I SA/Łd 908/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2015 r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego Ł. – B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za październik 2014 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. – B., w związku z prowadzoną kontrolą podatkową, przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej, przez M. S. w deklaracji podatkowej VAT-7 za październik 2014 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w deklaracji VAT za październik 2014 r., złożonej w dniu 13 listopada 2014 r., podatnik wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 1 441 250 zł i całość zadeklarował do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. W trakcie kontroli w zakresie zasadności zwrotu spornej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym organ ustalił, że kontrolowany zadeklarował w miesiącu październiku 2014 r. transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, tj. telefonów komórkowych na rzecz kontrahentów: A - Łotwa, B - Łotwa, C SK - Słowacja, D – Irlandia, o łącznej wartości 6 605 938 zł. Telefony nabyto od polskich dostawców tj. E K. J. w Ł. oraz F spółka z o.o. w W. W związku z tym, że prawidłowość i rzetelność transakcji pomiędzy podmiotami wymagała potwierdzenia przez obce administracje podatkowe oraz przez inne krajowe organy administracji podatkowej, organ postanowieniem z dnia [...]. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2014 r., do dnia 30 kwietnia 2015 r. W wyniku przeprowadzonych kontroli podatkowych w E K. J. oraz F spółka z o.o. organ uzyskał potwierdzenie, że kontrahenci ci zaewidencjonowali, w prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług rejestrach VAT, faktury sprzedaży wystawione dla G S. w październiku 2014 r. oraz rozliczyli wynikający z nich podatek należny w deklaracjach podatkowych VAT-7 za październik 2014 r. Odnośnie transakcji WDT na rzecz kontrahentów A, B organ otrzymał informacje potwierdzające, że towary według faktur VAT wystawionych przez G S. w październiku 2014 r. zostały dostarczone do w/w nabywców na terytorium Łotwy. W związku z tym organ podatkowy dokonał częściowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 534.815 zł. W dniu 24 kwietnia 2015 roku. Organ otrzymał także odpowiedź od administracji [...], w sprawie transakcji z D, zgodnie z którą nie można potwierdzić, czy te transakcje kiedykolwiek miały miejsce, bowiem irlandzki podatnik nie wykazuje rejestrów jakiejkolwiek transakcji. Dodano, że brak jest odpowiedzi od administracji słowackiej w sprawie potwierdzenia transakcji z C. W konsekwencji powyższego organ wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...]. ponownie przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2014 r., do dnia 30 czerwca 2015 r. Powyższe postanowienie M. S. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie: - art. 125, w związku z art. 139 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), przez nieuzasadnione wydłużanie prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na należnym w rozliczeniu za października 2014 r., w przypadku przedłożenia przez podatnika dokumentów i wyjaśnień niezbędnych do zbadania zasadności dokonywanego zwrotu; - art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), poprzez niedokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w ustawowo wymaganym terminie, w sytuacji gdy przeprowadzono czynności weryfikujące prawidłowość rozliczenia oraz zasadności dokonania zwrotu podatku a przedłożone w toku kontroli przez podatnika dokumenty nie budzą wątpliwości co do zasadności i prawidłowości zadeklarowanego zwrotu, a jednocześnie ilość dokumentów podlegających kontroli jest niewielka, a także kontroli poddane były wcześniej rozliczane okresy lipiec, sierpień i wrzesień 2014 r. w sytuacji gdy większość kontrahentów skarżącego jest tożsama w skarżonych okresach. Skarżący zaznaczył, że postępowanie w sprawie prawidłowości rozliczenia przez w podatku od towarów i usług za sporny okres, pomimo że nie jest skomplikowane trwa bardzo długo, czym naruszony został art. 139 § 1 o.p. Skarżący dodał, że jest przedsiębiorcą prowadzącym swoją działalność od wielu lat i sumiennie wypełniającym swoje zobowiązania publicznoprawne w wymaganym prawem zakresie, a nadto zarówno jego dostawcy jak i odbiorcy są podmiotami również posiadającymi wieloletnią historię w prowadzeniu działalności w obszarze działania podatnika. W jego ocenie nie istniało na tyle znaczne prawdopodobieństwo braku zasadności dokonania zwrotu podatku na rzecz skarżącego, żeby przedłużać termin zwrotu aż do 30 czerwca 2015 r. Mimo posiadania wiedzy (dokumenty sprzedażowe oraz zakupowe zostały przekazane w połowie listopada 2014 r.) o tożsamości odbiorców oraz dostawców podatnika organ nie podjął należytych starań o zbadanie rzetelności i prawdziwości przestawionych dokumentów, tj. rzeczywistego charakteru wszystkich zakupów oraz sprzedaży co jest ustawicznie ponawiane jako podstawowa przyczyna wstrzymania zwrotu podatku na rzecz podatnika przez wiele miesięcy - niektórzy z kontrahentów krajowych wezwania otrzymali dopiero z początkiem stycznia 2015, tj. wiele tygodni od wszczęcia kontroli. O takim postępowaniu nie można mówić, że jest prowadzone budzący zaufanie obywatela do Państwa. Zdaniem skarżącego działanie takie pozbawia podatnika należnych mu środków obrotowych co bardzo negatywnie wpływa na możliwość generowania przez niego dochodów. Traci na tym także Skarb Państwa, jako że nie tyle koniecznym będzie dokonanie zwrotu z odsetkami, co do budżetu nie wpłynie podatek dochodowy od zysku jaki zrealizowany zostałby przez skarżącego na dalszych transakcjach. Zdaniem skarżącego w spornej sprawie nie istnieją okoliczności uzasadniające tak długie trwanie postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia VAT 7 za październik 2014 r. oraz zwrotu podatku za ten okres. Ilość dokumentów zarejestrowanych przez podatnika w rejestrze VAT zakupów jest stosunkowo niewielka. Nadto nabycia były dokonywane raptem z 3 źródeł: trzej dostawcy krajowi, też już skontrolowani przez organy podatkowe. W sytuacji gdy organ podatkowy dysponuje niezwykle bogatym instrumentarium prowadzenia kontroli podatkowej i weryfikacji kontrahentów podatnika od najprostszej kontroli krzyżowej zaczynając, a na pełnej kontroli podatkowej kończąc, nie jest zrozumiałym dlaczego kontrola tychże transakcji musi trwać aż tak długo. Podobnie dokumenty dotyczące dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz kontrahenta słowackiego, która obecnie stanowi główne źródło niezwróconej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym są w ilości jedynie kilkudziesięciu dokumentów. Pomijając odbiorców detalicznych ponad 90% sprzedaży za kontrolowane okresy została dokonana na rzecz raptem 4 odbiorców zagranicznych. Są to podmioty od dawna prowadzące swoją działalność w tej branży, weryfikowane przez podatnika w systemie VIES, z którymi kontakty handlowe zawiązał na targach elektroniki. Nie są to zatem podmioty bez reputacji i bez historii w swoich krajach. Podmioty te regularnie handlują też z kooperantami w Polsce co również podkreśla, że są wiarygodnymi partnerami handlowymi. Co więcej wszystkie dokumenty zostały przez podatnika przedłożone w trakcie prowadzonych w odniesieniu do rzeczonego okresu czynności sprawdzających i wtoku kontroli podatkowej. Dokumentacja ta zawierała także pisemne oświadczenia odbiorcy towarów co do faktycznego odebrania wysłanych im towarów łącznie z podaniem numerów faktur dokumentujących te dostawy oraz ilości odebranego towaru. Zarówno ilość dokumentów będących przedmiotem badania jak również prowadzenie w tej samej sprawie przez ten sam organ podatkowy czynności kontrolnych przez już prawie 6 miesięcy, wskazują na niewspółmierność przedsięwziętych przez organ podatkowych czynności do efektu "sprawdzenia'" zasadności dokonywanego zwrotu. Zweryfikowanie przez organ podatkowy przedłożonych dokumentów nie wymaga, z uwzględnieniem dotychczasowej i wieloletniej praktyki organów podatkowych w tym zakresie, prowadzenia postępowania w tak znacznie długim okresie czasu. Wskazał, że od niemal 3 miesięcy jedyna forma prowadzenia czynności kontrolnych w tym przypadku ogranicza się do czekania na odpowiedź obcej administracji podatkowej (w tym przypadku słowackiej). Zdaniem skarżącego organ podatkowy dysponuje pełnym materiałem dowodowym, pozwalającym na jednoznaczne rozstrzygnięcie sprawy. Podatnik ze swej strony dostarczył wszelkie dokumenty o które wnoszono. W chwili obecnej więc nie istnieją już żadne przyczyny dla dalszego trwania wszczętego postępowania podatkowego w sprawie spornego rozliczenia VAT 7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie - czy organ podatkowy w sposób zasadny dokonał przedłużenia zwrotu na konto podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2014 r.? Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Ustawodawca wskazał zatem dwa równorzędne sposoby postępowania z powstałą nadwyżką podatku. Jednym ze sposobów jest właśnie jej zwrot na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu określa art. 87 ust. 2 tej ustawy, przy uwzględnieniu treści art. 87 ust. 6 tej ustawy, który daje podatnikowi prawo do wystąpienia z wnioskiem o zwrot w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. Jednakże w zdaniu drugim art. 87 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Przy czym jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W analizowanej sprawie przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku nastąpiło w toku weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach kontroli podatkowej. Interpretacja gramatyczna art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczą wątpliwości organu. Należy jednak zauważyć, że z zasady neutralności podatku wynika, iż nie są dopuszczalne zbyt daleko idące ograniczenia ani co do kwoty, ani co do terminu dokonania zwrotu. Przykładowo w orzeczeniu z dnia 18 grudnia 1997 r. w połączonych sprawach Garage Molenheide BVBA (C-286/94), Peter Schepens (C-340/95), Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV (BRD) (C-401/95) and Sanders BVBA (C-47/96) v. Belgische Staat stwierdzono, że stosowanie tego rodzaju środków przez państwo członkowskie, co do zasady, nie jest wykluczone. Trybunał Unii Europejskiej jednakże podkreślił w uzasadnieniu orzeczenia, że choć stosowanie tego rodzaju środków - które mają na celu zapewnienie możliwie najskuteczniejszej ochrony interesów budżetu (Skarbu Państwa) - jest dopuszczalne, to jednak nie mogą one iść dalej, niż jest to konieczne do osiągnięcia tego celu (ochrony interesów budżetowych). Dlatego też środki te nie mogą być stosowane w taki sposób, jaki prowadziłby do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku, które to prawo jest fundamentalną zasadą wspólnego systemu VAT. Sprzeczne byłoby to bowiem z zasadą proporcjonalności. Trybunał wskazał następnie, że zasadniczo sprawą sądu krajowego jest badanie, czy w konkretnej sytuacji dane regulacje naruszają zasadę proporcjonalności. Wobec tego organ podatkowy orzekając o przedłużeniu terminu zwrotu powinien wykazać, iż nie działa w sposób dowolny, ale przedstawić stanowisko świadczące o konieczności weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano m.in., że organ podatkowy wszczął wobec skarżącego, kontrolę podatkową w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za październik 2014 r. Kontrola ta niewątpliwie wiązała się z kontrolą skarbową prowadzoną w firmach E K. J. oraz F spółka z o.o., gdyż kontrahenci ci zaewidencjonowali, w prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług rejestrach VAT, faktury sprzedaży wystawione dla G S. w październiku 2014 r. oraz rozliczyli wynikający z nich podatek należny w deklaracjach podatkowych VAT-7 za październik 2014 r. Odnośnie transakcji WDT na rzecz kontrahentów A, B organ otrzymał informacje potwierdzające, że towary według faktur VAT wystawionych przez G S. w październiku 2014 r. zostały dostarczone do w/w nabywców na terytorium Łotwy. Organ otrzymał także odpowiedź od administracji [...], w sprawie transakcji z D, zgodnie z którą nie można potwierdzić, czy te transakcje kiedykolwiek miały miejsce, bowiem irlandzki podatnik nie wykazuje rejestrów jakiejkolwiek transakcji. Ponadto brak jest odpowiedzi od administracji słowackiej w sprawie potwierdzenia transakcji z C. W ocenie sądu organ podatkowy w uzasadnieniu postanowienia wskazał argumenty, co do powziętych wątpliwości dotyczących zwrotu podatku za analizowany okres rozliczeniowy, a tym samym na okoliczności uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki, z uwagi na brak możliwości oceny zasadności żądania podatnika, tj. sprawdzenia zasadności zwrotu w zakreślonym terminie, z uwagi na nie zakończenie czynności podjętych wobec kontrahentów podatnika. W art. 87 ust. 2 ustawy o VAT brak jest wskazania przesłanek, które uzasadniają dodatkową weryfikację zasadności zwrotu. Zatem kwestia potrzeby takiej weryfikacji pozostawiona została organom podatkowym i wynika ona z okoliczności konkretnej sprawy. Ustawodawca nie ograniczył też organów podatkowych terminem w jakim te czynności weryfikujące, dodatkowe, mogą być przeprowadzone. Podkreślić również należy, iż postępowanie prowadzone w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT ma charakter postępowania wyjaśniającego i kończy się z momentem wszczęcia w sprawie postępowania podatkowego, ewentualnie dokonania zwrotu podatku (zob. postanowienie NSA z dnia 24 października 2013 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1421/13, LEX nr 1397055). W związku z tym zarzuty wskazujące na ustalenie zbyt długiego okresu przedłużenia zwrotu podatku VAT i braku jego korelacji z datą przewidywanego zakończenia postępowania, należy uznać za chybione, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego sukcesywnie przedłużał prowadzone postępowanie kontrolne w sytuacji, gdy zwrot części podatku przestawał być wątpliwym, dokonywał częściowego zwrot wraz z odsetkami. Mając na uwadze powyższe rozważania sąd uznał, że organ podatkowy nie naruszył także wskazanych w skardze przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku kontroli podatkowej nie może być odbierane jako naruszanie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), czy też naruszenie zasady szybkości prowadzonego postępowania (art. 125 Ordynacji podatkowej). Wobec powyższego nie ma także podstaw do przyjęcia naruszenia przez organ art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w kontekście naruszenia zasady wyjaśnienia stronie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy załatwiając sprawę (art. 124 Ordynacji podatkowej). Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), należało skargę oddalić. dc.