I SA/Łd 821/12

Dnia 20 września 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2012 roku sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2006 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję w punkcie 3 w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku do towarów i usług za drugi kwartał 2006 roku; 2. oddala skargę w pozostałym zakresie; 3. określa, że zaskarżona decyzja w części uchylonej nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 4. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz M. B. kwotę 840 (osiemset czterdzieści) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 821/12 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpoznaniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] określającej dla M. B. w podatku od towarów i usług: - za II kwartał 2006 r. zobowiązanie w wysokości 3.707 zł, - za III kwartał 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 1.961 zł, - za IV kwartał 2006 r. zobowiązanie w wysokości 6.827 zł oraz - umarzającej postępowanie w zakresie podatku od towarów i usług za I kwartał 2006 r. : 1) uchylił decyzję organu podatkowego I instancji w części dotyczącej określenia: - za III kwartał 2006 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 1.961 zł, - zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. w kwocie 6.827 zł, 2) określił: - za III kwartał 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 2.105 zł. - zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. w kwocie 6.683 zł. 3) w pozostałej części, tj. dotyczącej określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za II kwartał 2006 r. oraz umarzającej postępowanie w zakresie tego podatku za I kwartał 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W wyniku wszczętego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] postępowania podatkowego ustalono, że skarżący: • odliczył podatek naliczony w kwocie 34 zł, wynikający z faktury z dnia 31 lipca 2006 r., wystawionej przez A S.A., której to faktury nie okazał do dnia wydania decyzji organu I instancji, • zaniżył podatek należny o łączną kwotę 12.430 zł na skutek nierozliczenia tego podatku od wykonanych na rzecz T. P. prac budowlanych, za które otrzymał kwotę 190.000 zł, • nieprawidłowo rozpoznał moment powstania obowiązku podatkowego związanego z wykonaniem w grudniu 2006 r. robót remontowo - budowlanych, za które zapłata nastąpiła w styczniu i marcu 2007 r., co skutkowało pomniejszeniem podatku należnego o kwotę 3.817 zł w rozliczeniu za IV kwartał 2006 r. (o taką samą kwotę zwiększono ten podatek w rozliczeniu za I kwartał 2007 r.) Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił skarżącemu za II i IV kwartał 2006 r. zobowiązanie podatkowe oraz za III kwartał 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwotach innych, niż wynikały ze złożonych przez M. B. deklaracji VAT-7 za ten okres. Natomiast z uwagi na fakt, że stwierdzone nieprawidłowości nie miały wpływu na zadeklarowane przez skarżącego zobowiązanie podatkowe za I kwartał 2006 r., organ podatkowy I instancji na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie za ten kwartał. Od powyższego rozstrzygnięcia złożono odwołanie. Mając na uwadze zarzuty odwołania organ II instancji w pierwszym rzędzie ustosunkował się do zarzutu przedawnienia. Powołując się na art. 70 Ordynacji podatkowej wskazano, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na skutek wszczęcia wobec skarżącego, (postanowieniem Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks. Przestępstwo to polegało na podawaniu przez M. B. w wyniku z góry powziętego zamiaru przy wykorzystaniu tej samej sposobności, nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za II, III, IV kwartał 2006 r. i narażeniu tym samym na uszczuplenie w podatku od towarów i usług na kwotę 13.262 zł. Podniesiono, że okres III kwartału 2006 r. dotyczy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres, a zdaniem organu instytucja przedawnienia dotyczy wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku, które wynikają z tego samego obowiązku podatkowego, co potencjalne zobowiązanie podatkowe. Odnosi się to w szczególności do nadwyżki podatku należnego nad naliczonym w podatku od towarów i usług. Na poparcie powyższego stanowiska przytoczono stosowne orzecznictwo sądów administracyjnych. Mając na uwadze powyższe wskazano, że w przedmiotowej sprawie "zmaterializowanie się" kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2006 r. nastąpiło w IV kwartale 2006 r. w postaci zobowiązania podatkowego, którego pięcioletni termin przedawnienia za ten okres - w przypadku niewystąpienia okoliczności skutkujących jego zawieszeniem bądź przerwaniem – upłynie, zdaniem organu II instancji, z dniem 31 grudnia 2012 r. Tym samym zaskarżona decyzja organu I instancji podlega merytorycznej ocenie przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, że w rozpatrywanej sprawie bezsporne są ustalenia organu podatkowego I instancji dotyczące zawyżenia - w rozliczeniu za III kwartał 2006 r. - podatku naliczonego o kwotę 34 zł oraz nieprawidłowego rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego związanego z wykonaniem w grudniu 2006 r. robót remontowo - budowlanych, za które zapłata nastąpiła w styczniu i marcu 2007 r. Kwestią sporną w sprawie jest natomiast charakter kwot przelanych przez T. P. na rachunek bankowy związany z wykonywaną przez M. B. działalnością gospodarczą pod nazwą P.H.U. "B". Wyjaśniono, że skarżący utrzymuje, iż są to wpłaty z tytułu zaciągniętej pożyczki, natomiast organ podatkowy I instancji uznał, że przedmiotowe wpłaty stanowiły zaliczki na prace budowlane wykonane na rzecz T. P. w 2006 r., niewykazane w ewidencji dostaw za ten okres. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pełni podzielił stanowisko przedstawione w tym zakresie w uzasadnieniu decyzji organu I instancji. Wskazano, że podczas przesłuchania w dniu 13 maja 2008 r. skarżący odmówił odpowiedzi na temat spornych wpłat, natomiast zobowiązał się do ich wyjaśnienia i przedłożenia stosownych dokumentów w terminie 14 dni od dnia podpisania protokołu. W piśmie z dnia 26 maja 2008 r. podał, że są to wpłaty z tytułu pożyczki, którą zaciągnął od T. P.. Do pisma załączył kserokopię umowy pożyczki nr 4/2006 z dnia 20 maja 2006 r., która jego zdaniem potwierdza wcześniejsze wyjaśnienia. Podniesiono, że deklaracja PCC-1 w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych dotycząca umowy pożyczki została złożona w Urzędzie Skarbowym w Z. w tym samym dniu, w którym wpłynęły wyjaśnienia skarżącego odnoszące się do ustaleń zawartych w protokole z kontroli w zakresie podatku od towarów i usług, pomimo że obowiązek powstał w czerwcu 2006 r. Zdaniem organów umowę pożyczki zgłoszono do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na potrzeby toczącego się postępowania podatkowego. Podkreślono, że w spornej umowie pożyczki podano numer dowodu osobistego T. P., w sytuacji gdy dowód z takim numerem został wydany "pożyczkodawcy" dopiero w dniu 9 lipca 2007 r. Nowy numer dowodu został przez niego zgłoszony na NIP-3 we wrześniu 2007 r. w związku ze zmianą adresu zamieszkania na ul. W. oraz zmianą właściwego urzędu skarbowego na I Urząd Skarbowy Ł. (wcześniej U.S. Ś.). Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, że na okoliczność dokonanych na konto M. B. przelewów, organ podatkowy I instancji w dniu 4 czerwca 2010 r. przesłuchał w charakterze świadka T P., który potwierdził, że były to wpłaty dotyczące prywatnej umowy pożyczki. Na pytanie dotyczące umieszczonego na umowie numeru dowodu osobistego: [...] zeznał, że "numer został wpisany omyłkowo i powinien być to numer [...] ". Ponadto T. P. zeznał, że "formularz umowy został faktycznie sporządzony później, gdy już posiadałem nowy dowód osobisty. Pierwotnie umowa pożyczki miała charakter ustny, a zabezpieczeniem było odręcznie napisane oświadczenie M. B.", którego "pożyczkodawca" jednak nie posiada, bo "po zwrocie pożyczki zostało zniszczone". Organ odwoławczy nie dał wiary powyższym zeznaniom uznając, że stanowią one jedynie nieskuteczną próbę wyjaśnienia oczywistych sprzeczności w treści spornej umowy i stanem faktycznym w sprawie, wykazanych przez organ podatkowy I instancji. Z tożsamych powodów na aprobatę nie zasługują, zdaniem organu, podniesione w odwołaniu argumenty, że umowa pożyczki pierwotnie została zawarta w formie ustnej. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził również, że w świetle uregulowań Kodeksu Cywilnego, brak jest podstaw do przyjęcia, że sporna pożyczka faktycznie miała miejsce. Nadto z akt sprawy nie wynika, aby skarżącego z pożyczkodawcą łączyły jakiekolwiek więzy pokrewieństwa. Zdaniem organu, nielogicznym byłoby i zupełnie sprzecznym z ogólnie przyjętym doświadczeniem życiowym, udzielenie obcej, niespokrewnionej osobie pożyczki o tak znacznej wartości, bez zabezpieczenia w jakikolwiek sposób swoich interesów na wypadek, gdyby pożyczkobiorca okazał się nierzetelny. Bezsprzecznie, przedmiotowa umowa nie zawiera żadnych postanowień o zabezpieczeniu pożyczki, jak również dotyczących kosztów pożyczki - wynagrodzenia za pożyczone środki finansowe. Trudno zatem uznać, że ktokolwiek będzie bezinteresownie udzielać pożyczki na rzecz osoby, która nie jest członkiem jej rodziny, a jedynie - jak można przypuszczać - znajomym. Ponadto stwierdzono, że jakkolwiek w umowie przyjęto, że jej zwrot ma nastąpić do dnia 01.01.2009 r., to w toku postępowania nie przedłożono dowodów, z których wynikałoby, że spłata w tym, czy jakimkolwiek innym terminie, faktycznie miała miejsce. Umowa jako dokument prywatny jest dowodem jedynie na to, że jej strony złożyły zawarte w niej oświadczenie woli. Nie jest natomiast, w przeciwieństwie do dokumentów urzędowych, dowodem na zaistnienie faktów w niej wskazanych. Organ odwoławczy podniósł także, że skarżący w żaden sposób nie wyjaśnił, dlaczego środki pieniężne z tytułu prywatnej pożyczki zostały skierowane na jego konto bankowe dotyczące działalności gospodarczej. Zdaniem organu II instancji nie zasługują na uwzględnienie wyjaśnienia T. P., że w tytułach przelewów umieszczał słowa "rata" i "przedpłata", aby nie było wątpliwości, że dokonywane wpłaty związane są z umową pożyczki i nie stanowią darowizny. Podkreślono także, że świadek nie wskazał żadnych konkretnych firm i osób zatrudnionych przy budowie domu, nie okazał dziennika budowy, faktur VAT, umów zawartych z tymi firmami, dowodów wpłat za wykonane usługi. Reasumując stwierdzono, że organ podatkowy I instancji zasadnie przyjął, że wpłaty na konto "firmowe" skarżącego to zaliczki na prace budowlane wykonane w 2006 r. na rzecz T. P. i na podstawie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 19 ust. 11 tej ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto wskazano, że działanie skarżącego miało na celu ukrycie rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej i było niezgodne z przepisem art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe, skarżący zaniżył podatek należny wg stawki 7%: za II kwartał 2006 r. o kwotę 1.963,00 zł, za III kwartał 2006 r. o kwotę 4.579,00 zł, za IV kwartał 2006 r. o kwotę 5.888,00 zł. Dodatkowo wskazano, że w dokumentacji skarżącego znajdują się wystawione na PHU "B" M. B. , faktury VAT: •nr [...] z dnia [...] wystawiona przez Dom Handlowy A, wartość netto 658,40 zł, podatek VAT 144,85 zł (zakup cegły pełnej, gwoździ, płyt OSB) - na której widnieje odbiorca: P. T. Ł., •nr [...] z dnia [...]. wystawiona przez C Sp. z o.o, wartość netto 2.484,00 zł, podatek VAT 546,48 zł, dotycząca zakupu betonu towarowego - na której jako miejsce dostawy towaru widnieje: Ł. ul. W.(aktualny adres zamieszkania Pana T. P.). W toku kontroli skarżący stwierdził, że nie pamięta czemu takie faktury znalazły się w okazanej dokumentacji podatkowej. W swoim rozliczeniu uwzględnił jedynie podatek naliczony wynikający z drugiej z ww. faktur, tj. 546,48 zł za IV kwartał 2006 r. Organ odwoławczy mając na uwadze ww. przepisy art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uznał za zasadne, w rozliczeniu za III kwartał 2006 r., powiększenie podatku naliczonego o kwotę 144,00 zł, wynikającą z nieuwzględnionej przez podatnika faktury z dnia 31.08.2006 r. Z tego względu zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] została uchylona w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2006 r. i dokonano prawidłowego rozliczenia tego podatku za wskazany okres. Zmiana za III kwartał 2006 r. wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres spowodowała konieczność uchylenia także, dokonanego przez organ podatkowy I instancji rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. i dokonania prawidłowego rozliczenia tego podatku za wskazany kwartał. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: art. 122, art.187 § 1, art. 191 i art. 199a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez ich niezastosowanie lub nieprawidłowe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi wskazano, że na określenie zobowiązań w podatku od towarów i usług w kwotach innych, niż zadeklarowane, bezpośredni wpływ miało zakwalifikowanie przez organ podatkowy, przekazanych przez T. P. na rzecz skarżącego kwot, nie jako pożyczki (jak zgodnie twierdziły strony tej umowy), a jako nieujętych w ewidencji dostaw, zaliczek na prace budowlane, wykonywane i zakończone przez stronę w 2006 r. Podniesiono, że w zaskarżonej decyzji błędnie przyjęto, iż umowa pożyczki zawarta z T. P. w rzeczywistości nie miała miejsca. Wskazano, że kwestionując dokonanie tej czynności prawnej z uwagi na fakt, że w umowie zawartej w maju 2006 r. podano numer dowodu osobistego, który został wydany pożyczkodawcy w lipcu 2007 r. organy podatkowe nie wzięły pod uwagę okoliczności, że umowa pożyczki pierwotnie została zawarta w formie ustnej. Autor skargi wyjaśnił, że strony, poprzez sporządzenie pisemnej umowy, chciały jedynie potwierdzić jej zawarcie w formie ustnej, stąd też na umowie data wcześniejsza, odpowiadająca dacie ustnego jej zawarcia. Zatem fakt, że ustna umowa pożyczki została potwierdzona na piśmie dopiero po jakimś czasie nie przesądza o tym, że umowa taka nie została skutecznie zawarta i wykonana. Podniesiono, że na okoliczność zawarcia umowy pożyczki, organ przeprowadził dowód w postaci przesłuchania świadka, którego zeznania były zgodne i spójne z twierdzeniami skarżącego w trakcie postępowania. Zarzucono organowi odwoławczemu, że nie wziął pod uwagę wyjaśnień T. P., iż zabezpieczeniem pożyczki było odręcznie napisane przez M. B. oświadczenie. Oświadczenie to po spłaceniu pożyczki zostało zniszczone. Podniesiono ponadto, że brak zapłaty w terminie podatku od czynności cywilnoprawnych, należnego od zawarcia umowy pożyczki, nie może świadczyć o tym, że taka umowa nie została skutecznie zawarta. W toku postępowania skarżący wyjaśnił, że nie był świadomy, iż taka umowa jest objęta opodatkowaniem. Fakt zgłoszenia transakcji i zapłacenia zaległego podatku wraz z odsetkami w późniejszym terminie (czyli w chwili gdy dowiedział się o istnieniu takiego obowiązku) nie może, zdaniem strony, wiązać się z negatywnymi konsekwencjami na gruncie innych podatków, w tym odmową skuteczności zawartej umowy. W opinii strony skarżącej tytuły przelewów dokonywanych na rzecz skarżącego w żadnym przypadku nie wskazują na jakikolwiek związek przekazywanej kwoty ze świadczeniem usług budowlanych. Sformułowania zawarte w niektórych tytułach, takie jak "przedpłata" i "rata" mogą odnosić się do każdego świadczenia na podstawie każdego tytułu prawnego i każdej umowy. Sposób nazwania poszczególnego fragmentu świadczenia przekazywanego pożyczkobiorcy przez pożyczkodawcę nie ma żadnego wpływu na charakter przekazanych kwot i nie może stanowić dowodu podważającego istnienie konkretnej umowy. Wobec powyższego wskazano, że ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. są przejawem dowolności w dokonywaniu ocen oraz braku obiektywności w ocenie materiału dowodowego, zatem są nieprawidłowe. Podniesiono, że organ podatkowy uchylił się od prawidłowej oceny materiału dowodowego sprawy. Opierając się na dowodach pośrednich (poszlakowych) ocenił je w sposób nieobiektywny i w konsekwencji błędnie zakwestionował fakt zawarcia umowy pożyczki między M. B., a T. P.. W wydanej decyzji nie udowodnił w jakikolwiek sposób, że zeznania pożyczkodawcy są niewiarygodne. Stwierdzono, że organ podatkowy nie dając wiary zeznaniom świadka, miał prawny obowiązek powiadomienia organów ścigania o składaniu przez świadka fałszywych zeznań, a skoro tego nie uczynił, to zdaje sobie sprawę, że świadek mówił prawdę. Reasumując strona skarżąca wskazała, że materiał dowodowy zebrany w toku postępowania nie pozwala na niewątpliwe stwierdzenie, że skarżący nie zawarł z T. P.umowy pożyczki, a przekazane mu kwoty stanowiły zapłatę za usługi budowlane. Wszelkie wątpliwości co do stanu faktycznego, wobec braku ich wyjaśnienia, nie mogą być interpretowane na niekorzyść strony. Ponadto strona skarżąca zarzuciła, że organ wydając zaskarżoną decyzję dopuścił się również naruszenia art 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Skoro dysponując materiałem dowodowym w postaci zeznań strony miał wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia określonego stosunku prawnego lub prawa - umowy pożyczki, powinien zwrócić się do sądu powszechnego o rozstrzygnięcie. Sposób sformułowania tego przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że w razie takich wątpliwości, na organie spoczywa obowiązek, a nie uprawnienie do wytoczenia powództwa na podstawie art. 189 k.p.c. Zaniechanie wypełnienia tego obowiązku stanowią rażące naruszenie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. W konkluzji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentacje przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył co następuje : Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Na podstawie art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Skarga w części zasługuje na uwzględnienie, chociaż zupełnie z innych powodów niż zarzuty, które zostały w niej podniesione. W ocenie Sądu z dniem 1 stycznia 2012 r. organ utracił możliwość określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za drugi kwartał 2006 r., z powodu przedawnienia. W myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nie ma podstaw do wydania decyzji wymiarowej po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w tym przepisie, chyba, że zaistnieją przesłanki do zawieszenia, bądź przerwania biegu terminu przedawnienia. W przeciwnym razie zobowiązanie z mocy prawa ulega wygaśnięciu z upływem tego terminu. Zobowiązanie to wygasa również w sytuacji, gdy organ pierwszej instancji wydał decyzję określającą, a po jej wydaniu nastąpił upływ terminu przedawnienia. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego (por. uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, ONSA 2004, nr 1, poz. 7, Glosa 2004, nr 7, s. 32). Przedmiotowa należność dotyczy II kwartału 2006 r., co oznacza, że możliwość jej określenia przedawnia się z końcem 2011 r. Tymczasem decyzja organu odwoławczego w niniejszej sprawie została wydana 10 maja 2012 r., a więc po upływie terminu przedawnienia. Błędne jest stanowisko organu odwoławczego dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2006 roku bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Zdaniem organu odwoławczego, zgodnie z powołanym przepisem, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na skutek wszczęcia wobec skarżącego, postanowieniem Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] na podstawie art. 303 kpk w zw. z art. 325 a kpk w związku z art. 113 § 1 kks - dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks. Przestępstwo to polegało na podawaniu przez M. B. w wyniku z góry powziętego zamiaru przy wykorzystaniu tej samej sposobności, nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za II, III, IV kwartał 2006 r. i narażeniu tym samym na uszczuplenie w podatku od towarów i usług na kwotę 13.262 zł. Zdaniem Sądu, nie ma potrzeby szerzej uzasadniać dlaczego przedawnienie zobowiązania podatkowego ma istotny wpływ na sytuację prawną podatnika i dlaczego z punktu widzenia demokratycznego państwa prawnego powinien mieć on dostęp do wiedzy, czy w sprawie jego zobowiązania podatkowego nastąpiły zdarzenia powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu. Jeśli przeanalizować wszystkie wymienione w Ordynacji podatkowej okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, to w każdym przypadku podatnik może uzyskać wiedzę, czy w jego sprawie wystąpiły takie okoliczności, czy też nie. Co więcej np. w przypadku przerwania biegu terminu przedawnienia z powodu zastosowania środka egzekucyjnego organ egzekucyjny ma obowiązek zawiadomienia podatnika o jego zastosowaniu (art. 70 § 4). Jedyną okolicznością powodującą zawieszenie biegu terminu przedawnienia o zaistnieniu, której podatnik w ogóle może nie posiadać żadnej wiedzy, ani też dostępu do niej jest właśnie okoliczność wskazana w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z art. 113 § 1 K.k.s. w postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania karnego, jeżeli przepisy niniejszego kodeksu nie stanowią inaczej. Akurat w zakresie wszczęcia postępowania przepisy K.k.s. nie zawierają odmiennych uregulowań od zawartych w ustawie z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 z późniejszymi zmianami, zwaną dalej K.p.k.). Ustawa ta nie przewiduje w ogóle zawiadomienia potencjalnego sprawcy o wszczęciu postępowania (art. 305 § 4 w związku z art. 325a § 1 K.p.k.). O wydaniu takiego postanowienia zawiadamia się jedynie osobę lub instytucję, która złożyła zawiadomienie o przestępstwie oraz ujawnionego pokrzywdzonego. Po wszczęciu postępowania toczy się ono ad rem (w sprawie), a potencjalny sprawca (podejrzany) do momentu, w którym organ prowadzący postępowanie ogłosi mu zarzut lub zarzuty (art. 313 § 1 i 2 oraz art. 325g § 1, 2 i 3 K.p.k.) o toczącym się postępowaniu nie ma wiedzy. Ogłoszenie postanowienia o przedstawieniu zarzutu powoduje, że wkracza ona w fazę ad personam. Pomiędzy wszczęciem postępowania, a przedstawieniem zarzutu może minąć nawet bardzo długi czas, zwłaszcza w tych sprawach, w których w momencie wszczęcia postępowania osoba potencjalnego sprawcy w ogóle nie jest znana. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny, z uwagi na zakres pytania prawnego zadanego przez Naczelny Sąd Administracyjny, wypowiedział się w sentencji powołanego wyżej orzeczenia jedynie w przedmiocie zgodności z Konstytucją RP art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez ustawę z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie. Opisany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego został ogłoszony w dniu 24 lipca 2012 r. w Dzienniku Ustaw (Dz. U poz.848), a więc wszedł w życie (art. 190 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art.190 ust. 1 Konstytucji) oznacza to, że wszystkie organy władzy publicznej, w tym również organy władzy sądowniczej, mają obowiązek przestrzegania tych orzeczeń. Mają także charakter prawotwórczy, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności (Bogusław Banaszak, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej Komentarz, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2009 str.835-853 ). Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że przedmiotem rozstrzygnięcia organów było między innymi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2006 r. Mając powyższe na uwadze należało ocenić, czy w świetle art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego w związku ze wszczętym postępowaniem karnoskarbowym. Raz jeszcze podkreślić należy, że sentencja wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11 dotyczy zgodności z Konstytucją RP wyłącznie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w wersji obowiązującej do końca sierpnia 2005 r., niemniej jednak w końcowej części uzasadnienia Trybunał zawarł istotne wskazówki interpretacyjne dotyczące art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w obecnie obowiązującym brzmieniu. Trybunał wskazał mianowicie, że również i ten przepis zawiera normę niekonstytucyjną. W związku z tym konieczna jest zmiana powyższego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu. Mając na względzie uwagi Trybunału Konstytucyjnego oraz treść wyroku w sprawie P 30/11 należy przyjąć, że art. 70 § 6 pkt 1, także w obecnie obowiązującym stanie prawnym, wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe powstaje jedynie wówczas, gdy o postępowaniu tym podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to tyle, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2006 r., jak wskazano już wcześniej – jeśliby nie wystąpiły żadne zdarzenia powodujące przerwanie lub zawieszenie jego biegu – ulega przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011 r. Decyzja organu odwoławczego została doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu 15 maja 2012 r., a więc już po upływie terminu przedawnienia. Z decyzji tej oraz akt sprawy (pisma k. 2723-2724) wynika, że nie wystąpiły zdarzenia powodujące przerwanie biegu terminu przedawnienia, nastąpiło natomiast jego zawieszenie. W dniu 8 grudnia 2011 r. wszczęto bowiem wobec podatnika postępowanie karne o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 6 § 2 K.k.s. Postanowienie o przedstawieniu zarzutu zostało wydane w dniu 9 grudnia 2011 r., natomiast jego ogłoszenie skarżącemu nastąpiło w dniu 5 lutego 2012 r. W ocenie Sądu samo wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo karnoskarbowe oraz postanowienia o przedstawieniu zarzutów podatnikowi, wbrew stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej, nie spowodowało zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Skutek taki mogło wywołać dopiero poinformowanie skarżącego o prowadzonym przeciwko niemu postępowaniu i postawionych zarzutach, o ile miało ono miejsce przed upływem terminu przedawnienia. Z akt sprawy nie wynika, żeby skarżący wcześniej (przed datą 31 grudnia 2011 r.) uzyskał wiedzę o wszczęciu postępowania karnego w sprawie jego zobowiązań podatkowych za 2006 r. Należy w związku z tym stwierdzić, że zaskarżona decyzja w odniesieniu do określenia zobowiązania podatkowego za II kwartał 2006 r. wydana została z naruszeniem art. 70 § 6 pkt 1 O.p. polegającym na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu tego przepisu. Uchybienie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż prawidłowe zastosowanie powyższej normy przez Dyrektora Izby Skarbowej prowadzić powinno do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania w sprawie. Inaczej sytuacja przedstawia się w odniesieniu do III kwartału 2006 r., w którym mamy do czynienia z nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres. W tej części zaskarżonej decyzji Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, iż w rozpoznawanej sprawie nie upłynął pięcioletni termin przedawnienia, przewidziany w art. 70 § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku, że instytucja przedawnienia dotyczy wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku, które wynikają z tego samego obowiązku podatkowego, co potencjalne zobowiązanie podatkowe. Odnosi się to w szczególności do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług. Powyższe pozostaje w zgodzie z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 29 czerwca 2009 r. (sygn. akt l FPS 9/08). Sąd ten stwierdził, że art. 70 § 1 O.p. ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podlegającej rozliczeniu w kolejnym miesiącu. Organ podatkowy wskazał również na pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 14 grudnia 2009 r. (sygn. akt l SA/Wr 1342/09) - w świetle którego kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie ulega przedawnieniu, jeżeli "zmaterializowała się" w kolejnym okresie rozliczeniowym w postaci zobowiązania podatkowego, bądź nienależnego zwrotu, w stosunku do których przerwany został bieg terminu przedawnienia. Odnosząc powyższe poglądy do rozpatrywanej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że owo "zmaterializowanie się" kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2006 r. nastąpiło w IV kwartale 2006 r. w postaci zobowiązania podatkowego, które nie uległo przedawnieniu, albowiem bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania upływał dopiero z dniem 31 grudnia 2012 roku, a zatem zaskarżona decyzja została wydana i doręczona podatnikowi przed upływem terminu przedawnienia. Konsekwentnie zatem, również nie jest przedawnione zobowiązanie za IV kwartał 2006 roku. Przechodząc do meritum sprawy stwierdzić należy, że istota sporu sprowadza się do oceny, czy wystąpiło zarzucane skarżącemu zaniżenie podatku należnego o wskazaną w zaskarżonej decyzji kwotę na skutek nierozliczenia tego podatku od wykonanych na rzecz T. P. prac budowlanych, za które skarżący otrzymał kwotę 190.000 zł, bowiem pozostałe kwestie dotyczące zawyżenia - w rozliczeniu za III kwartał 2006 r. - podatku naliczonego o kwotę 34 zł oraz nieprawidłowego rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego związanego z wykonaniem w grudniu 2006 r. robót remontowo - budowlanych, za które zapłata nastąpiła w styczniu i marcu 2007 r. - były bezsporne. Spór dotyczy więc charakteru kwot przelanych przez T. P. na rachunek bankowy związany z wykonywaną przez skarżącego działalnością gospodarczą pod nazwą P.H.U. "B". Według podatnika są to wpłaty z tytułu zaciągniętej pożyczki, natomiast organy podatkowe obu instancji uznały, że przedmiotowe wpłaty stanowiły zaliczki na prace budowlane wykonane na rzecz T. P. w 2006 r., niewykazane przez podatnika w ewidencji dostaw za ten okres. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. dokonał prawidłowej oceny stanowiska organu I instancji w sprawie uznając, że wpłaty na konto "firmowe" skarżącego to zaliczki na prace budowlane wykonane w 2006 r. na rzecz T. P., zatem na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Zasadnie organ II instancji wywiódł, że dokonując rozstrzygnięcia w sprawie wziął pod uwagę całokształt okoliczności faktycznych i prawnych, które wskazywały na to, że sporna umowa pożyczki między skarżącym i T. P. nie miała miejsca w rzeczywistości, a przedłożona do akt umowa została sporządzona na potrzeby postępowania w sprawie. Do takich wniosków doprowadziły organy podatkowe następujące względy : - złożenie deklaracji PCC-1 w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczącej przedmiotowej umowy pożyczki dopiero w dniu 26 maja 2008 r., czyli po ujawnieniu przelewów na konto firmowe podatnika i po przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie podatku VAT; - zapis w przedłożonej umowie dotyczący numeru dowodu osobistego T. P. , w sytuacji gdy dowód z takim numerem został wydany "pożyczkodawcy" dopiero w dniu 9 lipca 2007 r., podczas gdy umowa pożyczki miała zostać zawarta 20 maja 2006 r.; - zapis w umowie pożyczki, że jej zwrot ma nastąpić do dnia 01.01.2009 r., natomiast w toku postępowania nie przedłożono dowodów, z których wynikałoby, że spłata w tym, czy jakimkolwiek innym terminie faktycznie miała miejsce; - przekazanie środków pieniężnych z tytułu prywatnej pożyczki na konto bankowe dotyczące działalności gospodarczej P.H.U. "B" skarżącego i brak uzasadnienia przyczyn tego stanu rzeczy; - brak zabezpieczenia interesów pożyczkodawcy na wypadek, gdyby pożyczkobiorca okazał się nierzetelny (poza oświadczeniami stron, że takie zabezpieczenie było, brak jakichkolwiek dowodów w tej mierze); - brak w spornej umowie określenia ilości rat, ich wysokości, jak również terminów spłaty poszczególnych rat; - dokonywanie przez T. P. przelewów środków finansowych bez jakiejkolwiek regularności i usystematyzowania, zarówno co do dat ich przekazania, jak również co do ich wysokości, - brak zgody skarżącego w prowadzonym postępowaniu podatkowym na przeprowadzenie przesłuchania; - odmowa udzielenia przez skarżącego odpowiedzi na pytania dotyczące spornych wpłat podczas przesłuchania w dniu 13 maja 2008 r.; - nie wskazanie przez T. P. konkretnych firm i osób zatrudnionych przy budowie jego domu, nie okazanie dziennika budowy, faktur VAT, umów zawartych z tymi firmami, dowodów wpłat za wykonane usługi, co mogłoby wykazać, kto faktycznie pracował przy budowie jego domu – skarżący czy też inna osoba; - w dokumentacji podatnika znajdują się wystawione na PHU "B" M. B. faktury VAT : z dnia 31.08.2006 r. wystawiona przez Dom Handlowy (zakup cegły pełnej, gwoździ, płyt OSB) - na której widnieje odbiorca: P. T. Łódź wystawiona przez C Sp. z o.o., dotycząca zakupu betonu towarowego - na której jako miejsce dostawy towaru widnieje: Ł. ul. W.(aktualny adres zamieszkania T. P.) i stwierdzenie skarżącego, że nie pamięta czemu takie faktury znalazły się w okazanej dokumentacji podatkowej oraz uwzględnienie w rozliczeniu skarżącego podatku naliczonego wynikającego z drugiej z ww. faktur, tj. 546,48 zł za IV kwartał 2006 r. Powyższe okoliczności świadczą - zdaniem organów podatkowych - że wpłaty na konto "firmowe" skarżącego były zaliczkami na poczet wykonanych prac budowlanych, a Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę stanowisko to w pełni aprobuje. Ponadto, biorąc pod uwagę powyższe argumenty i zgromadzone w sprawie dowody, organy podatkowe, zdaniem Sądu, miały uprawnienie do odmowy wiarygodności zeznaniom T. P. odnoszącym się do ujawnienia na umowie pożyczki nr [...] z dnia 20 maja 2006 r. numeru dowodu osobistego wydanego ponad rok później, niż data jej podpisania oraz uznania, że stanowią one jedynie nieskuteczną próbę wyjaśnienia oczywistych sprzeczności w treści spornej umowy i stanem faktycznym w sprawie ustalonym przez organ podatkowy I instancji. O niewiarygodności zeznań "pożyczkodawcy" świadczy także – zdaniem organu II instancji - jego twierdzenie, że pożyczka została zwrócona gotówką w styczniu lub lutym 2007 r., ale nie pamięta, czy było to w jednej lub dwóch ratach. Organ zasadnie w tej sytuacji stwierdził, że doświadczenie życiowe wskazuje, że trudno nie pamiętać okoliczności zwrotu, szczególnie tak pokaźnej kwoty pożyczki. Z tożsamych przyczyn, zasadnie zdaniem Sądu organy uznały, że nie zasługują na aprobatę, podniesione w odwołaniu argumenty strony, że umowa pożyczki pierwotnie została zawarta w formie ustnej, co potwierdził w zeznaniach T.P., szczególnie że umowa miała dotyczyć dużej kwoty 190.000 zł, a strony umowy nie były ze sobą spokrewnione. Reasumując, zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji zasadnie przyjęły, że wpłaty na konto "firmowe" podatnika to zaliczki na prace budowlane wykonane w 2006 r. na rzecz T. P. i na podstawie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 19 ust. 11 tej ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 19 ust. 11 wskazanej ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Konsekwencją powyższego było uznanie, że działanie podatnika było niezgodne z przepisem art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym "podatnicy, (...) są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, (...)." W rezultacie uznano, że skarżący zaniżył podatek za wskazane okresy rozliczeniowe i określono na nowo nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za III kwartał 2006 r. i zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. Na koniec odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 199a O.p. należy wskazać, że z przepisu tego wynika, iż przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego jest stwierdzenie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Ocena, czy w konkretnej sprawie istnieją wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, należy do organu podatkowego. W doktrynie wyrażony został pogląd, że chodzi tu o wątpliwości wynikające ze zgromadzonych dowodów. Są to wątpliwości, które istnieją, pomimo że organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, który następnie poddał ocenie. Dopiero wówczas można dokonać weryfikacji materiału dowodowego pod kątem stwierdzenia konieczności wystąpienia do sądu powszechnego (P. Pietrasz [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 199a, opubl. w LEX 2011). W przypadku braku wątpliwości organ podatkowy nie jest zobowiązany występować do sądu powszechnego. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy skarbowe, w ramach przyznanych im kompetencji do swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego, prawidłowo oceniły, że w sprawie nie zachodzi potrzeba występowania do sądu powszechnego w trybie art. 199a § 3 O.p. W konkluzji należy stwierdzić, że organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny w niniejszej sprawie. Konsekwencją prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy jest zastosowanie wskazanych przez organy w decyzji przepisów prawa materialnego. Bezpodstawne są zatem zarzuty skargi, co do naruszenia wskazanych w niej przepisów. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy we wskazanym powyżej zakresie – tj. co do II kwartału 2006 roku - organ odwoławczy winien uwzględnić zaprezentowaną na wstępie rozważań Sądu argumentację. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późniejszymi zmianami, zwanej dalej p.p.s.a.) należało uchylić zaskarżoną decyzję w punkcie 3 w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za II kwartał 2006 roku, na podstawie art. 152 tej ustawy określić, że zaskarżona decyzja w części uchylonej nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, a w pozostałym zakresie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalić skargę jako niezasadną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 206 i 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) i w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U Nr 163 poz. 1348 z późniejszymi zmianami). tf