I SA/Łd 829/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA W. Jarzębowski, Sędziowie NSA A. Wrzesińska-Nowacka, M. Zirk-Sadowski (spr.), Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2004 roku sprawy ze skargi J.M. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2000 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług 2) w pozostałej części skargę oddala 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 2025,00 (dwa tysiące dwadzieścia pięć 00/100) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 829/02 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] określającą wspólnikom spółki cywilnej A J.M. oraz J.M. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2000 r. do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 150 zł. do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 5.034 zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie. 46.155 zł. W deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r. spółka cywilna A wykazała opodatkowaną sprzedaż cementu dla firmy B A.N. oraz kwotę podatku do zwrotu w wysokości 154 000 zł w związku z rozliczeniem podatku wynikającego z faktury z dnia [...] nr [...] wystawionej przez C Spółkę z o.o. w B. dokumentującej zakup przez spółkę A 12 sztuk silosów do cementu. Podatek naliczony z faktury z dnia [...] nie został rozliczony w grudniu 1999 r. z uwagi na brak sprzedaży opodatkowanej. W uzasadnieniu decyzji podkreślono, że do kontroli podatkowej spółka przedłożyła dwa oryginały faktur zakupu silosów, różniące się miejscem złożenia podpisów przez wspólnika spółki A - pana J.M. i prokurenta spółki C - pana J.M. Osoby uprawnione do odbioru i wystawienia faktur VAT na jednym z dwu oryginałów faktur złożyły podpisy odwrotnie. Organy podatkowe na podstawie § 50 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonana niektórych przepisów ustawy z podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 190, poz. 1245) uznały, że żadna z faktur nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego i zwrotu podatku oraz że spółka A naruszyła przepis art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.). Izba Skarbowa w Ł. stwierdziła, że zakup silosów przez spółkę A nie był związany ze sprzedażą opodatkowaną, bowiem w dniu 7 lutego 2000 r. silosy zostały wniesione aportem do Spółki z o.o. D z siedzibą w Ł., której udziałowcami są obaj wspólnicy spółki A. Na brak związku pomiędzy zakupem silosów, a wystawieniem faktury sprzedaży cementu wskazuje również fakt, iż do dnia przekazania silosów jako aportu rzeczowego nie były one użytkowane zgodnie z przeznaczeniem. Z przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w S. kontroli wynika bowiem, że cement spółce A sprzedała spółka z o.o. E, która z kolei kupiła go od firmy PPH F. Odebrany z firmy ,F cement przewoźnik dostarczył do odbiorcy wskazanego przez spółkę A, a mianowicie do firmy B A.N. Ponadto należność wynikającą z faktury uregulowała spółka z o.o. G w Ł., podczas gdy z oświadczenia Pana A.N. wynika, że do dnia 26 kwietnia 2000 r. nie zapłacił za cement z uwagi na jego złą jakość. Z powyższego wynika, że rola spółki A ograniczała się do pośredniczenia w transakcji. Izba Skarbowa w Ł. dodatkowo podkreśliła, że Pan J.M. będący od 25 stycznia 2000 r. wspólnikiem spółki A, we wszystkich kolejnych transakcjach dotyczących silosów reprezentował zarówno sprzedawcę jak i nabywcę. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 20 ust. 2, art. 27 ust. 4, art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 50 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów. Podniesiono, że istnienie dwu różnych egzemplarzy faktury jest wynikiem popełnienia oczywistej pomyłki przez osoby podpisujące fakturę. Skarżący powołał się na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 15 grudnia 1994 r. zgodnie, z którym braki mniejszej wagi wystawionych dokumentów nie mogą stanowić podstawy do stosowania sankcji oraz na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dodatkowo wskazano, że posiadanie silosów do magazynowania cementu wraz ze sprawnie działającymi urządzeniami do przesypowni stanowi warunek konieczny zaistnienia na rynku handlu hurtowego cementem. Zdaniem strony skarżącej, żaden kontrahent nie rozpocznie współpracy z przedsiębiorcą, który nie ma możliwości składowania, przeładowywana i przepakowywania cementu. Podkreślono, że prawodawca nie określa w ustawie, iż zakupione urządzenia mają służyć do sprzedaży opodatkowanej, lecz mają być z nią związane. Bez dokonania zakupu silosów nie doszłoby do sprzedaży opodatkowanej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie. W uzasadnieniu Izba podtrzymała stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i przytoczyła podane w niej argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest w części zasadna. Wychodząc bowiem poza granice skargi, do czego Sąd jest uprawniony na podstawie Wychodząc poza granice skargi, do czego Sąd jest uprawniony na podstawie art. 134 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), należy stwierdzić, że powołując się na art. 27 ust 6 ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.), organy podatkowe ustaliły wspólnikom Spółki A dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług. W kwestii tej należy jednak mieć na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 kwietnia 1998 r., K. 17/97 (Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego. Zbiór Urzędowy 1998, nr 3, poz. 30), w którym przepisy art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zostały uznane za niezgodne z art. 2 Konstytucji w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenia skarbowe. Następstwem tego wyroku Trybunału była utrata we wskazanym zakresie mocy obowiązującej przez wymienione przepisy, co stwierdzono w obwieszczeniu Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998 r. (Dz.U nr 139, poz. 905). Wymieniony wyrok trybunału odnosi się także do spółek cywilnych, co ostatnio potwierdził Sąd Najwyższy w wyrokach z dnia 18 stycznia 2002 r., III RN 182/00 i z dnia 21 maja 2002 r., III RN 64/01. Z powyższych względów, co do części decyzji dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § l ust. l lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 206 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. orzeczono jak w sentencji. Sąd nie podzielił natomiast stanowiska strony skarżącej dotyczącego zasadności nie rozliczenia przez nią podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] wystawionej przez C spółka z o.o. w B. Jak wynika jednoznacznie z materiałów zebranych w aktach sprawy w dniu [...] Biuro Handlowe H E.Z. z/s w B., reprezentowane przez Dyrektora J.M. zakupiło 12 silosów wraz z urządzeniami do przesypowni cementu od osoby fizycznej - T.B. W umowie sprzedaży, od której uiszczono opłatę skarbową, określono cenę transakcji loco B. na kwotę 500.000 zł. Silosy zostały przewiezione z B. do W. na koszt nabywcy. W dniu [...] Biuro Handlowe H w B. ul. A 7 wystawiło fakturę VAT Nr [...], dokumentującą sprzedaż silosów na rzecz C sp. z o.o. w B. na wartość netto 525.000 zł (VAT w kwocie 115.500 zł). Prokurentem spółki był pan J.M. W dniu [...] Spółka z o.o. C wystawiła fakturę VAT Nr [...], dokumentującą sprzedaż silosów na rzecz A s.c. w Ł. na wartość netto 700.000 zł, VAT 154.000 zł. Fakturę wystawił pan J.M., a odebrał pan J.M. Należność z faktury została uregulowana częściowo, poprzez zaliczenie kwoty 420.000 zł z przelewu dokonanego dnia 8.02.1999r. tytułem zabezpieczenia za wynajęty samochód BMW. Wreszcie w dniu 7.02.1999r. silosy zostały przekazane jako aport rzeczowy wspólników s.c. A do D sp. z o.o. w Ł. Oceniając ten stan faktyczny Sąd uznał, że jeden z tych warunków, które musza zaistnieć by podatnik mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony określa przepis art. 20 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z nim podatnik może zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowana. Istota podatku od towarów i usług sprowadza się do tego, iż obciąża on ostatecznego konsumenta nabywanych towarów i usług (por.: "Prawo finansowe" pod red. prof. W. Wójtowicz - Wyd. C.H. Beck W-wa 1996 r. str. 197-198). Wspomniany przepis w sposób jednoznaczny wiąże prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną (por. także wyrok NSA z 13 stycznia1998 r. sygn. III SA 1106/98 - A. Bącal, M. Arnold "Podatek od towarów i usług w orzecznictwie sądowym" - Instytut Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy, W-wa 1999 r. str. 421-422). Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności przedmiotowej sprawy stwierdzić trzeba, iż skarżący nie wykazał z jaką sprzedażą opodatkowana wiąże zakup dokumentowany zakwestionowanymi fakturami - na co trafnie zwrócono uwagę w zaskarżonej decyzji wydanej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Oświadczenie strony skarżącej o użytkowaniu silosów w związku ze sprzedażą opodatkowaną nie zostało potwierdzone przez postępowanie wyjaśniające, a oceniając zebrany materiał organy podatkowe nie naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej. W okresie, kiedy s.c. A była w posiadaniu silosów tj. od 7 grudnia 1999r. do 7 lutego 2000r. wykazano jedną transakcję sprzedaży 56 ton cementu i jedną transakcję zakupu cementu. Jak wynika z zebranych w sprawie materiałów, cement nigdy nie był w miejscu, gdzie znajdowały się silosy (k. akt podatkowych nr 199). Okoliczność ta sama w sobie powoduje zaś, że stanowisko organów podatkowych zasługuje na aprobatę. Poza tym gdyby nawet przyjąć, iż sprzedaż opodatkowana wiązała się następnie ze stosunkami zachodzącymi między stroną skarżącą a Spółką D, to wynikające z nich czynności (wniesienie silosów jako aportu do tej spółki) podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług. W konsekwencji w sprawie zachodziły przesłanki wykluczające dopuszczalność pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur. W związku z powyższym nie można zarzucić organom podatkowym naruszenie prawa w omówionym wyżej zakresie skoro w gruncie rzeczy prawidłowo zastosowały wskazane wyżej przepisy prawa materialnego do stwierdzonych w sprawie okoliczności faktycznych. Miając powyższe na uwadze, co do tej części skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji.