I SA/Łd 823/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2015 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. przedłużył A Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") do dnia 31 lipca 2015 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 15.117 zł, wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu 5 sierpnia 2014 r. wpłynęła do Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. deklaracja podatkowa VAT-7 Spółki za lipiec 2014 r. z wykazaną do zwrotu kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 15.117 zł. Postanowieniem z dnia [...]września 2014 r. organ przedłużył termin zwrotu wskazanej nadwyżki do dnia 3 kwietnia 2015 r. W dniu 4 listopada 2014 r. wobec Spółki została wszczęta kontrola podatkowa w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za okres od 1 maja 2014 r. do 30 września 2014 r. W toku tej kontroli ustalono, że 98% nabycia towarów i usług wykazanego w deklaracjach VAT-7 dotyczy nabycia: bluzek, spódnic, tunik, swetrów, spodni, leginsów kupowanych wyłącznie od jednego sprzedawcy - B Sp. z o.o. W zakresie dostaw ustalono, że Spółka wywozi towar poza terytorium kraju, w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy opodatkowanej stawką podatku VAT w wysokości 0%. Organ podkreślił, że towar nabyty od B Sp. z o.o., został w całości, w tym samym dniu, sprzedany jednemu kontrahentowi ze Słowacji – C T.B.W. W deklaracji VAT-7 za kontrolowany okres Spółka wystąpiła z żądaniem zwrotu podatku naliczonego według faktur wystawionych przez B Sp. z o. o. W opinii organu podatkowego wystąpiły okoliczności uzasadniające powzięcie wątpliwości, co do zasadności zwrotu wymagające dodatkowego zweryfikowania. Organ zwrócił uwagę, że z systemu VIES wynika adres rejestracyjny T.B.W. [...] Ł., ul. D, który nie jest zgodny z adresem wskazanym na fakturach wystawionych przez Spółkę dla kontrahenta C T. B. W., D., Z., Słowacja. Zdaniem organu z powyższego wynika konieczność weryfikacji okoliczności faktycznych przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w okresie objętym kontrolą, dokonanie rzetelnej oceny sprawy będącej przedmiotem kontroli, a tym samym sprawdzenie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług. W toku kontroli stwierdzono również konieczność przeprowadzenia dodatkowych czynności wyjaśniających w zakresie nabycia towarów handlowych. Pismem z dnia 7 listopada 2014 r. organ podatkowy wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej za okres od 1 maja 2014 r. do 30 września 2014 r. wobec B Spółka z o.o. w zakresie transakcji zawartych ze stroną skarżącą. W opinii organu podatkowego w celu rozstrzygnięcia zasadności zwrotu podatku VAT za badany okres, niezbędne jest ustalenie czy doszło do faktycznych dostaw towarów według faktur wystawionych przez B Sp. z o.o., bowiem Spółka A nie posiada magazynu i nie prowadzi ewidencji magazynowej nabytych towarów handlowych. Organ wyjaśnił, że do dnia sporządzenia niniejszego postanowienia nie uzyskano odpowiedzi na wniosek skierowany do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. Przedłużając termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego organ powołał się na treść art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej jako "ustawa o VAT"). W dniu 14 kwietnia 2015 r. Spółka wystosowała do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.–Ś. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z dnia 13 maja 2015 r. organ ten uznał to wezwanie za bezzasadne. Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając organowi naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej jako "o.p.") polegające na rozpoznawaniu niniejszej sprawy wbrew zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych z uwagi na okoliczność bezczynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., art. 187 § 1 w zw. z art. 122 o.p. polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, art. 210 § 4 o.p. polegające na braku dostatecznego wyjaśnienia motywów przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz art. 87 ust. 1 ustawy o VAT polegające na przyjęciu przez organ podatkowy niewłaściwej metodologii badania spełnienia przez podatnika przesłanek uprawniających do żądania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zostało sporządzone w sposób lakoniczny, zawierając sformułowania które nie wyjaśniają precyzyjnie motywów którymi kierował się organ przedłużając termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zdaniem strony organ nie wskazał relacji przepisów prawa do stanu faktycznego sprawy, a ponadto zaskarżone postanowienie nie zawiera dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a także nie wskazuje jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. Z tych względów wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 87 ust.1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zgodnie z treścią art. 87 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia. Z akt rozpatrywanej sprawy nie wynika, aby strona skarżąca złożyła wniosek o zwrot różnicy podatku na warunkach i w terminie wynikającym z art. 87 ust. 2a oraz ust. 4a-f ustawy o VAT tj. po złożeniu zabezpieczenia majątkowego w przewidzianych formach. Organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu w różnych formach. W związku z tym postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może zostać wydane odpowiednio w ramach czynności sprawdzających, postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego bądź kontroli podatkowej. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu była weryfikowana w toku kontroli podatkowej za okres od 1 maja 2014 r. do 30 września 2014 r., wszczętej wobec Spółki w dniu 4 listopada 2014 r. Kontrola podatkowa nie została zakończona do dnia wydania postanowienia będącego przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie. W ocenie sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.–Ś. uzasadnił swoje stanowisko, wskazując na transakcje, które wymagają sprawdzenia oraz wątpliwości, co do zasadności żądanego zwrotu podatku. Organ uznał bowiem za niezbędne ustalenie czy doszło do faktycznych dostaw towarów na podstawie faktur wystawionych przez B Sp. z o. o., gdyż Spółka nie posiada magazynu i nie prowadzi ewidencji magazynowej nabytych towarów handlowych. W tej sytuacji organ wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej za okres od 1 maja 2014 r. do 30 września 2014 r. wobec B Sp. z o.o. w zakresie weryfikacji rzetelności transakcji zawartych ze Spółką A. Z treści zaskarżonego postanowienia wynika ponadto, że na dzień jego wydania organ nie dysponował odpowiedzią od Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że towar nabyty od B Sp. z o.o. został w całości, w tym samym dniu, sprzedany jednemu kontrahentowi ze Słowacji – T. B. W., którego adres rejestracyjny wynikający z systemu VIES nie jest zgodny z adresem wskazanym na fakturach wystawionych przez A. W tej sytuacji organ uznał za konieczną weryfikację okoliczności faktycznych dotyczących przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw. Z odpowiedzi na skargę oraz materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika ponadto, że w tym celu organ wystąpił do czeskiej administracji podatkowej i nie uzyskał jeszcze pełnej odpowiedzi. Wprawdzie odpowiedź na skargę nie może zastępować uzasadnienia postanowienia, jednak, w ocenie sądu, w zaskarżonym akcie w sposób dostateczny wskazano na wątpliwości przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zwrotu podatku. Należy zwrócić uwagę, że art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie uzależnia możliwości przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT od wykazania przez organ, że zwrot ten jest nienależny, ale od uznania, że konieczna jest weryfikacja (sprawdzenie zasadności) tego zwrotu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 lutego 2015 r. w sprawie I FSK 2058/13 (Lex nr 1677015) nie chodzi przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania, organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej jego zasadności. Nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny, ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Nie można więc podzielić poglądu strony skarżącej, że organ był zobowiązany do wskazania na tym etapie postępowania merytorycznych powodów odmowy dokonania zwrotu podatku VAT. W tej sytuacji przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2014 r., należy uznać za uprawnienie organu podatkowego uzasadnione okolicznościami sprawy. Natomiast w przypadku, gdy przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty (cytowany wyżej art. 87 ust. 2 zd. 3 ustawy o VAT). Odsetki przysługują wówczas, gdy zwrot jest zasadny. Stąd też będą one przysługiwać w każdym przypadku, gdy podatnik otrzymuje zwrot nadwyżki podatku z urzędu skarbowego, nawet jeśli w wyniku postępowania kontrolnego wysokość nadwyżki podlegającej zwrotowi jest obniżana. Przepis stanowi bowiem, że odsetki przysługują w razie zasadności zwrotu, a nie w razie zasadności zwrotu w żądanej wysokości. Zasadny ma być zatem sam zwrot, a nie jego wysokość. Oczywiście podstawą naliczania odsetek w tym przypadku będzie kwota faktycznie zwracana, a nie kwota żądana przez podatnika. Reasumując, w ocenie sądu zaskarżone postanowienie nie narusza ani art. 87 ust.1 ustawy o VAT, ani art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż organ wskazał na istnienie wątpliwości, co do zasadności żądanego zwrotu podatku i konieczność dalszej weryfikacji transakcji krajowych i wewnątrzwspólnotowych. Niezasadne są też zarzuty naruszenia podniesionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, gdyż na tym etapie postępowania organ nie był zobowiązany do merytorycznego rozstrzygania o zasadności zwrotu podatku. Z powyższych względów, sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. k.ż.