I SA/Łd 926/14

Dnia 18 listopada 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: sekretarz sądowy Ewa Jodełka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2014 roku sprawy ze skargi A z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia nadającego decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności oddala skargę. I SA/Łd 926/14 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] r. odmawiające spółce z o.o. A stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nadającego decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W wyniku postępowania kontrolnego wszczętego na podstawie postanowienia z dnia [...] r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2007 r. do grudnia 2008 r., stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, kwiecień, czerwiec i od lipca do października oraz za grudzień 2008 r. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że Spółka niezasadnie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony w fakturach VAT na łączną wartość netto 148.700 zł, podatek VAT 32.714 zł. Powyższe nieprawidłowości stały się podstawą wydania przez organ kontroli skarbowej decyzji w dniu [...] r. Pismem z dnia 16 stycznia 2013 r. Spółka złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W wyniku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W dniu [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wydał dla Spółki postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa do wniesienia zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., co spowodowało ostateczność ww. postanowienia. Pismem z dnia 10 stycznia 2014 r. pełnomocnik Spółki zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o stwierdzenie nieważności ww. postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik podniósł, że decyzja wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. została błędnie skierowana do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Zdaniem pełnomocnika Spółki właściwym organem do rozpatrzenia sprawy był Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. W dniu 19 marca 2014 r. do Izby Skarbowej wpłynęło zażalenie na powyższe postanowienie z dnia [...] r., w którym pełnomocnik wniósł o stwierdzenie nieważności: postanowienia o nadaniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. rygoru natychmiastowej wykonalności oraz tytułów wykonawczych z dnia 19 listopada 2013 r. i uchylenie dokonanych na ich podstawie czynności egzekucyjnych. Po przeanalizowaniu akt sprawy organ II instancji w pierwszej kolejności zauważył, że złożone przez pełnomocnika zażalenie nie zawiera zarzutów bezpośrednio dotyczących zaskarżonego postanowienia z [...] r. W jego treści pełnomocnik zaznacza, że podtrzymuje wszystkie zarzuty zawarte w piśmie z dnia 10.01.2014 r. i wnosi o stwierdzenie nieważności wcześniejszych rozstrzygnięć organów podatkowych. Zdaniem DIS w sprawie kwestią sporną jest zasadność odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. Wyjaśniono, że postępowanie odwoławcze (zażaleniowe) jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją (postanowieniem) ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. Natomiast postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności rozstrzygnięcia organu administracyjnego ma charakter nadzwyczajny i dotyczy tylko ustalenia, czy kwestionowane rozstrzygniecie obarczone jest wadami, których enumeratywny wykaz określa art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., póz. 749 ze zm.). Taki zakres postępowania wiąże się z treścią art. 128 ww. ustawy, statuującego zasadę trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu. Przepis ten stosuje się odpowiednio do ostatecznych postanowień. Organ prowadzący tego rodzaju postępowanie nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, gdyż postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może powtarzać ani zastępować postępowania wymiarowego. Zasady tej należy bezwzględnie przestrzegać, gdyż wyeliminowanie z obrotu prawnego ostatecznej decyzji (postanowienia) stanowi odstępstwo od wspomnianej zasady trwałości rozstrzygnięć. Podkreślono, powołując się na przesłanki określone w art. 247 § 1 pkt 1-3 ustawy Ordynacja podatkowa, że organ podatkowy I instancji podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie miał na uwadze okoliczności faktyczne wynikające z zebranego w aktach sprawy materiału dowodowego. Zdaniem organów bezspornym jest, że w dniu 19 października 2009 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło zawiadomienie Spółki A o zmianie właściwości naczelnika urzędu skarbowego z uwagi na fakt, iż w ostatnim roku podatkowym Spółka osiągnęła przychód netto w rozumieniu przepisów o rachunkowości ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 min EURO według kursu średniego ogłoszonego przez NBP na koniec roku podatkowego (art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a ustawy o urzędach i izbach skarbowych). Wobec powyższego, zdaniem organu, zasadnie uznano, że z dniem 1 stycznia 2010 r. właściwym organem podatkowym dla Spółki A został Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Wyjaśniono, że przepis art. 5a ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U z 2004 r., Nr 121, poz. 1267 ze zm.) wyróżnia dwa zdarzenia, tj. wyłączenie podatnika z kategorii tzw. "dużych" podatników, które następuje po upływie dwóch kolejnych lat podatkowych, w których podatnik nie spełniał przesłanek z art. 5 ust. 9b oraz związaną z tym wyłączeniem zmianę właściwości naczelnika urzędu skarbowego z naczelnika właściwego wyłącznie w zakresie określonych kategorii podatników następującą z dniem 1 stycznia drugiego roku następującego po roku (w sprawie 2012 r.), w którym nastąpiło ich wyłączenie z danej kategorii podatników. Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że z uwagi na fakt, iż Spółka przez dwa kolejne lata podatkowe (2010 i 2011) nie osiągnęła przychodu netto określonego ww. art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a) ustawy o urzędach i izbach skarbowych to – zgadzając się z organem I instancji - po upływie dwóch kolejnych lat podatkowych - z dniem 1 stycznia 2014 r. - właściwym organem dla Spółki stał się ponownie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.. Zdaniem organu II instancji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. był zatem właściwym organem podatkowym dla Spółki od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2013 r. Był zatem uprawniony do wydania w dniu [...] r. postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności decyzji. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając jako organ I instancji słusznie uznał za bezzasadny zarzut pełnomocnika strony, dotyczący naruszenia przepisów o właściwości organów podatkowych (co w świetle art. 247 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa mogłoby stanowić podstawę stwierdzenia nieważności ww. postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.). Za chybiony uznano również zarzut, podniesiony przez pełnomocnika strony, dotyczący wydania przez organ podatkowy postanowienia bez podstawy prawnej. Organ l instancji zauważył, że o wydaniu danego aktu (decyzji, postanowienia) bez podstawy prawnej można mówić m.in. wówczas, gdy został on wydany mimo braku przepisu prawnego dopuszczającego działanie organu w danej sprawie albo na podstawie przepisu, który nie stanowi źródła prawa powszechnie obowiązującego. W przedmiotowej sprawie tak jednak nie było, gdyż podstawą do wydania ww. postanowienia nadającego decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. rygor natychmiastowej wykonalności był art. 239b ustawy Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Skarbowej jako organ II instancji zauważył, że o naruszeniu prawa można mówić wtedy, gdy istnieje sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji (postanowieniu). Nie każde jednak naruszenie prawa stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności postanowienia. Naruszenie to bowiem musi mieć charakter rażący. Stanowisko takie zostało zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu, w którym organ podatkowy I instancji wskazał, że pełnomocnik strony nie wykazał by w sprawie doszło do naruszenia prawa, któremu można przypisać cechę rażącego. Podkreślił również, że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. nie narusza jakiejkolwiek przesłanki wymienionej w przepisie art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a tym bardziej nie zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa. Odnośnie zawartych w rozpatrywanym zażaleniu wniosków o stwierdzenie nieważności tytułów wykonawczych z dnia 19.11.2013 r. oraz uchylenie dokonanych na ich podstawie czynności egzekucyjnych, Dyrektor Izby Skarbowej zważył, że przedmiotem rozpatrywanej sprawy jest weryfikacja odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., nadającego decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona zarzuciła naruszenie: - art. 15 § 1, art. 16, art. 187 § 1, art. 194 § 1, § 2 i § 3, art. 247 § 1 punkt 1 oraz art. 290 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137 poz. 926 z późn. zm.- dalej UOP) przy zastosowaniu art. 25 ust 1, ust 2 w związku z art. 31 ust 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (tekst jednolity: Dz. U. 2011 r. Nr 41 poz. 214 z późn. zm. - dalej KS) oraz art. 5 ust 9b punkt 7 litera a w związku z art. 5a ust 1 punkt 2, ust 5 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 roku o urzędach i izbach skarbowych (tekst jednolity Dz. U. 2004 roku nr 121 póz. 1267 z późn. zm. - dalej UIS), poprzez błędną ich interpretację, w wyniku czego postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności wydał organ miejscowo niewłaściwy. Mając na uwadze powyższe wniesiono o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku o nadaniu decyzji z dnia [...] Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. rygoru natychmiastowej wykonalności, zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego wg norm przypisanych. Ponadto wniesiono o przyjęcie do akt sprawy potwierdzonych kopii wskazanych dokumentów, tj. protokołu kontroli z dnia 28.08.2013 r. Zdaniem skarżącej spółki, istotą sporu jest brak właściwości miejscowej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego do orzekania w sprawach wynikających z postępowania kontrolnego zakończonego wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu [...] roku decyzji nr [...]. Wskazano, że od roku 2009 do roku 2012 przychody netto spółki nie przekraczały kwoty 5 milionów euro. Zaistniała więc przesłanka zmiany właściwości miejscowej (z naczelnika urzędu skarbowego właściwego wyłącznie w zakresie niektórych kategorii podatników na naczelnika właściwego miejscowo według art 17 ust 1 UOP, czyli w przypadku skarżącej na Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.) na warunkach opisanych w art. 5a ust 5 UIS. Zdaniem spółki brak przychodów powyżej 5 milionów euro w latach 2009- 2010 skutkuje koniecznością zmiany właściwości miejscowej z dniem 01 stycznia 2012 roku, a nie jak ustalono w załączonym protokole kontroli z dniem 01 stycznia 2013 roku. W konsekwencji braku właściwości do orzekania od dnia 01 stycznia 2012 roku przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego oraz braku skierowania przez niego (art. 18a w związku z art. 15 § 1 UOP) wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzji do właściwego miejscowo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., nastąpiło spełnienie przesłanek wynikających z art. 247 § 1 punkt 1 UOP, uznających za nieważne wszystkich postanowień (art. 219 i art. 239 UOP) wydanych przez organy nieuprawnione. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie zastosował się do przepisów art. 191 w związku z art. 187 § 1 i art. 127 UOP i mimo otrzymania pisma skarżącej z dnia 17 marca 2014 roku uzupełniającego zażalenie z dnia 10 stycznia 2014 roku, w którym wskazywała ona na wydanie postanowienia o nadaniu decyzji z dnia [...] roku rygoru natychmiastowej wykonalności z naruszeniem przepisów o właściwości, nie rozpatrzył ponownie wniesionej sprawy zgodnie z dyspozycją art. 248 § 2 punkt 1 w związku z art. 120 UOP. W dniu 10 stycznia 2014 roku, w złożonym zażaleniu na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku, nie uznające zarzutów skarżącej na prowadzone postępowania egzekucyjne, skarżąca zawarła skargę złożoną w trybie art. 227 KPA. Rozpatrywanie skargi w tym trybie, w jej ocenie, powinno nastąpić w toku postępowania (art. 234 punkt 1 KPA lub rozpocząć się od wszczęcia postępowania (art. 233 KPA). Wydane w trybie art. 238 § 1 KPA zawiadomienie nie rozpatrzono w zgodzie z powołanymi powyżej zarzutami skargi. Zdaniem skarżącej zawiadomienie takie podlega kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 punkt 4 PPSA i powinno być zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Stąd zasadny jest wniosek (art. 146 § 1 PPSA) o zbadanie zgodności tego aktu oraz uznanie przez Sąd zasadności skargi (art. 146 § 2 PPSA). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów proceduralnych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Kwestią sporną w sprawie jest odmowa stwierdzenia nieważności postanowienia z dnia [...] r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej rozstrzygającej w sprawie podatku od towarów i usług z dnia [...] r. Na wstępie stwierdzić należy, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji bądź postanowienia jest postępowaniem nadzwyczajnym. Jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy, co do jej istoty, tylko sprawdzenie, czy decyzja ostateczna bądź postanowienie nie zostały dotknięte jedną z najpoważniejszych wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie może się więc przerodzić w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Dotyczy to każdego postępowania w tym przedmiocie bez względu na to, czy zostało wszczęte na żądanie strony, czy z urzędu. Wskazać przy tym trzeba, że instytucja stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej daje możliwość wyeliminowania jej z obrotu prawnego, jeżeli jest ona obarczona choćby jedną z wad wskazanych w art. 247 § 1 O.p., tj: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, 2) została wydana bez podstawy prawnej, 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa, 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, 5) została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. W rozpoznawanej sprawie postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności postanowienia nie może być zatem poświęcone ponownej ocenie zasadności merytorycznego rozstrzygnięcia dotyczącego nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności ww. postanowienia mogło dotyczyć tylko i wyłącznie ustalenia, czy postanowienie, którego wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczone jest wadami określonymi enumeratywnie w art. 247 § 1 pkt 1-3 O. p., bowiem na te wady powołała się strona skarżąca, czy też te wady nie występują. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę trwałości ostatecznych decyzji (postanowień) w postępowaniu podatkowym. W niniejszej sprawie, jak wskazano powyżej, skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. z uwagi na jego wydanie z naruszeniem przepisów o właściwości, jak również z uwagi jego wydanie bez podstawy prawnej i z rażącym naruszeniem prawa. W konsekwencji rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie w zasadzie uzależnione jest od odpowiedzi na pytanie, czy postanowienie będące przedmiotem badania (z dnia [...] r.) w trybie stwierdzenia nieważności jest dotknięte powyższymi wadami. Odnosząc się do pierwszej z wad zarzucanych przez stronę, a wymienionych w art. 247 § 1 pkt 1 O. p., w pierwszym rzędzie ustalić trzeba, czy organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie i rozważyły okoliczności podnoszone przez stronę skarżącą mające w jej przekonaniu doprowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji. W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że postanowienie z dnia [...] r. zostało wydane bez naruszenia przepisów o właściwości. Zgodnie z przepisem art. 5a ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U z 2004 r., Nr 121, poz. 1267 ze zm.) - dla podatników, dla których właściwym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy wyłącznie w zakresie określonych kategorii podatników i którzy przez dwa kolejne lata podatkowe nie należeli do kategorii podatników, o których mowa w art. 5 ust. 9b, zmiana właściwości naczelnika urzędu skarbowego z naczelnika właściwego wyłącznie w zakresie określonych kategorii podatników następuje z dniem 1 stycznia drugiego roku następującego po roku, w którym nastąpiło ich wyłączenie z danej kategorii podatników. Z kolei w myśl art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a ww. ustawy - wyznaczenie terytorialnego zasięgu działania określonego urzędu skarbowego zgodnie z ust. 9a następuje w przepisach określonych na podstawie ust. 9c i może dotyczyć w szczególności osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego. Zgodnie z ust. 9c przepisu art. 5 ustawy - Minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw administracji publicznej określa, w drodze rozporządzenia, terytorialny zasięg działania oraz siedziby naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych, uwzględniając zasady określone w ust. 9a i 9b oraz potrzeby właściwego zorganizowania wykonywania zadań, zwłaszcza z zakresu poboru podatków oraz sprawnej obsługi podatnika. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (Dz.U. 2013.1441 j.t.) wyznacza jako wyłącznie właściwego dla podatników określonych w art. 5 ust. 9b ww. ustawy dla województwa [...] Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy podnieść należy, że poza sporem jest, iż w dniu 19 października 2009 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło zawiadomienie Spółki A o zmianie właściwości naczelnika urzędu skarbowego z uwagi na fakt, iż w ostatnim roku podatkowym Spółka osiągnęła przychód netto w rozumieniu przepisów o rachunkowości ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 min EURO według kursu średniego ogłoszonego przez NBP na koniec roku podatkowego (art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a ustawy o urzędach i izbach skarbowych). Wobec powyższego zasadnie, zdaniem Sądu, organ odwoławczy uznał, że z dniem 1 stycznia 2010 r. właściwym organem podatkowym dla Spółki A został Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Bezsporne jest również, że Spółka przez dwa kolejne lata podatkowe, tj. 2010 i 2011, nie osiągnęła przychodu netto określonego ww. art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Zatem okresem roku, w którym nastąpiło wyłączenie spółki A z kategorii podatników określonych w art. 5 ust. 9b ww. ustawy jest rok 2012 (następujący po dwóch latach nie osiągania dochodu w wysokości określonej w art. 5 ust. 9b, licząc od roku podatkowego, w którym właściwym był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego). W tej sytuacji, jak słusznie stwierdziły organy obu instancji, z dniem 1 stycznia drugiego roku następującego po roku, w którym nastąpiło wyłączenie z danej kategorii, czyli z dniem 1 stycznia 2014 r. - właściwym organem dla Spółki stał się ponownie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego był zatem właściwym organem podatkowym dla skarżącej Spółki od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2013 r. i w konsekwencji uprawniony był do wydania w dniu [...] r. postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] r. Z uwagi na powyższe, zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. słusznie uznał za bezzasadny zarzut strony skarżącej, dotyczący naruszenia przepisów o właściwości organów podatkowych, co w świetle art. 247 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa mogłoby stanowić podstawę stwierdzenia nieważności ww. postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Za nieuzasadniony uznać należy również zarzut strony skarżącej dotyczący wydania przez organ podatkowy postanowienia bez podstawy prawnej (przesłanka z art. 247 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Organy obu instancji słusznie zauważyły, że o wydaniu danego aktu (decyzji, postanowienia) bez podstawy prawnej można mówić m.in. wówczas, gdy został on wydany mimo braku przepisu prawnego dopuszczającego działanie organu w danej sprawie albo na podstawie przepisu, który nie stanowi źródła prawa powszechnie obowiązującego. W przedmiotowej sprawie tak jednak nie było, gdyż podstawą do wydania ww. postanowienia nadającego decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. rygor natychmiastowej wykonalności był art. 239b ustawy Ordynacja podatkowa. Odnośnie kolejnej przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wskazanej przez stronę skarżącą jako podstawę prawną żądania stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., podnieść trzeba, że o naruszeniu prawa można mówić wtedy, gdy istnieje sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji (postanowieniu). Nie każde jednak naruszenie prawa stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności postanowienia. Naruszenie to bowiem musi mieć charakter rażący. Słusznie organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia podniósł, że zgodnie z wykładnią językową - Słownik Języka Polskiego (Warszawa 1993, t. III, s. 24) - pojęcie "rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy i bezsporny. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść rozstrzygnięcia pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie ze sobą. Nie chodzi bowiem o błędy w wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Ponadto podnieść należy, że w orzeczeniach sądów administracyjnych niejednokrotnie wyrażony został pogląd, że przy stwierdzaniu nieważności decyzji (postanowienia) mogą być brane pod uwagę wyłącznie okoliczności wymienione w art. 247 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (zob. WSA w Szczecinie z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 611/10, WSA w Gdańsku z dnia 29 września 2010 r" sygn. akt I SA/Gd 570/10, wyrok NSA z dnia 12 października 2011 r., sygn. akt II FSK 736/10). Mając na względzie przywołane wywody wskazać należy, że strona skarżąca nie wykazała by w sprawie doszło do naruszenia prawa, któremu można przypisać cechę rażącego. W ocenie Sądu, zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził zatem, że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nie narusza jakiejkolwiek przesłanki wymienionej w przepisie art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a tym bardziej nie zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa. Odnosząc się do zawartych w skardze uwag skarżącej spółki, dotyczących zawartej w złożonym zażaleniu z dnia 10 stycznia 2014 r. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku, nie uznające zarzutów skarżącej na prowadzone postępowania egzekucyjne, skargi złożonej w trybie art. 227 KPA, podnieść należy, że przedmiotem niniejszej sprawy jest wyłącznie rozpatrzenie skargi na postanowienie z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z [...] r., natomiast jak wynika z motywów wyroku tutejszego Sądu z dnia 4 września 2014 r., wydanego w sprawie sygn. akt III SA/Łd 509/14, skarga na działanie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wniesiona przez skarżącą spółkę na podstawie art. 227 K.p.a. została rozpoznana i zakończona zawiadomieniem z dnia [...] r. o uznaniu jej za bezzasadną. Na koniec odnosząc się do wniosku dowodowego strony skarżącej, wskazać należy, że zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej: "p.p.s.a.") Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów jest możliwe, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki: 1) jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości; 2) nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzenie dowodu z dokumentu jest niezbędne, jeżeli bez tego dokumentu nie jest możliwe rozstrzygnięcie istniejących w sprawie wątpliwości. Co do zasady jednak, prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym nie jest możliwe. Kontrolę legalności zaskarżonej decyzji sąd administracyjny opiera bowiem na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji (art. 133 § 1 p.p.s.a.). W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie zgłoszenie przez pełnomocnika skarżącego wniosku o przeprowadzenie na rozprawie dowodu uzupełniającego z dokumentu jest nieuzasadnione wobec tego, iż dokument ten dotyczy innego rodzaju podatku i innego okresu rozliczeniowego niż ten, który jest przedmiotem zaskarżenia. Sąd uznał ponadto, że materiał zebrany w postępowaniu podatkowym jest pełny i wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, nie budzi przy tym istotnych wątpliwości, które mogłyby zostać wyjaśnione poprzez przeprowadzenie wnioskowanych dowodów. Reasumując Sąd stwierdził, że organy podatkowe postąpiły odpowiednio do przepisów prawa tak procesowego jak i materialnego. Dokonały przy tym prawidłowej interpretacji przepisów prawa mających zastosowanie w niniejszej sprawie, a także rozpatrzyły wszystkie podniesione przez skarżącą spółkę zarzuty. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną. DB