I SA/Łd 834/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.), Asesor WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Protokolant asystent sędziego Arkadiusz Widawski, po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 27 września 2007 r. przy udziale --- sprawy ze skargi M. J. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1999 r. uchyla zaskarżona decyzję. Decyzją z dnia [...] nr [...], uzupełnioną następnie decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. J. A. jako członka zarządu firmy A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji z siedzibą w Ł., za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. w kwocie 10.122.681,20 zł, za dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 3.047.031,- zł oraz za odsetki od ww. zaległości podatkowych w łącznej kwocie 16.924.445,40 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że decyzją z dnia [...] nr [...] Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. określił zobowiązanie podatkowe ww. spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w tym podatku za ten okres. Po rozpoznaniu złożonego przez spółkę odwołania Izba Skarbowa w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymała w mocy ww. decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej. Skargę na rozstrzygnięcie organu odwoławczego Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi oddalił wyrokiem z dnia 23 października 2003 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 887/02). Wobec nieuregulowania zobowiązań wynikających z ww. decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. objął te zaległości podatkowe tytułami wykonawczymi (nr [...], nr [...]) i wszczął postępowanie egzekucyjne. Podjęte w jego trakcie czynności okazały się bezskuteczne. Ustalono bowiem, że spółka zaprzestała działalności gospodarczej oraz, że nie posiadał składników majątkowych, z których można przeprowadzić egzekucję. Z uwagi na brak możliwości przeprowadzenia egzekucji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. (który w trakcie postępowania stał się organem właściwym do dalszego jego prowadzenia) postanowieniem z dnia [...] Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec spółki. Z ustaleń poczynionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego już w toku postępowania dotyczącego odpowiedzialności podatkowej M. A. wynikało, że zaległości podatkowe spółki w podatku VAT za grudzień 1999 r. powstały w czasie, gdy skarżący pełnił funkcję Wiceprezesa Zarządu spółki A Organ I instancji podkreślił, iż w toku postępowania nie przedłożono dowodów potwierdzających, iż skarżący zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub też o wszczęcie postępowania układowego, ani też dowodów potwierdzających, iż niezłożenie powyższych wniosków nastąpiło bez jego winy. Ponadto skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Wobec braku okoliczności uwalniających stronę od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, organ I instancji, wymienioną na wstępie decyzją, orzekł o odpowiedzialności M. A. za te zobowiązania. W odwołaniu od powyższej decyzji M.A. zarzucił jej naruszenie art. 120, art., 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r. poprzez nieskierowanie egzekucji do całego majątku A spółki z o.o., a przez to niewykazanie bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Podniósł również, że nie ponosi winy za fakt niezgłoszenia wniosku o upadłość spółki. W toku postępowania odwoławczego pełnomocnik skarżącego podniósł dodatkowo zarzut naruszenia art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 oraz 4 in fine oraz art. 213 § 2 Ordynacji podatkowej. W jego ocenie organ I instancji zbyt ogólnikowo wskazał podstawę prawną decyzji, tj. bez wskazania stanu prawnego obowiązywania powoływanych przepisów, następnie – wadliwie uzasadnił decyzję wskazując jedynie przepisy prawa i powołując ich treść, bez wyjaśnienia wykładni art. 213 Ordynacji podatkowej i sposobu obliczania odsetek, a także w sposób nieuprawniony i bezpodstawny uzupełnił pierwszą decyzję. Pełnomocnik poparł wywód strony co do tego, że spółka A dysponuje mieniem w postaci nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A, które może być przedmiotem egzekucji. Organy podatkowe nie wykazały zatem bezskuteczności egzekucji prowadzonej przeciw spółce. Podniósł również, że organy podatkowe pominęły fakt, iż skarżący wskazał majątek spółki, co oznacza że zaistniała przesłanka wyłączająca jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe tej spółki. Ponadto zarzucił organom podatkowym, iż w trakcie prowadzonego postępowania nie zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, co doprowadziło do naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Konsekwencją powyższego było ponadto naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem organy podatkowe zobowiązane były do oceny czy dana okoliczność została udowodniona na podstawie całego zgromadzonego materiału. Po rozpoznaniu powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego zarzut, iż organy podatkowe nie wykazały jednej z podstaw odpowiedzialności strony, jaką jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki A, był bezpodstawny. Okoliczność posiadania przez spółkę nieruchomości położonej przy ul. A w Ł. była znana organom podatkowym. Już w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że poza wymienioną nieruchomością spółka Anie posiada żadnego majątku. Przeciwko spółce prowadzono m.in. postępowanie o wyjawienie majątku, w trakcie którego likwidator spółki wskazał, że jedynym majątkiem spółki jest pas drogi przy markecie B, położony w Ł. przy ul. A, który nie przedstawia wartości handlowej i jest przyrzeczony nieodpłatnie gminie. Ustalając kwestie własności tego gruntu organy podatkowe uzyskały z Urzędu Miasta Ł. informację, iż w dniu 19 maja 1999 r. A sp. z o.o. przekazała Gminie Ł. oświadczenie, w którym zobowiązała się do jego nieodpłatnego przekazania gminie. Grunt ten znajdował się w granicach lokalizacji projektowanej modernizacji ul. A. W związku ze złożoną deklaracją Zarząd Miasta Ł. podjął Uchwałę nr [...], mocą której postanowił nabyć przedmiotowe działki w drodze przyjęcia darowizny. Po tej dacie Gmina Ł. wielokrotnie zwracała się do spółki o przygotowanie dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy darowizny, jednak spółka nie podejmowała żadnych czynności w tym zakresie. Ponadto organy podatkowe uzyskały z Urzędu Miasta Ł. informację, iż brak jest możliwości sprzedaży ww. nieruchomości przez Urząd Skarbowy, bowiem budowa i utrzymanie dróg w świetle art. 6 ustawy z dnia 21 października 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, jest celem publicznym, realizowanym przez administrację publiczną, która jest jedynym nabywcą tego rodzaju gruntów, na rzecz gminy, bądź Skarbu Państwa. Organ odwoławczy podkreślił, iż art. 116 Ordynacji podatkowej uzależnia uwolnienie członka zarządu spółki od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki od wskazania mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa. W niniejszej sprawie brak było takiego majątku. Wskazana przez stronę nieruchomość była bowiem przyrzeczona przez spółkę Gminie Ł., a ponadto była przeznaczona na cel publiczny, realizowany przez administrację publiczną, która to administracja może być jedynym nabywcą tego rodzaju gruntów. Co do zarzutu braku zawinienia w nie zgłoszeniu upadłości spółki, organ odwoławczy powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia [...] sygn. akt [...], w którym wyrażono pogląd, iż przedmiotem rozstrzygania w sprawie orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zobowiązania podatkowe tych spółek, organy podatkowe nie dokonują oceny spełnienia przesłanek upadłości podmiotu gospodarczego, lecz badają przesłanki odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki. W skardze na tę decyzję strona podniosła zarzut naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Skarżący zarzucił zatem organom podatkowym naruszenie art. 116 § 1 lit. b Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 § 1 i 2 Prawa upadłościowego i układowego z 1934 r. Jego zdaniem nie jest możliwe badanie winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, bez uwzględnienia możliwości (bądź konieczności) zgłoszenia takiego wniosku. Strona wywodzi, że nie ponosiła winy za niezłożenie przedmiotowego wniosku, ponieważ wszczęcie postępowania upadłościowego było w ogóle wykluczone, z uwagi na brak odpowiedniej liczby wierzycieli. Spółka bowiem posiadała tylko jednego wierzyciela (Skarb Państwa), a to w świetle przytoczonego przez stronę orzecznictwa Sądu Najwyższego, wyklucza sens składania takiego wniosku. Członkowie zarządu spółki działali zatem w przeświadczeniu, że mimo zaistnienia innych przesłanek, zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki było niedopuszczalne. Kolejny zarzut dotyczył naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 890 § 1 kc. Zdaniem strony egzekucja ze wskazanych przez nią nieruchomości (działek położonych w Ł. przy ul. A) była możliwa, mimo że są one przeznaczone na cele publiczne. Żaden przepis nie przewiduje bowiem wyłączenia gruntów przeznaczonych na cele publiczne spod egzekucji. Organy podatkowe przyjmując, że strona nie wskazała mienia, z którego byłaby możliwa egzekucja, dopuściły się zatem naruszenia wymienionego wyżej art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Strona powołała się na treść tego przepisu w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r., kiedy to nie było wymogu by wskazane mienie umożliwiało zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zdaniem strony wystarczające dla zwolnienia się od odpowiedzialności było samo wskazanie mienia spółki. Co do zastosowania przepisów postępowania strona wskazała na naruszenie art. 120, 121, 122, 124, 187 i 191 Ordynacji podatkowej przez nie przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego co do możliwości zaspokojenia Skarbu Państwa z majątku spółki. W szczególności opieranie się przez organy podatkowe wyłącznie na korespondencji prowadzonej z Urzędem Miasta w Ł. w zakresie nieruchomości położonej przy ul. A, stanowiło naruszenie art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 116 § 1 lit. b Ordynacji podatkowej i przepisów prawa upadłościowego wskazał, że przedmiotem jego rozstrzygnięcia nie była ocena przesłanek upadłości spółki, lecz przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki. Co do mienia, które strona wskazała jako nadające się do egzekucji, organ odwoławczy ponownie wskazał, że egzekucja z tejże nieruchomości nie jest możliwa. Nieruchomość ta znajduje się w pasie drogi, więc może zostać przejęta wyłącznie przez gminę lub Skarb Państwa. Wskazał również, że część nieruchomości ma przejąć gmina Ł. w drodze art. 179 kc. Likwidator spółki wyraził bowiem zgodę na zrzeczenie się ich własności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje. Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie z zarzutów podniesionych przez stronę zasługują na uwzględnienie. Przedmiotem rozstrzygnięcia organów podatkowych w niniejszej sprawie jest orzeczenie o odpowiedzialności M. J. A. za zobowiązania podatkowe firmy A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji w podatku VAT za grudzień 1999 r. Materialnoprawną podstawę odpowiedzialności skarżącego stanowi art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm.), w brzmieniu nadanym temu przepisowi przez ustawę z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 169 poz. 1387), obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. Po tym bowiem dniu zostało wszczęte postępowanie przeciwko skarżącemu oraz wydano decyzje nakładające na niego odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Wskazać należy, że decyzja, w której organ orzeka o odpowiedzialności podatkowej poszczególnych kategorii osób trzecich ma charakter konstytutywny, gdyż tworzy nowe stosunki prawne, zarówno gdy chodzi o ich podmioty jak i o przedmiot. Podmiotami tych stosunków są bowiem osoby trzecie, zaś przedmiotem – odpowiedzialność, która odnosi się nie do obowiązku świadczenia dłużnika, lecz pokrycia długu (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 2003 r., str. 404). Organy podatkowe były zatem obowiązanie stosować przepisy obowiązujące w chwili powstania tej nowej sytuacji prawnej, konkretyzacji obowiązku strony tj. z chwili wydania decyzji organu I instancji przenoszącej na stronę odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki. Decyzja organu I instancji w tym przedmiocie została wydana w dniu 30 czerwca 2005 r., a zatem zastosowanie znajdzie art. 116 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w tej dacie. Przesłanki odpowiedzialności członków zarządów spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tychże spółek, wynikające z wymienionego wyżej art. 116 Ordynacji podatkowej, można podzielić na pozytywne i negatywne. Do pozytywnych zalicza się bezskuteczność egzekucji podatkowej oraz powstanie zobowiązania podatkowego w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu, o którego odpowiedzialności się orzeka. Natomiast wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie takiego wniosku oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części – traktuje się jako przesłanki negatywne. Zaistnienie którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyłącza odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. W orzecznictwie zgodnie przyjmuje się, że do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, czyli przesłanki pozytywne. Ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności (przesłanki negatywne) spoczywa natomiast na członku zarządu (por. wyrok NSA z 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Jednakże fakt obciążenia podmiotu, który potencjalnie może być uznany za osobę trzecią, inicjatywą w zakresie dowodzenia zaistnienia negatywnych przesłanek odpowiedzialności, nie może usprawiedliwiać bierności organu podatkowego zakresie oceny przedstawionych przez stronę faktów. Obowiązek dokonania takiej oceny spoczywa na organach podatkowych z mocy art. 122 Ordynacji podatkowej (zasada prawdy materialnej), zgodnie z którym organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Obowiązek ten wynika również z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącego uszczegółowienie ww. zasady prawdy materialnej. Przepis ten wprost nakłada na organy podatkowe obowiązek rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwością decyzji (por. wyrok NSA z dnia 6 stycznia 1994 r., SA/Wr 806/93, Prokuratura i Prawo 1995, nr 2, s. 57). W niniejszej sprawie poza sporem jest, że skarżący wskazał w toku postępowania podatkowego mienie spółki A, z którego, w jego ocenie, można przeprowadzić egzekucję podatkową. Była nim nieruchomość położona w Ł. przy ul. A, składająca się z szeregu działek (nr 68/1, 69/8, 70/6, 71/5, 72/11, 72/12, 73/7 i 74/7) o łącznej powierzchni 781 m2. Organy podatkowe przyjęły, że egzekucja z ww. nieruchomości nie jest możliwa. Nie wskazały jednak podstawy prawnej, z której wynikałoby takie ograniczenie. Podstawy takiej w szczególności nie stanowi art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr 261 poz. 2603 ze zm.). Przepis ten wskazuje jedynie co jest "celem publicznym" w rozumieniu ustawy, nie może jednak stanowić podstawy do odmowy prowadzenia egzekucji z nieruchomości, choćby była to nieruchomość przeznaczona na taki cel. Organy podatkowe pominęły również fakt, że same przepisy ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazują, że nieruchomość położona na obszarach przeznaczonych na cele publiczne, może być objęta postępowaniem wywłaszczeniowym (art. 112 ust. 1 ww. ustawy). Z wywłaszczeniem nieruchomości wiąże się natomiast prawo do odszkodowania, przyznawanego na zasadach szczegółowo omówionych w dziale III rozdziale 5 tej ustawy. Nie jest zatem prawdą teza, którą przyjęły organy podatkowe, że wskazana przez skarżącego nieruchomość, nie może stanowić mienia o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Istnieją bowiem drogi jej spieniężenia i tym samym, zaspokojenia części zobowiązania podatkowego ciążącego na spółce. Ponadto organy podatkowe, uzasadniając odmowę prowadzenia postępowania w stosunku do przedmiotowej nieruchomości, powołują się szeroko na ustalenia co do tej nieruchomości, jakie zapadły, czy miały zapaść, pomiędzy organami gminy a likwidatorem spółki. Ustalenia te dla oceny skuteczności egzekucji z przedmiotowej nieruchomości nie mają jednak większego znaczenia. Mimo bowiem prowadzonych rozmów i składanych deklaracji, spółka – czego nie kwestionują organy podatkowe – nadal pozostaje właścicielem tej nieruchomości. Ocena znaczenia tej nieruchomości jako mienia o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozostaje zatem nadal aktualna. Powyższy przepis nakłada ponadto na organy podatkowe, obowiązek zbadania, czy mienie wskazane przez osobę potencjalnie odpowiedzialną za zobowiązania spółki umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Nieruchomość spółki ma wprawdzie łączną pow. 781 m2, jednak nie zwalnia to organów podatkowych od ustalenia jej wartości. Ustaleń tych nie poczynił żaden z organów orzekających w niniejszej sprawie. Również organ egzekucyjny nie oceniał wartości tej nieruchomości, przyjmując założenie, że egzekucja z tego przedmiotu i tak nie jest możliwa. Aby zatem, w sposób zgodny z prawem, można było ocenić, czy wskazana przez skarżącego nieruchomość spółki umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki i w jakiej części, należy przeprowadzić postępowanie dowodowe, w którym zostanie ustalona jej wartość. Dopiero wtedy możliwa będzie ocena, czy wskazanie tej nieruchomości zwalnia skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki A. Reasumując, w ocenie sądu, organy podatkowe w niniejszej sprawie przedwcześnie oceniły, że wskazana przez skarżącego nieruchomość, należąca do spółki A sp. z o.o. w likwidacji, nie stanowi mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Organy podatkowe, naruszając ar. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nie przeprowadziły w tym zakresie postępowania dowodowego, nie poczyniły własnych ustaleń, choć takie ustalenia były konieczne dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Konsekwencją powyższych uchybień była wadliwa ocena przesłanki wyłączającej odpowiedzialność strony, wymienionej w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe dopuściły się ten sposób do naruszenia również tego przepisu. Sąd nie podziela natomiast zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej. Stanowisko, że istnienie tylko jednego wierzyciela spółki stanowi przesłankę uwalniającą skarżącego od odpowiedzialności jest błędne. Sąd w niniejszym składzie podziela w tym zakresie stanowisko i argumentację przytoczoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1270/05, wydanym w sprawie M. A., toczacym się w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe A sp. z o.o. w likwidacji w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. W uzasadnieniu tego orzeczenia NSA wskazał m.in. że odwołanie się do wykazania braku winy członka zarządu za niepodjęcie określonych działań, wskazuje jednoznacznie, że członek zarządu nie może ponosić odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał wpływu. Istnienie tylko jednego wierzyciela spółki, nie pozbawiało jednak skarżącego samej możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Ocena skuteczności takiego wniosku mogła być przedmiotem rozważań w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem. Okoliczność ta dotyczy przesłanek upadłości podmiotu gospodarczego, a nie odpowiedzialności członków zarządu za długi podatkowe osoby prawnej. W ponownym postępowaniu organy administracji winny ustalić rzeczywiste możliwości przeprowadzenia egzekucji ze wskazanej przez skarżącego nieruchomości. Dopiero ustalenie ewentualnej wartości przedmiotowych działek oraz realnych możliwości przeprowadzenia z niej egzekucji, pozwoli na pełną ocenę przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki [...]. W tym kontekście organ podatkowy będzie zobowiązany rozważyć możliwość dopuszczenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność wartości poszczególnych składników majątku spółki, wskazanego przez stronę skarżącą. Dopiero po zebraniu całego materiału dowodowego organ podatkowy winien dokonać wnikliwej jego oceny, a następnie wydać rozstrzygnięcie w sprawie, wynik oceny dowodów przedstawiając w uzasadnieniu decyzji, stosownie do treści art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W tym stanie sprawy, sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.