I SA/Łd 896/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2012 r. sprawy ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w zakresie ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na 2007 r. oddala skargę. I SA/Łd 896/12 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] nr [...], odmawiające E.K. wszczęcia postępowania w zakresie ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, w związku ze złożoną 28 grudnia 2011 r. korektą deklaracji do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej za 2007 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że 30 listopada 2006 r. podatniczka złożyła deklarację wymiaru zaliczek podatku dochodowego z działów specjalnych produkcji rolnej za 2007 r. Decyzją z [...], nr [...] organ podatkowy pierwszej instancji odmówił ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie dochodu wyliczonego wg norm szacunkowych określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 września 2006 r. (Dz. U. Nr 181, poz. 1329). Decyzja ta stała się ostateczna 30 września 2008 r. Po rozpoznaniu wniosku o stwierdzenie nieważności ww. decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] nr [...] odmówił stwierdzenia jej nieważności. Od decyzji organu odwoławczego nie zostało złożone odwołanie. Następnie 6 czerwca 2011 r. pełnomocnik podatniczki, powołując się na wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. decyzją z [...] nr [...] odmówił uchylenia ww. własnej decyzji z [...] Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...], nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Od powyższej decyzji została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, oddalona wyrokiem z [...] w sprawie I SA/Łd 177/12. Po wyroku sądu, 28 grudnia 2011 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. została złożona korekta PIT-6 za 2007 rok z pisemnym wyjaśnieniem przyczyn jej złożenia, które – jak uznał organ podatkowy – stanowiło w istocie wniosek o wszczęcie postępowania w zakresie ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie dochodu wyliczonego wg norm szacunkowych określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. Ze złożonych wyjaśnień wynika bowiem, że korekta jest składana, ponieważ w pierwotnie złożonym PIT-6 za 2007 r. w poz. 51 podano wartość 175.000, a powinno być 176.000 sztuk. Różnica jest wynikiem błędnego podsumowania arkuszy inwentaryzacyjnych. Korekta deklaracji została podpisana przez doradcę podatkowego. Postanowieniem z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. w oparciu o przepis art. 165a § 1–2 Ordynacji podatkowej odmówił wszczęcia postępowania w zakresie ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W uzasadnieniu organ powołał się na ostateczną własną decyzję z [...], w której odmówił już raz stronie ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie dochodu wyliczonego wg norm szacunkowych określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, zarzucając organowi naruszenie art. 81 § 1–2, art. 81b § 1 pkt 2 lit. b), art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 165 § 1 i art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, że organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, jeżeli wcześniej w odniesieniu do tego samego podatku została wydana decyzja określająca zaległość podatkową. Wyrażając ten pogląd organ powołał się na wyrok WSA w Warszawie z 28 września 2004 r., III SA 3279/03 (OSP 2006, z. 3, poz. 31, z glosą aprobującą A. Bartosiewicza i R. Kubackiego). Wskazał ponadto, że w myśl art. 81b § 1 pkt 2 lit b) Ordynacji podatkowej, uprawnienie do skorygowania deklaracji przysługuje po zakończeniu postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Nie jest dopuszczalne, aby deklaracja podatkowa, jako akt indywidualny, mogła zmienić decyzję administracyjną, wydaną przez organ administracji publicznej, stosownie do jego ustawowych uprawnień (wyrok WSA w Warszawie z 4 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1923/08). W niniejszej sprawie skoro Naczelnik Urzędu Skarbowego już raz ostateczną decyzją z [...], odmówił ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie dochodu wyliczonego wg norm szacunkowych określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r., to brak jest podstaw do rozpatrzenia złożonego przez stronę wniosku wraz z korektą deklaracji. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika podatniczki, który zarzucił organom podatkowym naruszenie następujących przepisów: - art. 81 § 1–2, art. 81b § 1 pkt 2 lit. b) Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie dyrektyw zawartych w tych przepisach; - art. 165 § 1 i art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów, nie mających zastosowania w przedmiotowej sprawie; - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zlekceważenie obowiązków nałożonych na organy podatkowe. W uzasadnieniu powtórzył przytoczone wcześniej rozważania i argumenty. Wskazał, że wniesiona korekta deklaracji PIT-6, była rezultatem ujawnienia błędu popełnionego w złożonych pierwotnie deklaracjach, prowadzącego do zaniżenia podstawy opodatkowania. Powyższe zdarzenie nie zostało ujawnione w postępowaniach zakończonych decyzjami ostatecznymi, zatem spełniony został warunek wynikający z art. 81b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Korekta dotyczyła bowiem kwestii nieobjętej wcześniej wydaną decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Pełnomocnik podkreślił, że korekta dotyczy zwiększenia podstawy opodatkowania, a zatem nie tylko uprawnia, ale wręcz zobowiązuje podatnika do jej ujawnienia w celu uniknięcia konsekwencji podatkowych, a nawet karnych skarbowych, jakie mogłyby wyniknąć w przypadku ujawnienia ich przez organ kontrolny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Na podstawie art. 81b § 1 pkt 2 lit. b) Ordynacji podatkowej uprawnienie do skorygowania deklaracji przysługuje nadal po zakończeniu postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie ma decyzja z [...], nr [...], mocą której organ podatkowy pierwszej instancji odmówił skarżącej ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie dochodu wyliczonego wg norm szacunkowych. Decyzja ta stała się ostateczna i mimo inicjatywy strony, nie została wzruszona również w trybach nadzwyczajnych (ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] nr [...] odmawiająca stwierdzenia jej nieważności, a także decyzja tego organu z [...], nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] nr [...], odmawiającą uchylenia decyzji z [...] w wyniku wznowienia postępowania). Skarga na decyzję dotyczącą wznowienia postępowania została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, oddalona wyrokiem z [...] I SA/Łd 177/12. Podkreślić należy przy tym, że we wskazanej decyzji z [...] organ dokonał ustaleń co do wysokości przychodów podatniczki z działów specjalnych produkcji rolnej za badany okres i na tej podstawie stwierdził, że strona nie mogła skorzystać z norm szacunkowego ustalenia dochodu. Słuszne jest zatem stanowisko organu, że w świetle art. 81b § 1 pkt 2 lit. b) Ordynacji podatkowej podważenie decyzji podatkowej skorygowaną deklaracją należy uznać za niedopuszczalne. Podobny pogląd wyraził S. Babiarz [w:] Ordynacja podatkowa Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2011, s. 478. W myśl art. 165a § 1 tej ustawy gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Sąd podziela stanowisko organu, że do przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania, o których mowa w tym przepisie, należy zaliczyć również przypadek, gdy w odniesieniu do tego samego podatnika, za ten sam okres rozliczeniowy zapadła już decyzja podatkowa dotycząca tego samego zobowiązania podatkowego, w której organ dokonał merytorycznej oceny. W tej sytuacji Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów wymienionych w skardze, ani jakichkolwiek innych, których naruszenie mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji. P.Pij.