I SA/Łd 853/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia części zwrotu w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. oraz 2014 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w sprawie zaliczenia części zwrotu z dnia 18 stycznia 2017 r. w podatku od towarów i usług za miesiąc 12/2016 r. w kwocie 197.974 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. na należność główną 36.902,80 zł i odsetki za zwlokę 8.669 zł oraz za 2014 r. na należność główną 3.277,70 zł i odsetki za zwłokę 473 zł. Organy ustaliły, że A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. w dniu 18 stycznia 2017 r. złożyła deklarację VAT-7 za 12/2016 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w kwocie 197.974 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z [...] r. dokonał zaliczenia części wskazanego zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. na należność główną 36.902,80 zł i odsetki za zwlokę 8.669 zł oraz za 2014 r. na należność główną 3.277,70 zł i odsetki za zwłokę 473 zł. Na powyższe rozstrzygnięcie strona złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej jako "o.p."), tj. art. 76, 76a § 1 i 2, art. 76b, art. 62 § 1 i 4, art. 55 § 1 i 2 oraz art. 53 § 4 poprzez ich błędne zastosowanie. W uzasadnieniu strona wskazała, że skoro zastosowała się ona do interpretacji indywidualnej, to brak było podstaw do żądania przez organ podatkowy zapłaty odsetek. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zawieszenie rozpoznania sprawy do czasu rozpatrzenia wniosku skierowanego dnia 29 grudnia 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w K. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zasadności naliczenia odsetek za zwłokę od uiszczonego w dniu 21 grudnia 2016 r. podatku dochodowego od osób prawnych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. odmówił zawieszenia postępowania, wskazując że rozstrzygniecie interpretacji indywidualnej dotyczącej wyjaśnienia wątpliwości, co do obowiązku zapłaty przez Spółką odsetek za zwłokę od uiszczonego podatku dochodowego od osób prawnych, nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 o.p. Wydana interpretacja indywidualna będzie jedynie stanowiskiem prawnym Ministra Finansów. Organ wskazał, iż wniosek o wydanie przez właściwy organ indywidualnej interpretacji, nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania w przedmiocie zaliczenia części zwrotu z dnia 18 stycznia 2017 r. w podatku od towarów i usług za miesiąc 12/2016 r. Następnie postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w sprawie zaliczenia części zwrotu z dnia 18 stycznia 2017 r. Ponieważ strona nadal nie zgadzała się ze stanowiskiem organu, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rozstrzygnięcie organu odwoławczego, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez jego zastosowanie, art. 233 § 1 ust. 2 o.p. poprzez jego niezastosowanie oraz art. 62 § 1 i 4, art. 76, art. 76a § 1 i 2, art. 76b, art. 55 § 1 i 2 i art. 53 § 4 o.p. poprzez ich błędne zastosowanie. W uzasadnieniu swojego stanowiska strona podtrzymała argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie organu I instancji i wskazała, że nie może ponosić negatywnych skutków w postaci naliczenia odsetek za zwłokę, ponieważ złożyła w niosek o interpretację przed otrzymaniem dotacji, a następnie kierując się ostatecznym rozstrzygnięciem zawartym w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. dokonała w dniu 21 grudnia 2016 r. korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty CIT-8 za 2013 i 2014 rok oraz wpłaciła ustalony podatek za wskazane lata, w sposób zgodny z interpretacją. Spółka podniosła, iż powyższe wynikało z faktu, że pierwsza wydana przez Izbę Skarbowa w Ł. interpretacja była błędna i dopiero wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i po wyczerpaniu całej drogi postępowania przed sądami administracyjnymi strona uzyskała ostateczne rozstrzygniecie, które było zgodne z jej stanowiskiem. Zdaniem podatnika, był on jedyni zobowiązany do zapłaty podatku i na tym kończyła się jego odpowiedzialność. Zastosowanie się przez stronę do treści interpretacji nie może przynieść jej szkody. Mając na uwadze zakres wskazanych uchybień i przytoczona argumentację, strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, nie znajdując podstaw do jego zmiany. Organ podkreślił, że obowiązujące regulacje prawne nie przewidują możliwości uzyskania ochrony, w zakresie stanowiska podatnika wyrażonego we wniosku, na podstawie którego wydano uchyloną przez sąd interpretację, bowiem ochronę tę zapewnia wyłącznie zastosowanie się do pierwotnej, uchylonej interpretacji. Z tych względów, zdaniem organu, stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie ma uzasadnionych podstaw prawnych i w związku z tym nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny i nie był kwestionowany przez stronę na żadnym etapie postępowania zarówno przed organami jak i przed sądem. Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest to, czy Spółce, która zastosowała się do treści interpretacji indywidualnej z dnia [...] r., wydanej po uchyleniu interpretacji z dnia [...] r., służy ochrona, w związku z którą nie jest zobowiązana do uiszczenia odsetek od zaległości podatkowej. W dniu 3 kwietnia 2013 r. strona wystąpiła o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, dotyczącej opodatkowania dotacji z UE. We wniosku Spółka zapytała, czy korekty kosztów amortyzacji od tej części wartości początkowej majątku trwałego, która zwrócona zostanie w formie płatności końcowej dotacji unijnej, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poprzednich okresach rozliczeniowych, dokonuje się jednorazowo miesiącu otrzymania dotacji, czy też należy skorygować koszty uzyskania przychodów we wcześniejszych okresach tzn. sprzed daty faktycznego otrzymania płatności końcowej, które zostały uwzględnione przy obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i w związku z powstaniem zaległości podatkowej zapłacić odsetki. W interpretacji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając z upoważnienia Ministra Finansów, stanowisko strony uznał za nieprawidłowe i wskazał, że korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych należy dokonać poczynając od okresu rozliczeniowego, w którym te koszty zostały zawyżone, a nie począwszy od miesiąca otrzymania środków z dofinansowania. Spółka na powyższą interpretację złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 22 stycznia 2014 r. (sygn. akt I SA/Łd 1204/13) uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu sąd wskazał, że dopiero moment otrzymania środków pomocowych na rachunek podatnika będzie rodził obowiązek dokonania korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych. Powyższa argumentacja została podtrzymana przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 czerwca 2016 r. (sygn. akt II FSK 1607/14). Spółka dokonała odpisów amortyzacyjnych w dniu 21 grudnia 2016 r. Nie zastosowała się zatem do interpretacji indywidualnej z dnia [...] r., czekając do ostatecznego rozstrzygnięcia przedmiotowego sporu, tj. otrzymania interpretacji z dnia [...] r. zawierającej wskazania WSA i NSA. W analizowanej sprawie ustawowy termin rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. upływał z dniem 31 marca 2014 r. Spółka złożyła korektę zeznania CIT-8 za 2013 r. w dniu 21 grudnia 2016 r. Skutkowało to zwiększeniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za wskazany okres. W wyniku rozliczenia niniejszej korekty powstała zaległość w wysokości 198.214 zł. Złożenie korekty zeznania nie zwalnia podatnika z zapłaty zaległego zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę. W przedmiotowej sprawie, jak słusznie zauważył organ w zaskarżonym postanowieniu, nie zaistniały bowiem przesłanki zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku (art. 14m § 1 o.p.) jak również nienaliczenia odsetek za zwłokę (art. 14k § 3 o.p.). Ponieważ strona dnia 21 grudnia 2016 r. dokonała wpłat na poczet podatku dochodowego za 2013 rok i 2014 rok, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. zaliczył je, zgodnie dyspozycja art. 62 § 1 o.p., zaliczył je proporcjonalnie na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych - na należność główną i na odsetki za zwłokę, gdyż wpłaty nie wystarczyły na pokrycie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Organ przedstawił sposób rozliczenia w postanowieniach z dnia 22 marca 2017 r. Po rozliczeniu dokonanych przez stronę wpłat do uregulowania pozostała zaległość za 2013 rok w kwocie 36.902,80 zł a za 2014 rok – 3.277,70 zł. Dlatego ten organ podatkowy dokonał zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2016 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 i 2014 rok (art. 76b w zw. z art. 76a § 2 pkt 1 o.p.). O rozliczeniu tym organ poinformował stronę w postanowieniu z dnia 22 marca 2017 r. Mając powyższe na uwadze, sąd nie dopatrzył się jakichkolwiek naruszeń w postępowaniu organu, w szczególności uchybień wymienionych przez stronę w treści rozpatrywanej skargi. Podatnikowi, zgodnie z treścią art. 81 § 1 o.p., służy prawo do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji. Przez deklaracje podatkowe należy również rozumieć zeznania, do których składania obowiązany jest podatnik, płatnik i inkasent. Zeznanie roczne PIT-8 jest deklaracją objętą możliwością korekty. Zobowiązanie wynikające z zeznania jest zobowiązaniem do zapłaty, a w przypadku skutecznie złożonej korekty zobowiązaniem tym staje się zobowiązanie określone przez podatnika w zeznaniu korygującym. Jeżeli zatem z korekty zeznania wynika konieczność dopłaty podatku, podatnik winien od powstałej zaległości obliczyć i wpłacić na rachunek organu podatkowego odsetki za zwłokę. Uiszcza się je w takim przypadku bez wezwania organu podatkowego, za okres od dnia następującego po dniu, w którym upłynął termin płatności podatku, do dnia wpłaty. Obowiązek ten powstaje tylko wtedy, gdy zapłata wynikającego z zeznania / korekty podatku następuje już po upływie terminu wyznaczonego w tym zakresie przez dyspozycję art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.). W ocenie sądu, analizując przedmiotową sprawę należy odpowiedzieć na pytanie kiedy powstaje zobowiązanie podatkowe. Jak wskazano powyżej, zobowiązanie wynikające z zeznania jest zobowiązaniem do zapłaty, a w przypadku skutecznie złożonej korekty zobowiązaniem tym staje się zobowiązanie określone przez podatnika w zeznaniu korygującym. Jeżeli zatem z korekty zeznania wynika konieczność dopłaty podatku, podatnik winien od powstałej zaległości obliczyć i wpłacić na rachunek organu podatkowego odsetki za zwłokę. Zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1 o.p.) a od zaległości podatkowych naliczane są odsetki z a zwłokę (art. 53 § 1 o.p.). Z przytoczonych powyżej regulacji prawnych jednoznacznie wynika, że treść interpretacji indywidualnej nie jest elementem mającym wpływ na określenie terminu płatności danego zobowiązania podatkowego. Nie można zatem, jak chciałaby tego strona, czekać (nawet lata) na prawomocne zakończenie sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej i od tego momentu przyjąć, że jest to termin zapłaty należności podatkowej. Tak nie jest, gdyż stałoby to w sprzeczności z obowiązującymi regulacjami prawnymi, które w sposób jasny i czytelny regulują kwestie płatności należności podatkowych. Mając na uwadze wskazaną powyżej argumentację, sąd, w zaskarżonym rozstrzygnięciu nie dopatrzył się żadnych naruszeń, które skutkowałyby uchyleniem postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. W ocenie sądu, organ właściwie zastosował regulacje zawarte w art. 53 § 4, 55 § 1 i 2, 62 § 1 i 4, 76, 76a § 1 i 2, 76b oraz art. 233 § 1 pkt 1 o.p. W ustalonym stanie faktycznym, sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie znalazł natomiast podstaw do zastosowania dyspozycji wynikającej z treści art. 233 § 1 ust. 2 o.p. Mając powyższe na uwadze, zgodnie z treścią art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), sąd oddalił skargę jako bezzasadną. DB