Przywołana definicja zawiera w swej treści inne definiowane pojęcie tj. "ustawy podatkowe", przez które ustawodawca nakazuje rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 o.p.). Powyższe oznacza, że organowi wolno dokonać wykładni tylko tych przepisów, które zawierają akty prawne wymienione rodzajowo w art. 3 pkt 2 o.p. Ocena stanowiska podatnika, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są zatem możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego (tak np. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 519/15; powołane orzeczenia dostępne w elektronicznej bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie wskazuje się także, że interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2658/11), zaś organ interpretacyjny nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2159/12). Wobec powyższych rozważań należ stwierdzić, że kwestia dotycząca tego, w jaki sposób, czy na podstawie jakich kryteriów, strony umowy cywilnoprawnej ustalą wynagrodzenie za wykonanie umowy o świadczenie usług, nie jest objęta materią prawa podatkowego. Reguły dotyczące zawierania umów zawarte są przede wszystkich w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360), w tym m.in. w art. 3531 k.c. Wobec powyższego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie mógł wydać innego rozstrzygnięcia niż to, które zapadło w rozpoznanej sprawie. Mając na uwadze powyższe, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił. db