I SA/Łd 89/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę. I SA/Łd 89/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z [...] r. określającą M. D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok w kwocie 29.185,00 zł. Organy podatkowe ustaliły, iż w latach 2006 – 2010 skarżąca sprzedawała książki na portalu internetowym Allegro za pomocą konta o nazwie "[...]". Zgodnie z informacją Dyrektora Izby Skarbowej we W. (pismo z dnia 11.07.2011 r.), zestawienie aukcji w okresie od 14.06.2006 r. do 31.12.2010 r. zawiera 29323 pozycje, według następujących kolejno po sobie numerów aukcji oraz dat. Z kolei według informacji uzyskanych od Grupy Allegro Sp. z o.o. (pismo z dnia 02.07.2013 r.) całkowita ilość dokonanych przez skarżącą transakcji sprzedaży książek za pośrednictwem Allegro w roku 2009 wyniosła 8019, natomiast wartość dokonanej w 2009 r. sprzedaży książek (bez kosztów przesyłki) wyniosła 153.705,32 zł, a wartość aukcji dla których nastąpił zwrot prowizji (jako aukcji, dla których kupujący wycofał się z zakupu) wyniosła 4.843,03 zł. Dodatkowo, zgodnie z informacją Dyrektora Izby Skarbowej we W. przesłaną za ww. pismem, średni koszt przesyłki wynosił 5,10 zł. Organy podatkowe stwierdziły na podstawie tych danych, że zgodnie z powyższymi informacjami w roku 2009 skarżąca uzyskała 189.759,19 zł przychodu w związku ze sprzedażą książek za pośrednictwem Allegro, jako sumę wszystkich dokonanych w 2009 roku przez skarżącą aukcji wraz z kosztami przesyłki i pomniejszoną o wartość aukcji, dla których nastąpił zwrot prowizji (jako aukcji, dla których kupujący wycofał się z zakupu): 153.705,32zł + (8019 x 5,10zł) - 4.843,03zł = 189.759,19 zł. Na podstawie powyższych danych Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że skarżąca prowadziła działalność gospodarczą; działania podejmowane w tym przypadku miały charakter zarobkowy oraz cechowała je ciągłość i zorganizowanie. Ilość aukcji, jak i ich wartość, jednoznacznie wskazują na prowadzenie przez skarżącą w przedmiotowym okresie działalności gospodarczej w postaci sprzedaży książek. Podkreślono, iż zgodnie z danymi Głównego Urzędu Statystycznego średnia ilość książek posiadanych przez krajowe biblioteki publiczne to 3.557 sztuk na bibliotekę właściwą miejscowo dla obszaru obejmującego 1000 mieszkańców. Powyższe dane świadczą o tym, że sprzedana przez skarżącą ilość książek w przedmiotowym okresie (8019 transakcji), odpowiada ilości książek posiadanych przez przeciętną bibliotekę publiczną w naszym kraju. Zgodnie z powyższym organy uznały, iż podatniczka powadziła działalność gospodarczą o parametrach i rozmiarach biblioteki publicznej, której przedmiotem co prawda nie było wypożyczanie lecz sprzedaż książek. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż od czerwca 2006 roku, aż do chwili wydania zaskarżonej decyzji, skarżąca nadal zajmuje się sprzedażą książek za pośrednictwem portalu internetowego Allegro, pod nazwa użytkownika "[...]". W samym roku 2009 skarżąca dokonała 8019 transakcji sprzedaży książek za pośrednictwem Allegro, co daje średnio liczbę 668 sprzedanych książek miesięcznie, (22 książki dziennie). Potwierdzeniem ciągłego charakteru aktywności skarżącej jest również kontynuacja jej wykonywania w kolejnych latach. Zatem powyższy stan faktyczny jednoznacznie wskazuje na ciągłość prowadzonych przez podatnika działań, a długość ich trwania, częstotliwość, systematyczność, powtarzalność, nieprzerwalność, wyraźnie świadczą, że nie miały one charakteru incydentalnego, jednostkowego, sporadycznego, okazjonalnego, czy przypadkowego, a miały charakter ciągły z zamiarem ich kontynuacji. Odnosząc się do cech zorganizowania prowadzonej przez skarżącą działalności, organ odwoławczy wskazał, iż sprzedaż w sposób zorganizowany ma miejsce w sytuacji, gdy sprzedający (co bezspornie miało miejsce w przedmiotowej sprawie) między innymi przedstawia stałą, ciągłą, systematyczną ofertę sprzedaży (w tym na portalu Allegro), wykorzystuje stałe kontakty z firmami, takimi jak np. Poczta Polska S.A., które zajmują się dostarczaniem przesyłek, wskazuje rachunki bankowe odbiorcom do uiszczenia płatności za sprzedane towary. Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał za zasadnych argumentów podatnika, że przedmiotem sprzedaży była prywatna kolekcja książek zgromadzona przed 2006 r., a sprzedawane przedmioty nie zostały nabyte w celu ich dalszego zbycia, ich zbycie nie następowało przed upływem 6 miesięcy od ich nabycia. Organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca nie przedstawiła żadnych środków dowodowych na poparcie powyższej tezy, a samo oświadczenie podatnika, że przedmiotem sprzedaży były przedmioty pochodzące z "prywatnej kolekcji", czy też powierzone przez osoby trzecie w formie podarunków czy prezentów, nie stanowi podstawy do wyłączenia z opodatkowania przychodów z ich sprzedaży. Oświadczenie takie jest jedynie dowodem w sprawie podlegającym ocenie na zasadach ogólnych. Gromadzenie kolekcji spornych książek nie zostało także w żaden sposób udokumentowane, a także nie przedstawiono źródeł finansowania gromadzonych zbiorów, przez co nie ma potwierdzenia w materiale dowodowym niniejszej sprawy teza podatnika (stawiana na etapie całego postępowania) o tym, że sporna "prywatna kolekcja" gromadzona była przed rokiem 2006, sprzedawane przedmioty nie zostały nabyte w celu ich dalszego zbycia, a ich zbycie nie następowało przed upływem 6 miesięcy od ich nabycia. Organ odwoławczy podkreślił, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że dokonywana przez skarżącą sprzedaż książek za pośrednictwem Allegro w latach 2006-2010 cechowała się wysoką powtarzalnością sprzedawanych tytułów. Sprzedawane tytuły powtarzały się nawet 50-cio krotnie. W asortymencie sprzedawanym przez skarżącą znajdowały się książki wszelkiego typu: były to zarówno powieści, opowiadania, bajki czy poezje, jak i podręczniki, słowniki, atlasy, poradniki i przewodniki. Powyższych pozycji nie łączyła również ani tematyka, ani autor. Przedmiotem sprzedaży były wszelkie rodzaje literatury, których nie sposób zamknąć w jakiekolwiek ramy, które mogłyby świadczyć o wybiórczej selekcji jaka dotyczy kolekcjonerów, czy pasjonatów danej materii. Działalność skarżącej polegała na obrocie towarem typowym dla księgarni czy antykwariatu, którego jedyną cechą wspólną była możliwość potencjalnej sprzedaży finalnemu odbiorcy, a nie jakiekolwiek cechy, które mogłyby świadczyć o spójności powyższego zbioru jako prywatnej kolekcji. Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, iż przedmiotowe książki przeznaczone do sprzedaży przechowywane były przez podatnika pod adresem zamieszkania, tj. Ł., ul. A 8 m. 4. Jednakże w jego ocenie, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy nie ma znaczenia miejsce, w którym skarżącą przechowywała książki. Istotne jest to, że sprzedawane książki były towarem handlowym, którego sprzedaż przysporzyła skarżącej dochodów z działalności gospodarczej. Odnosząc się z kolei do zawartego w odwołaniu zarzutu, iż w niniejszej sprawie nie może być mowy o sprzedaży w celach zarobkowych, organ podatkowy wskazał, że nie ma zasadniczego znaczenia czy w momencie nabycia przedmiotu zamiarem właściciela było przeznaczenie go do sprzedaży z zyskiem, lecz kluczowe jest to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły i zorganizowany nakierowany na uzyskanie zysku z ich sprzedaży. Jednakże ze względu na dane przedstawione wyżej, zarobkowy charakter zawieranych przez skarżącą transakcji w latach 2006-2010 r. nie może budzić wątpliwości, tym bardziej, iż w przedmiotowym okresie podatnik nie osiągał przychodów z innych źródeł, a wysokość ustalonego obrotu z prowadzonej działalności świadczy o systematycznym uzyskiwaniu przychodów. Skoro w 2009 r. z tytułu sprzedaży spornych książek skarżącą osiągnęła 189.759,19 zł przychodów, to trudno zaprzeczyć, że działania te nie były nastawione na zysk. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił też ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji co do określenia wysokości przychodu na podstawie danych uzyskanych od Grupy Allegro Sp. z o.o. przy piśmie z dnia 02.07.2013 r., z których to danych określono wartość wszystkich sfinalizowanych aukcji wraz z kosztami przesyłki. Jednocześnie korzystając z danych uzyskanych bezpośrednio od Grupy Allegro Sp. z o.o. przy ww. piśmie, dokonano korekty osiągniętego przez podatnika przychodu o wartość aukcji, dla których wystąpił zwrot prowizji Allegro (jako aukcji, dla których kupujący wycofał się z zakupu). Z kolei w przedmiocie określenia kosztów uzyskania przychodu organ pierwszej instancji korzystał z danych uzyskanych od Dyrektora Izby Skarbowej we W., określając wartość kosztów przesyłek sfinalizowanych aukcji, a korzystając z danych uzyskanych bezpośrednio od Grupy Allegro Sp. z o.o. dokonał korekty powyższej wartości o wartość zapłaconej przez skarżącą prowizji Allegro. Skarżąca nie udzieliła informacji o kosztach bankowych, a informacje uzyskane przez organ pierwszej instancji bezpośrednio od banków, w których skarżąca posiadała konta bankowe wykorzystywane do prowadzenia spornej działalności, uniemożliwiały określenie wartości kosztów bankowych. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi M. D. wniosła o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś.. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) oraz art. 5a ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.); - art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 1999 r. Nr 101, poz. 1178 ze zm.); - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., poz. 60 ze zm.). Skarżąca konsekwentnie uważa, iż w 2009 r. sprzedawała własną kolekcję książek i sprzedaż ta nie stanowiła działalności gospodarczej i nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Uważa, iż organy podatkowe bez żadnych podstaw podważyły jej wyjaśnienie, iż na portalu ALLEGRO przedmiotem była sprzedaż książek z rodzinnej kolekcji, gromadzonej z powodów hobbystycznych przez bardzo wiele lat zarówno przeze skarżącą, jak i jej rodziców. Długi okres sprzedaży tej kolekcji - trwający od 2006 roku - jest uwarunkowany tylko i wyłącznie jej wielkością, ograniczonymi możliwościami czasowymi i korzyściami wynikającymi z korzystania z serwisu Allegro. Działanie takie nie może mieć charakteru ciągłego, gdyż zasoby kolekcji są ograniczone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując ustalenia i stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw. Sąd potwierdza stanowisko organów podatkowych, że materiał dowodowy sprawy dawał wszelkie podstawy do uznania, iż sprzedaż towarów (książek) dokonywana przez podatniczkę od 2006 roku była prowadzona w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z powyższego wynika, że ta definicja pozarolniczej działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter autonomiczny i nie ma podstaw do odwoływania się w tym zakresie do regulacji ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 1999 r. nr 101, poz. 1178 ze zm.). Aktywność podatnika i zaliczanie jej do pozarolniczej działalności gospodarczej musi być oceniane, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach podejmowanych faktycznych działań podatnika. Podkreślić również należy, iż pozarolnicza działalność gospodarcza to zjawisko obiektywne. Zamiar prowadzenia takiej działalności uzewnętrznia się poprzez dokonywanie czynności faktycznych i prawnych o określonym charakterze (zob. np. wyr. NSA z 8 września 2015 r. II FSK 1739/13). Organy podatkowe prawidłowo oceniły, że prowadzona przez podatniczkę od roku 2006 r. ( w tym także w 2009 r.) działalność polegająca na handlu książkami spełnia przesłanki wynikające z ww. definicji działalności gospodarczej. Była to działalność zarobkowa w dziedzinie handlu, prowadzona we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły. O ciągłym charakterze działalności świadczy niewątpliwie duża ilość transakcji sprzedaży książek zawartych w kontrolowanym roku (8019) oraz fakt, że transakcje zawierane były w poszczególnych miesiącach roku w ilości kilkuset sztuk (średnio stanowiło to 668 sztuk sprzedanych książek miesięcznie, a dziennie 22 książki). Sąd potwierdza ustalenia organów podatkowych, że prowadzona przez podatniczkę działalność była zorganizowana w zakresie koniecznym do sposobu jej prowadzenia. Podatniczka miała stały dostęp do internetu, miała konta użytkownika portalu Allegro, utrzymywała konto ponosząc opłaty prowizyjne na rzecz właściciela portalu, posiadała konta bankowe wykorzystywane do rozliczeń z kontrahentami. Handlowała towarami określonego rodzaju – książkami o różnej tematyce (beletrystyką, podręcznikami, słownikami, poradnikami, przewodnikami). Ta działalność handlowa była prowadzona we własnym imieniu i na własny rachunek skarżącej. Należność za sprzedane towary wpływała na jej rachunek bankowy, transakcje sprzedaży zawierała we własnym imieniu, a nabywca wiedział, że kupuje towar należący do podatniczki. Duża ilość zawartych przez skarżącą transakcji i sprzedanych książek w 2009 r. wskazują, że działalność podatniczki miała charakter zarobkowy. Jednakże dla ustalenia, czy cel ten (zarobkowy) został osiągnięty, nie ma znaczenia to, czy podatniczka miała zysk na każdej transakcji, bowiem dla przyjęcia, że konkretna działalność jest pozarolniczą działalnością zarobkową ważne jest dążenie do zysku, a nie końcowy rezultat finansowy. Organy podatkowe miały podstawy, aby na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego wyprowadzić wniosek, że skarżąca przez cały okres od 2006 r. i następnie w latach 2007, 2008, 2009 i 2010, sprzedawała należące do niej towary handlowe (książki). Przede wszystkim świadczy o tym fakt formułowania ofert we własnym imieniu, korzystania z własnych kont bankowych, własnych kont użytkownika internetu. Przeciwna w tej mierze wersja podatniczki o wyprzedaży zgromadzonej wcześniej kolekcji książek zasadnie została oceniona jako niewiarygodna, a przede wszystkim nieudowodniona przez podatniczkę. Skarżąca nie wykazała, iż na aukcjach informowała o wyprzedaży kolekcji książek (sprzedaży rzeczy używanych). O tym, że nie była to kolekcja książek świadczyć może ilość sprzedanych książek o tym samym tytule (np. "Przygody Dobrego Wojaka Szwejka", autor: J. Hasek – 50 sztuk, "Przeminęło z wiatrem", autor: M. Mitchell – 49 sztuk), których wykaz zamieścił Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. w swojej decyzji na stronie 12 i następnych. Sąd pragnie podkreślić, że zawieranie przez podatniczkę we własnym imieniu wielu transakcji handlowych, regularnie przez długi okres czasu, wskazuje na sprzedawanie towarów własnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podatniczka powinna się liczyć, że jej zachowanie tak zostanie ocenione w świetle obowiązujących przepisów podatkowych. Sąd nie stwierdził aby organy podatkowe naruszyły w sprawie przepisy prawa materialnego, czy też przepisy postępowania podatkowego. Materiał dowodowy został należycie zebrany, a organy podatkowe wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy; według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z póź. zm.), należało skargę oddalić. ak