I SA/Łd 926/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2012 r. sprawy ze skargi G. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2012 oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta P. T. z dnia [...] r. ustalającą G. S. łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2012. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ podał, że decyzją z dnia [...] r., skierowaną do G. S., organ podatkowy pierwszej instancji ustalił łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2012 w kwocie 1.061,00 zł, przyjmując do opodatkowania: - w zakresie podatku rolnego - grunty pozostałe o powierzchni 0,7194 ha fizycznych (podstawa opodatkowania 0,7194 ha, stawka podatku 370,90 zł/ha, podatek po zaokrągleniu w kwocie 267,00 zł), - w zakresie podatku od nieruchomości - budynek mieszkalny o powierzchni 134,00 m (stawka podatku 0,69 zł/m , podatek w kwocie 92,46 zł),grunty pozostałe o powierzchni 307,00 m (stawka podatku 0,42 zł/m , podatek w kwocie 128,94 zł), grunty pozostałe o powierzchni 1.364,00 m (stawka podatku 0,42 zł/m , podatek w kwocie 572,88 zł), razem podatek od nieruchomości po zaokrągleniu w kwocie 794,00 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji poinformował jednocześnie, iż naliczenia łącznego zobowiązania pieniężnego dokonano na podstawie wypisu z ewidencji gruntów i budynków oraz informacji złożonej przez stronę. Dodano również, iż podatek od nieruchomości dotyczy nieruchomości położonych w P. T. przy ul. A [...] i [...], której współwłaścicielami są G. S. i B. S. Decyzją z dnia [...] r. SKO w P. T. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, iż organ podatkowy I instancji prawidłowo, na podstawie znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku rolnym, ustalił podmioty, przedmiot i podstawę opodatkowania, opierając się na danych z ewidencji gruntów i budynków, a także informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Zawarte w odwołaniu zarzuty nie odnoszą się przy tym w ogóle do sposobu ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 r. w kwocie 1.061,00 zł. Istota sporu sprowadza się natomiast do kwestionowania przez stronę obowiązku corocznego opłacania podatku rolnego i podatku od nieruchomości. SKO w P. T. wyjaśniło, że art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, iż każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Stosownie zaś do art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Unormowania art. 84 i art. 217 Konstytucji RP wskazują, że ingerencja ustawodawcy w sferę majątkową obywatela może odbyć się jedynie w formie ustawy, która winna spełniać określone w Konstytucji wymogi co do treści (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 maja 2004 r. sygn. akt FSK 26/04, Lex nr 129907). Z zasady równości i powszechności opodatkowania sformułowanej w powyższych przepisach jednoznacznie wynika, że każdy podatnik ma obowiązek płacenia podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy Kolegium stwierdziło, że kwestionowanie przez stronę konstytucyjnego obowiązku corocznego opłacania podatku rolnego i podatku od nieruchomości, a więc stałych podatków obciążających posiadany majątek (mienie), wynikających ze stosownych ustaw podatkowych, jest niezasadne i świadczy jedynie o niezrozumieniu istoty tychże podatków. Wskazało, że w myśl art. 6 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, zaś obowiązek ten wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Analogiczną regulację zawiera art. 6a ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Z przepisami tymi koresponduje art. 11 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Analiza przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku rolnym wskazuje, iż w przepisach tych brak jest odrębnych regulacji co do okresu podatkowego, za który jest określane/ustalane zobowiązanie podatkowe. Tak więc podatki (opłaty) wynikające z tych ustaw płatne są za okresy roczne pokrywające się z rokiem podatkowym. Dodatkowo Kolegium wyjaśniło, że każda z ustaw regulujących poszczególne rodzaje podatków obowiązujących w Polsce określa szczegółowo podmiot, przedmiot i zasady opodatkowania określonych zdarzeń prawnych. Co istotne, przedmioty opodatkowania wskazane w tychże, ustawach podatkowych nie pokrywają się (nie są tożsame), a zatem podwójne opodatkowanie na gruncie prawa wewnętrznego jest eliminowane. Biorąc powyższe pod uwagę Kolegium uznało, że zarzut odwołania dotyczący podwójnego opodatkowania czynności zakupu nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz "podatkiem gruntowym" za bezzasadny. Przedmioty opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i ustawy o podatku rolnym nie są bowiem tożsame (nie pokrywają się). W związku z powyższym opodatkowanie przez organ podatkowy I instancji majątku (mienia) posiadanego przez stronę jest w pełni zasadne, o czym świadczą powołane w zaskarżonej decyzji stosowne przepisy ustaw podatkowych. Dodatkowo Kolegium wyjaśniło, iż nie można zgodzić się z zawartą w odwołaniu uwagą, że podatki w Polsce są niekonkretne (nieskonkretyzowane), czego dowodzi brzmienie art. 4 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach i należy go analizować łącznie z art. 5 tej ustawy, zgodnie z którym zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Z wyżej zacytowanych przepisów wynika, że istotnym elementem definicji legalnej obowiązku podatkowego, wskazującym na podstawową różnicę między tym pojęciem a pojęciem zobowiązania podatkowego, jest jego nieskonkretyzowany charakter, rozumiany jako potencjalna konieczność poniesienia ciężaru podatkowego. Fakt bowiem, że zaistniało zdarzenie powodujące, iż na określonym podmiocie ciąży powinność świadczenia pieniężnego, nie oznacza jeszcze, że podmiot ten będzie zobowiązany do zapłacenia tego świadczenia. Mogą bowiem wystąpić okoliczności, które wyłączą taki obowiązek, np. zastosowanie ulg podatkowych. Zatem, nie w każdym przypadku obowiązek podatkowy będzie mógł przekształcić się w zobowiązanie podatkowe (por. M. Niezgódka-Medek w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, LexisNexis, wydanie 5, s. 65). Tak więc użycie w art. 4 Ordynacji podatkowej słowa "nieskonkretyzowane" ma zupełnie inne znaczenie, niż wskazywane przez stronę i z pewnością nie dowodzi, że podatki w Polsce są niekonkretne. Na powyższą decyzję organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. złożył G. S. Zarzucił, że coroczne nakładanie podatku za ten sam (niezmienny) podmiot opodatkowania jest niedopuszczalne, w świetle zakazu podwójnego opodatkowania. Wobec powyższego takie działanie gmin należy uznać za nielegalne. Skarżący stwierdził, że przy zakupie nieruchomości zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC) i jednocześnie poprzez zakup stał się właścicielem nieruchomości. Bez kupna (i zapłaty PCC) nie mógłby posiadać tej rzeczy. Wobec tego stan posiadania jest konsekwencją zapłaty PCC. Dlatego nałożony podatek (gruntowy, rolny, czy od nieruchomości) jest konsekwencją PCC. Dlatego zwielokrotnia PCC. Co się kłuci z zasadą braku podwójnego opodatkowania. Mając na uwadze powyższe, Skarżący wniósł o uchylenie kwestionowanej decyzji w całości, stwierdzenie, że wielokrotne (coroczne) nakładanie na obywatela podatku gruntowego, rolnego lub od nieruchomości stoi w sprzeczności z zakazem podwójnego (wielokrotnego) opodatkowania tej samej rzeczy oraz stwierdzenie, że nałożenie i zapłacenie PCC przy kupnie nieruchomości powoduje, że podatek gruntowy (rolny, od nieruchomości) jest następną formą opodatkowania transakcji kupna sprzedaży, czyli również podwójnym - wielokrotnym podatkiem od tej samej czynności W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw. Sąd uznaje ustalony stan faktyczny za prawidłowy, który także jak wynika z treści skargi nie jest przez stronę kwestionowany. Problem postawiony do rozstrzygnięcia zarysowany w skardze polega na tym ,że strona uważa , że z powołanych w podstawie prawnej decyzji przepisach dotyczących podatku rolnego jak i podatku od nieruchomości nie wynika ,że mają one charakter periodyczny, co pozwala na nakładanie ich wielokrotnie w związku z zaistnieniem tego samego zdarzenia - posiadania nieruchomości. Prezentowany jest pogląd ,że zdarzeniem , które kreuje obowiązek podatkowy jest zakup nieruchomości . Wreszcie rozważana jest kwestia czy w okolicznościach sprawy nie dochodzi do podwójnego opodatkowania przez wystąpienie obowiązku podatkowego raz przy zakupie nieruchomości w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych a następnie podatku gruntowego . Organ stanowiska tego nie podziela. Rację w tym sporze przyznać należy Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w P. T. Na wstępie wskazać należy na prawidłowo zastosowane w sprawie przez organy regulacje prawa materialnego a mianowicie przepisy ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., nr 90 poz. 613 ze zm. – w skrócie "P.o.l.") oraz przepisy ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym ( Dz.U. z 2006 r. nr 136 poz. 969 ze zm. – w skrócie "u.p.r."). W oparciu o nie organy zasadnie przyjęły , co stanowi przedmiot opodatkowania ( art. 2 ust 1 pkt 1 i 2 POL i odpowiednio art. 1 u.p.r.), kto jest podatnikiem tych podatków ( art. 3 ust 1 POL i odpowiednio art. 3 ust 1 u.p.r.) a także co stanowi podstawę opodatkowania ( art. 4 ust 1 pkt 1 POL oraz art. 4 ust 1 u.p.r. ) , przyjmując za podstawę wymierzenia danin dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, stosownie do art. 21 ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne ( Dz.U. z 201 r. nr 193 poz. 1287 ze zm. ) , jak również zawarte w złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Sąd jednocześnie stwierdza, że właściwie dokonano subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod hipotezy przywołanych regulacji prawa materialnego. Przechodząc do rozważenia zarzutów skargi rozpocząć należy od tego ,że obowiązek daninowy wypływa z regulacji Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. ( Dz.U. nr 78 poz. 483 ze zm. ). W art. 84 zapisano, że - Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych , w tym podatków , określonych w ustawie. Z przepisu tego wynika zasada powszechności opodatkowania oznaczająca ,że dotyczy ona ogółu osób przebywających na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Płacenie podatków jest zatem jedną z powinności obywateli wobec państwa . Każdy z tej racji ,że korzysta z różnorodnych form realizacji przez państwo zadań publicznych (...) winien również uczestniczyć w ich finansowaniu (vide: wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 16 kwietnia 2002 r. sygn. akt SK 23/01) . Z kolei art. 217 Konstytucji przewiduje ,że nakładanie, między innymi podatków pozostawiono uregulowaniu ustawowemu , co oznacza ,że wszystkie uprawnienia i obowiązki podatkowe muszą wynikać wprost z przepisów ustawy. Zastosowane zatem w sprawie regulacje spełniają to kryterium i bez wątpienia dotyczą także skarżącego. Zgodzić należy się ze skarżącym ,że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o podatku rolnym nie zawierają wprost postanowienia wskazującego , iż obowiązek podatkowy jest obowiązkiem powtarzalnym . Nie oznacza to jednak ,że nie ma on takiego charakteru. Wynika to pośrednio z poszczególnych przepisów tych ustaw. I tak, jak słusznie zauważył organ , z art. 6 ust 1 i ust 4 ustawy Pol wynika, że obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku , zaś wygasa z upływem miesiąca , w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jeśli zatem przyjąć, że skarżący jest właścicielem nieruchomości ( bezsporne ) co jest okolicznością uzasadniającą obowiązek podatkowy , który wywołany został zaistnieniem zdarzenia w postaci nabycia tej nieruchomości, tym samym zobowiązany jest do ponoszenia podatku według reguły z art. 6 ust 1 lub 2 , i dostrzegając postanowienie ust 6 art. 6 stanowiące o wygaśnięciu obowiązku podatkowego, wynika z nich jednoznacznie , że pomiędzy tymi zdarzeniami obowiązek taki występuje na przestrzeni całego okresu jaki je dzieli . Może to być rok , kilka lub więcej lat. Z kolei w ust 7 cyt. przepisu wskazano ,że podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych , z zastrzeżeniem ust. 11 ustala w drodze decyzji organ podatkowy (...), a zatem oznacza to ,że sformułowanie " na rok podatkowy" odnoszone jest do każdego roku na przestrzeni większego okresu czasu , w którym na podatnika będącego np. właścicielem gruntów lub budynków nakładany jest podatek , płatny w okresach wskazanych w wydanej w tym zakresie decyzji. Argumentem dodatkowym przemawiającym za periodycznością i permanentnym charakterem ponoszenia tej daniny jest uregulowanie ust 9 art. 6 POL odnoszone do podmiotów w nim wymienionych, zawierające obowiązek składania w odpowiednim terminie deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy oraz zobowiązanych wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości (...) w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego ( pkt 1 i 3 cyt. ustępu 9 ) obowiązku , który ograniczony jest ramami czasowymi wywołanymi zdarzeniami stanowiącymi o jego powstaniu a następnie wygaśnięciu, o czym wcześniej. Nie sposób przyjąć ,że zasada coroczności regulowania tego podatku, stąd wywodzona, nie ma zastosowania do osób fizycznych. Na taki właśnie charakter podatku od nieruchomości wskazuje również brzmienie art. 5 ust 1 POL mówiące o określaniu wysokości stawek tego podatku, które nie mogą przekraczać rocznie (...). . Rocznie, wg Słownika Języka Polskiego pod red. Prof. Mieczysława Szymczaka PWN Warszawa 1995 r. str. 62 oznacza – w ciągu jednego roku; co roku, każdego roku , a więc wskazuje na ich cykliczność i powtarzalność. Nie budzi zatem żadnych wątpliwości stwierdzenie oparte w treści przepisu art. 6 POL w zw. z art. 11 ustawy Ordynacja podatkowa ,że rokiem podatkowym w podatku od nieruchomości jest rok kalendarzowy , a więc określenie wymiaru tego podatku przez organ właściwy następuje odrębnie za każdy rok kalendarzowy . Słusznie zatem organ odwoławczy na potwierdzenie powyższej tezy powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1365/07, a sąd rozpoznający niniejszą sprawę pogląd tam wyrażony podziela. Na coroczność a nie jednorazowy charakter podatku od nieruchomości zwrócił również uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 23.03.2006 r. sygn. akt III SA/WA 271/06, upatrując usprawiedliwienie dla tego poglądu w powołanych wyżej regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które charakteryzują go w ujęciu czasowym. Tak też ujmowany jest w piśmiennictwie , gdzie mówi się o corocznych , powtarzalnych wymiarach podatku od nieruchomości , odnosząc ten kwalifikator ( coroczność) także do podatku rolnego i leśnego ( por. Leonard Etel , Komentarz do art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Lex - wersja elektroniczna ). Z przytoczonych powodów , nie mógł zostać uwzględniony zarzut skargi oparty na stanowisku, iż raz zapłacony podatek od nieruchomości wyczerpuje obowiązek strony w odniesieniu do wskazanego przedmiotu opodatkowania w przyszłości, w okresach kolejnych, przyjętych jako rok kalendarzowy . Powyższe rozważania należy odnieść do podatku rolnego , wobec zbieżnych regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku rolnym. Niezasadny jest również zarzut oparty na stanowisku , że wobec uregulowania podatku od czynności cywilnoprawnych na etapie nabycia nieruchomości, wystąpi stan , w którym kolejne podatki dotyczącej tej nieruchomości, czy to rolny czy od nieruchomości, doprowadzą do sytuacji wielokrotnego opodatkowania tej samej czynności , czynności nabycia. Sąd rozpoznający sprawę nie podziela obawy skarżącego sformułowanej jak zarzut przeciwko wydanej decyzji albowiem jak wskazano w zaskarżonej decyzji, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych , ustawa o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawa o podatku rolnym w sposób odrębny definiują przedmioty opodatkowania, których zakresy się nie pokrywają, co zasadnie wywiedziono na str. 6 i 7 zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał , iż nie doszło do naruszenia prawa w wydanym orzeczeniu , które nakazywałoby usunąć je z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270, ze zm.) uznając skargę za niezasadną ją oddalił . md