I SA/Łd 821/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Z. Kmieciak (spr.), Sędziowie J. Antosik, T. Porczyńska, Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2004r. sprawy ze skargi K. O. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Nr [...] Urząd Skarbowy w W. określił K. O. zobowiązanie podatkowe powstałe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 w kwocie [...]. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy zakwestionował możliwość zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu, wydatków poniesionych z tytułu usług telekomunikacyjnych świadczonych w okresie od dnia [...] do dnia [...], które pomimo faktury wystawionej w dniu [...] zostały przeniesione i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu za rok następny. Ponadto nie uwzględniono za koszt uzyskania przychodu, wydatków poniesionych na zakup odzieży (osobistej), części do sprzętu komputerowego oraz benzyny zakupionej do samochodu nie stanowiącego zaewidencjonowanego środka trwałego prowadzonej przez podatnika firmy. Zakwestionowano możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu, wydatków poniesionych z tytułu świadczonych usług hotelarskich, wypłaconych pracownikom delegacji oraz zakupu artykułów sanitarnych, drutu i etyliny. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik podniósł, iż zakres prowadzonej działalności gospodarczej - świadczenie usług budowlanych obejmuje terytorium całego kraju, a delegacje, których odbiór kwitowany był na liście płac, wypłacane były pracownikom, którzy korzystając z noclegów w miejscu wykonywania zleconej pracy, przebywali poza siedzibą firmy dłużej niż 8 godzin. Natomiast zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu, wydatków poniesionych na zakup paliwa spowodowane było przejściowymi trudnościami w znalezieniu miejsc noclegowych i powstałą w związku z tym koniecznością dowiezienia pracowników i niezbędnych materiałów budowlanych na miejsce wykonywanej pracy. Koszty związane z zakupem odzieży, podatnik uzasadnił tym, iż był to wydatek poniesiony na cele reprezentacji w związku zajmowanym w firmie stanowiskiem. Podkreślił, iż rozliczenie kosztów związanych z nabyciem artykułów sanitarnych i drutu następowało na podstawie faktur wystawianych przez zbywcę na koniec miesiąca. Ponadto zakwestionował nieuznanie za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych na noclegi pracownicze udokumentowanych fakturą, która jak podkreślił organ podatkowy nie została sfinalizowana. Podkreślił, że zakup paliwa do samochodu, nie stanowiącego wpisanego do ewidencji środka trwałego był nieodpłatnym świadczeniem, ponieważ stanowił środek transportu wykorzystany w wyjątkowej sytuacji w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wystawiona natomiast w roku [...] faktura za świadczone usługi telekomunikacyjne została z chwilą dokonania zapłaty prawidłowo zaksięgowana jako koszt uzyskania przychodu w roku [...]. Decyzją z dnia [...] [...] Izba Skarbowa w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w S. uchyliła zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i określiła wysokość zobowiązania podatkowego powstałego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok [...] w kwocie [...]. W uzasadnieniu decyzji uwzględniając podniesiony przez podatnika zarzut dotyczący nieuznania za koszty uzyskania przychodu, wydatków faktycznie poniesionych na noclegi pracownicze w kwocie [...] podkreślono, że kwoty wypłacane pracownikom z tytułu delegacji nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, ponieważ zgodnie z § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 69, poz. 454 ze zm.) podróżą służbową jest wykonywanie zadania określonego przez pracodawcę poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce pracy pracownika, w terminie i miejscu określonych w poleceniu wyjazdu służbowego. Wystawienie przez pracodawcę dokumentu zawierającego polecenie wyjazdu służbowego jest zatem warunkiem koniecznym, stanowiącym podstawę do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Wskazano, że dokonany w dniu [...] zakup paliwa nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, ponieważ analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wykazała, że paliwo, które miało być magazynowane w specjalnie przygotowanych zbiornikach nie było wykorzystane przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto podniesiono, że zakup odzieży był wydatkiem poniesionym na cele osobiste, a nabycie artykułów sanitarnych i drutu, które pomimo zakończenia prac budowlanych w dniu [...] nastąpiło na podstawie faktury wystawionej w dniu [...] nie może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu i powinno być wykazane w remanencie końcowym. Zakwestionowano zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, wydatki poniesione na noclegi pracownicze, ponieważ z powodu istniejącego sporu nie zostały one faktycznie poniesione. Natomiast zakup paliwa do samochodu użyczonego w ramach nieodpłatnego świadczenia do celów prowadzonej działalności gospodarczej powinien zostać wpisany według ustalonego wzoru do ewidencji przebiegu pojazdu. Wydatki poniesione z tytułu usług telekomunikacyjnych świadczonych w roku [...] stosownie do treści art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeśli stanowią koszty uzyskania przychodu są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący podtrzymał wszystkie zarzuty przedstawione w odwołaniu od zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w P. podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rzecz w tym, że sformułowane w skardze, nader szczegółowe i rozbudowane zarzuty nie znalazły potwierdzenia, co oznacza, iż wydając kwestionowane decyzje nie naruszono obowiązującego prawa. Stwierdzenie to jest o tyle istotne, iż w skardze uznano decyzje organów podatkowych za "krzywdzące". Zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne badają zasadność wnoszonych skarg kierując się kryterium zgodności decyzji prawem, a nie względami słuszności i celowości. Odnosząc się do zawartych w skardze zarzutów, należy po pierwsze zauważyć, że wystawiona w dniu [...] faktura za usługi telekomunikacyjne dotyczyła rozmów (usług świadczonych przez telekomunikację) przeprowadzonych w [...]. Zgodnie zatem z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) poniesiony wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w [...]. W myśl tego przepisu, koszty uzyskania przychodów potrącane są tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, chyba, że zarachowanie kosztu w danym roku nie jest możliwe, np. gdy nie jest znana wysokość wydatku (w przypadku podatnika - gdyby faktura wpłynęła w [...]). Podatnik w roku [...] opodatkowany był zryczałtowanym podatkiem dochodowym i nie miał możliwości odliczenia tego wydatku, nie mógł go też przenieść na rok następny. Co do zakupu odzieży, to trzeba stwierdzić, że stanowił on wydatek typowo osobisty. Odzieżą tą były [...]spodni i [...] koszulki, co z pewnością nie jest odzieżą roboczą tylko osobistą. Sam podatnik w swoim odwołaniu z [...] wyjaśniając tę kwestię, napisał " Zdarza się jednak, że z przyczyn niezależnych ode mnie istnieje konieczność poczynienia takiego właśnie zakupu, aby pracownik swoim wyglądem nie przynosił wstydu firmie. Takiego właśnie zakupu dotyczyła odrzucona przez Urząd Skarbowy faktura VAT Nr [...] z dnia [...] Miejscowy Urząd Skarbowy stwierdza, że był to zakup osobisty. Myślę, że rozpatrując sprawę nawet w tych kategoriach przyjąć można, że jako prezes firmy staję się niejako osobą publiczną ze względu na reprezentację firmy na zewnątrz. Z działalnością firmy związane są zwiększone nakłady na odzież reprezentacyjną". Wyjaśnienia te potwierdzają, że chodziło tu o odzież osobistą, zakupioną dla prezesa firmy tj. Pana K. O. Taki zakup, w świetle obowiązującego ustawodawstwa i ugruntowanego orzecznictwa sądowego nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. Nie do przyjęcia jest zatem prezentowane przez podatnika stanowisko, iż była to odzież robocza. Wspomnianych wydatków nie można też ująć jako kosztów w kategorii reprezentacji i reklamy, gdyż dotyczyły ubioru przeznaczonego dla właściciela firmy. Niezasadny okazał się również zarzut dotyczący nieuznania zakupu paliwa do samochodu nr rej[...]. Pojazd ten nie był własnością podatnika i nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Jeśli wykorzystywany był nieodpłatnie, winna być zaprowadzona ewidencja przebiegu pojazdu według określonego wzoru i koszty określone zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ Pan K. O. ewidencji takiej nie prowadził, przedmiotowy zakup paliwa nie mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu. Jeśli zaś chodzi o fakturę VAT nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] za usługi hotelarskie, to jak wynika z wyjaśnień złożonych przez podatnika do raportu z badania księgi, przedmiotowe wydatki nie zostały faktycznie do tej pory poniesione. Pan K. O. nie zapłacił w/wymienionej faktury ze względu na zaistniały konflikt. W okresie [...] i [...] z noclegów w hotelu (jak twierdzi podatnik) nie korzystało tylu pracowników, ilu zostało wpisanych do faktury. Były bowiem dokonane przez stronę rezerwacje, jednak z powodu opóźniających się prac na terenie K., Firma [...] nie skorzystała z zarezerwowanych miejsc. W tej sprawie wszczęto postępowanie w Sądzie w K., bowiem strona nie zgodziła się z wysokością kwoty do zapłaty za noclegi, wynikającą z wystawionej faktury. Bezzasadny jest też - w ocenie Sądu - zarzut co do zakupu materiałów budowlanych (sanitarnych i drutu) według faktury z dnia [...]. Nie została bowiem przez organy podatkowe zakwestionowana potrzeba ich zużycia w ogóle, tylko możliwość zużycia jeszcze do końca [...], a więc nie mogły być wykorzystane w [...] materiały zakupione tydzień później. Winny być one wykazane w remanencie końcowym, co zostało skorygowane w decyzji Urzędu Skarbowego. O rzekomym zużyciu drutu na strzemiona przygotowywane przez podatnika i jego brata w siedzibie firmy, wymieniony nie wspomniał wcześniej przy żadnych wykonywanych przez organy podatkowe czynnościach (również w odwołaniu). Zdaniem Sądu, organy podatkowe nie naruszyły prawa uznając, że kwoty delegacji, wpisywane do księgi podatkowej nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, mimo, że ich odbiór był kwitowany przez pracowników na liście płac. Zgodnie bowiem z § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 69, poz. 454 z późn. zm.) podróżą służbową jest wykonywanie zadania określonego przez pracodawcę poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce pracy pracownika, w terminie i miejscu określonych w poleceniu wyjazdu służbowego. Brak polecenia wyjazdu służbowego uniemożliwia stwierdzenie, czy delegacja pracownikowi w ogóle przysługuje, kiedy, gdzie i w jakim celu odbywał podróż. Wystawienie zatem przez pracodawcę polecenia wyjazdu służbowego jest niezbędne, poprzedza rozpoczęcie podróży służbowej i brak takiego dokumentu nie daje podstaw do zaksięgowania w koszty kwot określonych w księdze przez podatnika jako delegacje. W tym przypadku ewidentnie niedopełniono wymagań formalnych, co obciąża samego podatnika. Nie można zgodzić się z zarzutem dotyczącym nieuznania wydatków na zakup paliwa, na podstawie jak to określa podatnik "zbiorczych" faktur. Z analizy dokonanych przez stronę zakupów etyliny jednoznacznie wynika, iż paliwo to nie mogło być wykorzystywane na potrzeby Firmy, a zatem nie miało związku z osiąganym przychodem. Wyjaśnienia skarżącego złożone w tym przedmiocie trudno uznać za wiarygodne i przekonujące pod względem faktycznym i prawnym. Posiada on - jak wynika z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe - samochód marki NYSA, będący środkiem trwałym, który według jego oświadczenia zużywa 15 litrów etyliny na 100 km. Biorąc pod uwagę miesiąc maj, podatnik musiałby, zakupując ponad 3.000 litrów etyliny w odstępie 3 dni przejechać 20.000 km., w miesiącu [...]- kupując jednorazowo 4.000 litrów etyliny musiałby przejechać około 27.000 km. Podobnie sytuacja wygląda w miesiącu [...], gdzie zostały dokonane dwa zakupy ([...] i[...]) - ponad 3.000 litrów. Zakup paliwa w takiej ilości w przedostatni dzień [...] na pewno nie mógł być wykorzystany na potrzeby Firmy w roku podatkowym. Podatnik wyjaśnił, iż paliwo było wlewane do zbiorników znajdujących się w siedzibie Firmy w D., następnie w razie potrzeby rozlewane do samochodów. Dokonane przez pracowników Urzędu Skarbowego w W. oględziny dowiodły, że Pan K. O. w posiadanych przez siebie pojemnikach (jeden plastikowy zbiornik o pojemności 1000 litrów i dwie beczki o pojemności około 200 litrów każda) nie magazynował etyliny. Istotne jest również to, że skarżący posiada jeszcze trzy środki transportu: ŻUK, AUTOSAN i STAR, które według jego wyjaśnień są wszystkie sprawne i służą do przewozu osób i sprzętu. Paliwem wykorzystywanym do tych pojazdów jest olej napędowy. Wymieniony na bieżąco dokonywał zakupu oleju napędowego i na bieżąco kupował etylinę (niezależnie od faktur "zbiorczych"). W świetle zaprezentowanych ustaleń, nie sposób twierdzić że zapadłe w sprawie decyzje naruszają obowiązujące prawo czy też są "krzywdzące" dla podatnika. Wydając je poczyniono wnikliwe i szczegółowe ustalenia faktyczne, wyprowadzając z nich poprawne wnioski prawne. W tym stanie rzeczy, skoro zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w sentencji.