I SA/Łd 941/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant Asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009r. oddala skargę. I SA/Łd 941/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania A. O. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia [...] określającej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 79.328 zł uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 29.621 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W wyniku kontroli podatkowej, wszczętej wobec A.O. (prowadzącego przedsiębiorstwo o nazwie A) w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od I do IV kwartału 2009 r., Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. stwierdził nieprawidłowości skutkujące zawyżeniem w rozliczeniach za ww. kwartały kwot podatku naliczonego. W toku kontroli organ podatkowy ustalił również, że z dniem 22.01.2014 r. podatnik został wykreślony z rejestru przedsiębiorców wskutek przekształcenia Przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę kapitałową - A 2 Sp. z o.o. - na podstawie oświadczenia o przekształceniu zawartego w akcie notarialnym z dnia 23.07.013 r. (wpisu Spółki do KRS dokonano w dniu 07.11.2013 r.). W toku prowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji zakwestionował w rozliczeniu za IV kwartał 2009 r. odliczenie przez podatnika podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez:. 1. B L.Ł. w T. - Stacja Paliw M. 35, K. - jedna faktura, z której kwota podatku VAT to 5.139,20 zł, dokumentująca zakup oleju napędowego; 2. C w T. - sześć faktur, z których łączna kwota podatku VAT to 21.700,80 zł, dokumentujących zakup części zamiennych do maszyn budowlanych i pojazdów ciężarowych. W ocenie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. zebrany w toku kontroli materiał dowodowy wykazał, że w odniesieniu do faktury wystawionej przez P.H.U. B L. Ł., znalazł zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, a w przypadku faktur, w których jako wystawca figurowała firma C, przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ww. ustawy. Wobec powyższego organ I instancji w decyzji z dnia [...]08.2014 r. zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur i określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. w kwocie 79.328 zł. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...]10.2015 r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji, celem przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego i wyjaśniającego w sprawie. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego w decyzji z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w pierwotnej decyzji w zakresie wskazanym na wstępie niniejszej decyzji. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia i wskazał, że w dniu 13.10.2014 r. wszczęto wobec A.O. postępowanie karne skarbowe o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. w zbiegu z art. 76 § 2 k.k.s. w związku z art. 6 § 2 k.k.s., polegający na podaniu nieprawdy m.in. w deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2009 r., przez co uszczuplono podatek od towarów i usług. Powyższe postępowanie zostało zakończone w dniu 22.01.2016 r. Wobec powyższego zgodnie z art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 21.10.2014 r. nr Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. zawiadomił podatnika o wystąpieniu od dnia 13.10.2014 r. okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania - zawiadomienie zostało doręczone w dniu 28.10.2014 r., natomiast pismem z dnia 25.01.2016 r. organ I instancji przesłał do podatnika informację, że okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania zakończył się w dniu 22.01.2016 r. Zdaniem organu II instancji, w związku z wszczęciem w dniu 13.10.2014 r. postępowania karnego skarbowego i jego zakończenia w dniu 22.01.2016 r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r., zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 oraz § 7 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uległ zawieszeniu na okres 467 dni. Powyższe spowodowało z kolei, iż termin przedawnienia zobowiązania za ten okres przesunął się nadzień 12.04.2017 r. Przechodząc do meritum Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, zgodnie z którym A.O. w IV kwartale 2009 r. niezasadnie dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których jako wystawcy widnieją: B i C. Odnośnie podmiotu B podniesiono, że w dniu [...] 12.2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wydał dla P.H.U. B Ł. L. decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za okres grudzień 2008 r. - grudzień 2010 r. Decyzja ta jest ostateczna. Organ kontroli skarbowej wykazał, że P.H.U. B służyło do wprowadzenia do obrotu gospodarczego towarów niewiadomego pochodzenia, w tym również paliw. W uzasadnieniu decyzji organ skarbowy wskazał, że zgodnie z dokumentacją głównym dostawcą dla P.H.U. B była firma o nazwie D M. P. Jak wykazało postępowanie kontrolne wszystkie faktury zakupu ujęte przez P.H.U. B Ł. L. w rejestrach zakupu dla celów podatku od towarów i usług opisane jako wystawione przez D są nierzetelne, gdyż nie odzwierciedlają żadnej transakcji gospodarczej przeprowadzonej pomiędzy firmą Ł. L. firmą D. Zdaniem organu II instancji tezę, że P.H.U. B była to firma, która służyła do wprowadzania do obrotu gospodarczego towarów niewiadomego pochodzenia potwierdziły zeznania Ł. L., Z. W., D. S., G. W., A.C. oraz A.O., Podkreślono również, że z pisma Urzędu Regulacji Energetyki Departamentu Rynków Paliw Gazowych i Ciekłych w P. z dnia 27.11.2012 r. wynika, iż firma P.H.U. B L. Ł. nie posiadała i nie posiada koncesji na obrót paliwami ciekłymi, a wyrokiem z dnia 02.07.2015 r. sygn. akt [...] wydanym przez Sąd Rejonowy w K. II Wydział Karny Ł. L. został uznany winnym (m.in.) tego, że w okresie od 01.12.2008 r. do 31.12.2010 r. będąc właścicielem firmy PHU B Ł. L., posługiwał się fakturami, które zostały wystawione w sposób nierzetelny i wystawiał faktury w sposób nierzetelny, odliczył podatek naliczony z faktur VAT, na których jako wystawca widnieje m.in. firma D M. P., ul. E 7/16, S., tj. firma, która została zarejestrowana jedynie w celu sporządzania faktur sprzedaży oleju napędowego i benzyny, a w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem, że dokonane przez organ I instancji rozstrzygnięcie w zakresie faktury, w której jako sprzedawca figuruje firma P.H.U. B nastąpiło przez pryzmat ustaleń poczynionych odnośnie firmy D M. P., z tego względu, że w toku postępowania nie wskazywano na brak istnienia towaru określonego na powyższej fakturze, a jedynie dowiedziono, że towar ten nie pochodził od PHU B. W związku z tym uznano, że bez znaczenia jest również podnoszona przez stronę skarżącą okoliczność, że w okresie od września do listopada 2009 r. dostawcą paliw do PHU B była także F sp. z o.o., które to nabycia nie zostały zakwestionowane podczas prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. postępowania skarbowego oraz uwagi dotyczące posiadanych przez skarżącego zbiorników na paliwo. W ocenie organu II instancji ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że P.H.U. B została założona celem wprowadzania do obrotu faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a Ł. L. był tzw. słupem i firmował swoją osobą działania wykonywane przez inne osoby, co niezbicie potwierdził we wszystkich złożonych zeznaniach. Ł. L. nie posiadał żadnej wiedzy na temat dostawców i odbiorców paliwa, nie miał wglądu w dokumentację firmy, od Pana K. otrzymywał stałe wynagrodzenie w wysokości 500 zł tygodniowo. Jego rola sprowadzała się jedynie do pilnowania dostaw oleju i jego pomiarów. Jednocześnie A.K., prowadząc w 2007 r. i 2008 r. działalność gospodarczą, sprzedawał paliwo niewiadomego pochodzenia oraz wystawiał "puste" faktury na sprzedaż paliw. Jako główni dostawcy paliw do PHU A.K. występowali D M. P. oraz C, T. Za popełnione w 2007 r. i I kw. 2008 r. przestępstwa skarbowe, w tym w szczególności wystawienie na rzecz 87 podmiotów 1513 pustych faktur, A. K. został skazany prawomocnym wyrokiem Sadu Rejonowego w K. Wydział II Karny z dnia 27.09.2011 r. sygn. akt [...]. Nie sposób pominąć i tej okoliczności, że nielegalna działalność A.K. zarówno w 2007 jak i 2008 roku była również przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zdaniem organu odwoławczego z materiału dowodowego wynika, że P.H.U. B L. Ł. było kontynuacją nielegalnej działalności prowadzonej uprzednio przez PHU A. K. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji, kwestionujące prawo A.O. do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT, w której jako wystawca figuruje firma P.H.U. B L. Ł. w oparciu o art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W ocenie organu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje niezbicie, że w odniesieniu do ww. kontrahenta strona nie tyle nie dochowała należytej staranności przy weryfikowaniu swojego dostawcy, co nie podjęła żadnych kroków, aby ustrzec się od udziału w nielegalnym obrocie paliwem. Zdaniem organu opisane w decyzji okoliczności zasadniczo odbiegające od normalnych stosunków handlowych pomiędzy uczestnikami legalnego obrotu gospodarczego wskazują, że podatnik co najmniej wiedział, że wystawca faktury nie jest faktycznym sprzedawcą. Odnośnie drugiego z wystawców zakwestionowanych faktur, tj. C, wyjaśniono że firma ta nie posiada i nie posiadała wpisu w prowadzonej przez Urząd Ewidencji Działalności Gospodarczej. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. wynika, że numer NIP [...] nie został wygenerowany przez system informatyczny, a pod adresem T. ul. G mieści się budynek H z oddziałem poczty i kilkoma mieszkaniami zakładowymi. Wyżej wymieniona firma nie jest znana pod tym adresem i brak jest oznak prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. nie ulega wątpliwości, że firma była podmiotem nieistniejącym. Złożone w sprawie zeznania A.O., z których wynika, że nie posiadał on żadnej wiedzy na temat współpracy z firmą C, świadczą zdaniem organu o tym, że podatnik nigdy nie współpracował z ww. firmą i ma tego pełną świadomość. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zachowanie podatnika wskazuje, że bez znaczenia było dla niego od kogo nabywa towar, a kwestia dochowania należytej staranności kupieckiej w kontaktach z dostawcami miała dla niego drugorzędne znaczenie. W przypadku firmy C podatnik z łatwością mógł wejść w posiadanie informacji na jej temat. Tym samym stwierdzono, że poprzez przyjęcie faktur, w których jako wystawca figuruje C podatnik stał się uczestnikiem transakcji przeprowadzonych w celu uzyskania nieuprawnionych korzyści podatkowych. Zdaniem organu II instancji bez znaczenia są przy tym zeznania pracowników firmy A, tj. A.C. i G.W., gdyż potwierdzają one tylko, że strona dokonywała zakupu części zamiennych do maszyn i samochodów ciężarowych, jednak żaden z ww. świadków nie wskazał, że towary te pochodziły od firmy C. Odnosząc się do zgłoszonych w odwołaniu wniosków dowodowych o przesłuchanie w charakterze świadków: D. S., G.W., Ł. L., P. S., T.Z., A. K., Z.W., J. Z. oraz przeprowadzenie badań grafologicznych pisma osoby sporządzającej i podpisującej dokumenty księgowe wystawione przez M. P. w ramach firmy D organ zauważył, że przeprowadzenie wnioskowanych dowodów było niepotrzebne, tym bardziej, że w aktach sprawy znajdują się już przesłuchania D. S., G.W., Ł. L., Z.W. Również przeprowadzenie badań grafologicznych pisma osoby sporządzającej i podpisującej dokumenty księgowe wystawione przez M. P. w ramach firmy D jest poza zakresem przedmiotowej sprawy, gdyż w IV kwartale 2009 r. strona nie współpracowała z tą osobą. Wobec powyższego organ odwoławczy odmówił stosownym postanowieniem przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że decyzją z dnia [...]06.2016 r. po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia [...] określającą w podatku od towarów i usług m.in. za III kwartał 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 48.324 zł, uchylił w całości decyzję organu l instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Decyzja ta jest ostateczna. W deklaracji VAT-7K za III kwartał 2009 r. Strona wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 98,031 zł. Wobec powyższego rozliczenie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. należało, zdaniem organu II instancji, określić na kwotę 29.621 zł. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy polegające na: 1) naruszeniu art. 121 i art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niestaranny i nie merytoryczny, a tym samym niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez nieprzytoczenie w przedmiotowej decyzji podstaw faktycznych oraz dowodów stanowiących podstawę do wydania rozstrzygnięcia i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego, 2) naruszeniu art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez przeprowadzenie przez organ podatkowy postępowania dowodowego w sposób wybiórczy oraz niekompletny w szczególności poprzez: a) pominięcie dowodu z zeznań D. S. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami VAT wystawionymi pomiędzy Ł. T. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B", a A. O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; b) pominięcie dowodu z zeznań Ł. L. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami VAT wystawionymi pomiędzy Ł. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B", a A. O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; c) pominięcie dowodu z zeznań P. S. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami VAT wystawionymi pomiędzy Ł. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B", "C", M. P. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "J" z siedzibą w S. a A.O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; d) pominięcie dowodu z zeznań świadka T. Z. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami VAT wystawionymi pomiędzy Ł. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B", "C", M. P. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "J" z siedzibą w S. a A. O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; e) pominięcie dowodu z zeznań świadka A. K. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności przez Ł. L. w szczególności nabywania przez niego towaru, odbierania wynagrodzenia za sprzedany towar, prowadzenia przez niego księgowości oraz źródła pochodzenia sprzedawanego paliwa; f) pominięcie dowodu z zeznań świadka Z. W. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności przez Ł. w szczególności nabywania przez niego towaru, odbierania wynagrodzenia za sprzedany towar, prowadzenia przez niego księgowości oraz źródła pochodzenia sprzedawanego paliwa; g) pominięcie dowodu z zeznań świadka J. Z. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności przez Ł. L. w szczególności nabywania przez niego towaru, odbierania wynagrodzenia za sprzedany towar, prowadzenia przez niego księgowości oraz źródła pochodzenia sprzedawanego paliwa; h) bezpodstawne uznanie za niewiarygodnych przedstawionych przez podatnika dokumentów potwierdzających dokonanie wpłaty należności za towary dostarczone A. O. przez M. P. prowadzącego działalność pod firmą "J" oraz przedsiębiorstwo "C" oraz pominięcie dowodu z opinii grafologa; 3) naruszeniu art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez: a) pominięcie dowodu z zeznań Ł. L. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami VAT wystawionymi pomiędzy Ł. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B" a A. O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; b) pominięcie dowodu z zeznań P. S. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami VAT wystawionymi pomiędzy Ł. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B", C, M. P. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "J" z siedzibą w S. a A. O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; c) pominięcie dowodu z zeznań świadka T. Z. na okoliczność wykonania wszystkich czynności objętych fakturami Ł. L. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "B", "C", M. P. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "J" z siedzibą w S. a A. O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "A"; d) pominięcie dowodu z zeznań świadka A. K. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności przez Ł. L. w szczególności nabywania przez niego towaru, odbierania wynagrodzenia za sprzedany towar, prowadzenia przez niego księgowości oraz źródła pochodzenia sprzedawanego paliwa; e) pominięcie dowodu z zeznań świadka Z. W. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności przez Ł. w szczególności nabywania przez niego towaru, odbierania wynagrodzenia za sprzedany towar, prowadzenia przez niego księgowości oraz źródła pochodzenia sprzedawanego paliwa; f) pominięcie dowodu z zeznań świadka J. Z. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności przez Ł. L. w szczególności nabywania przez niego towaru, odbierania wynagrodzenia za sprzedany towar, prowadzenia przez niego księgowości oraz źródła pochodzenia sprzedawanego paliwa; g) pominięcie dowodu z opinii grafologa na okoliczność autentyczności podpisów pod dokumentami potwierdzającymi dokonanie wpłaty należności za towary dostarczone A.O. przez M. P. prowadzącego działalność pod firmą "J" oraz przedsiębiorstwo "C"; 4) Naruszenie art. 191 ustawy ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że Ł. L., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą, B, M. P. prowadzącego działalność pod firmą "J" oraz C wystawiali A.O. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą "A", faktury VAT stwierdzające czynności, które nie istniały\nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu transakcji pomiędzy tymi dwoma podmiotami; 5) Naruszenie art. 208 § 1 ustawy ordynacja podatkowa poprzez nieumorzenie postępowania podatkowego w sytuacji, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wprost wynika, że nie zachodziły żadne podstawy do wszczęcia tego postępowania. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia [...]oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ona przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania. Przedmiotem kontroli jest wyłącznie decyzja organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu wyrażona w decyzji oraz w jej uzasadnieniu. Rozpatrując przedmiotową skargę, Sąd doszedł do przekonania, że jest ona bezzasadna i nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, organ w sposób prawidłowy przeprowadził postępowanie, w wyniku którego w sposób właściwy ustalił stan faktyczny, który następnie prawidłowo ocenił w oparciu o obowiązujące regulacje prawne. W przedmiotowej sprawie sporne jest to, czy dopuszczalne było odliczenie przez stronę podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmy : P.H.U. B L. Ł., dokumentujących zakup oleju napędowego i C, dokumentujących zakup części zamiennych do maszyn budowlanych i pojazdów ciężarowych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a powołanej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Stosownie do art. 106 ust. 1 cytowanej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zatem zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego. Ustawodawca wymaga jednak spełnienia pewnych warunków, a w określonych przez siebie sytuacjach wyłącza to prawo. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z omawianego prawa, związane są m.in. z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Warunki te wynikają z art. 88 ust. 3 a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w myśl których w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami (lub korektami tych dokumentów) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tych przepisów wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania "pustych dokumentów". Podkreślenia wymaga fakt, iż nie wystarczy jedynie, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika założenie ustawodawcy, że faktury mają dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze podlegające opodatkowaniu. Muszą być zatem zgodne przedmiotowo i podmiotowo z opisanym na fakturze zdarzeniem gospodarczym. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, należy zgodzić się ze stanowiskiem organów kwestionujących prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakup złomu, na których jako sprzedawców wskazano firmy : P.H.U. B L.Ł. i C. Jeśli chodzi o pierwszego z kontrahentów skarżącego, to z akt sprawy wynika, że w dniu [...] 12.2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wydał dla P.H.U. B Ł. L. decyzję nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług za okres grudzień 2008 r. - grudzień 2010 r., która jest ostateczna i w której wykazał, że P.H.U. B służyło do wprowadzenia do obrotu gospodarczego towarów niewiadomego pochodzenia, w tym również paliw. W uzasadnieniu decyzji organ skarbowy wskazał, że zgodnie z dokumentacją głównym dostawcą dla P.H.U. B była firma o nazwie D M. P. Jak wykazało postępowanie kontrolne wszystkie faktury zakupu ujęte przez P.H.U. B Ł. L. w rejestrach zakupu dla celów podatku od towarów i usług opisane jako wystawione przez D M. P., są nierzetelne, gdyż nie odzwierciedlają żadnej transakcji gospodarczej przeprowadzonej pomiędzy firmą Ł. L. a firmą D. Z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia 19.04.2011 r. wynikało, że siedziba firmy D mieści się w mieszkaniu prywatnym należącym do innej osoby, a M. P. nigdy nie był zameldowany pod wskazanym adresem. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w piśmie z dnia 16.11.2010 r. poinformował, że podmiot D M. P. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług do 31.05.2009 r., kiedy to został wyrejestrowany na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec ww. podmiotu prowadzone było postępowanie przez Wydział Dochodzeniowo-Śledczy Komendy Wojewódzkiej Policji Wydział do Walki z Przestępczością Gospodarczą w P. oraz Urząd Kontroli Skarbowej w P. i S. Oddział Zamiejscowy w K. Ustalono, że firma została zarejestrowana w celu sporządzania faktur sprzedaży oleju napędowego i w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej polegającej na pośredniczeniu w obrocie paliwami. Z powyższego wynika, że zasadnie organy uznały, że P.H.U. B była to firma, która służyła do wprowadzania do obrotu gospodarczego towarów niewiadomego pochodzenia. Świadczą o tym także inne dowody, np. przesłuchany w dniu 20.08.2012 r. w charakterze strony przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Ł. L. zeznał, że nie wie skąd pochodziło paliwo dowożone na stację w M., zaś zakupy i sprzedaż paliwa organizowane były przez inne osoby zatrudnione przez wcześniejszego właściciela stacji. W porozumieniu z A. K. oraz Z. W., Ł. L. rozszerzył działalność gospodarczą o handel paliwem silnikowym. Ł. L. zeznał, że jego rola w tej działalności polegała na pilnowaniu dostaw oleju i pomiaru dostarczanego paliwa do stacji paliw do zbiorników. Zeznający nie miał dostępu do sejfu znajdującego się na terenie stacji. Również dystrybutory paliwa zabezpieczone były alarmem odblokowywanym za pomocą pilota, do którego dostęp miał jedynie Pan K. Ł. L. zeznał, że nie pamięta ile faktur sprzedaży podpisał osobiście, ale zawsze podpisywał je pełnym imieniem i nazwiskiem, nigdy nie stawiał parafek. Świadek nie posiadał wiedzy, gdzie zostało zakupione paliwo. Z żadnymi dostawcami nie miał kontaktu, tymi sprawami zajmował się Pan K. Podobnie jak dokumentacją księgową, którą oprócz Pana K. zajmował się Pan Z. i księgowa. Ł. L. zeznał również, iż pod koniec 2009 roku zaczęły zastanawiać go duże obroty firmy (zobaczył przypadkowo deklaracje VAT-7, wcześniej nie miał wglądu do tych deklaracji), a Pan K. cały czas płacił świadkowi średnio 500 zł tygodniowo. Pan K. i Pan Z. oświadczyli wówczas, że jak Panu L. się nie podoba, to skończą z nim współpracę i nic nie dostanie, a będzie miał długi. Końcowo Pan L. oświadczył, iż zdaje sobie sprawę, że cała ta działalność miała na celu uszczuplenie należności Skarbu Państwa poprzez handlowanie fakturami stwierdzającymi fikcyjny obrót gospodarczy. Świadek jak sam zeznał podpisywał wszystko (w tym faktury VAT), to co otrzymał od Pana Z. i Pana W. Nie interesował się działalnością stacji, zdawał sobie sprawę, że jest tzw. słupem i firmuje działania Pana K. i Pana Z. Przesłuchany przez KPP T. w charakterze świadka w dniu 27.01.2011 r. Z. W. zeznał m. in., iż w okresie 2004 - 2008 był zatrudniony u Pana K., natomiast od lutego 2009 roku u Pana L. jako sprzedawca paliw. Z dystrybutorów znajdujących się na stacji w M. nigdy nie była prowadzona sprzedaż paliw. Na terenie firmy nigdy nie było żadnej kasy fiskalnej, znajdowały się tylko dwa komputery, jeden Pana L. i drugi Pana P. Na komputerze można było wytworzyć dokumenty w postaci faktur sprzedaży i jak oświadczył świadek sam osobiście na polecenie Pana L. takie faktury tworzył i drukował. Z pisma Urzędu Regulacji Energetyki Departamentu Rynków Paliw Gazowych i Ciekłych w P. z dnia 27.11.2012 r. nr [...] wynika, iż firma P.H.U. B L. Ł. nie posiadała i nie posiada koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Podkreślenia wymaga też fakt, że prawomocnym wyrokiem z dnia 02.07.2015 r. sygn. akt [...] wydanym przez Sąd Rejonowy w K. II Wydział Karny, Ł. L. został uznany winnym (m.in.) tego, że w okresie od 01.12.2008 r. do 31.12.2010 r. będąc właścicielem firmy P.H.U. B Ł. L., miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Stacja Paliw M. 35, K., posługiwał się fakturami, które zostały wystawione w sposób nierzetelny i wystawiał faktury w sposób nierzetelny, odliczył podatek naliczony z faktur VAT, na których jako wystawca widnieje m.in. firma D M. P., ul. E 7/16, S., tj. firma, która została zarejestrowana jedynie w celu sporządzania faktur sprzedaży oleju napędowego i benzyny, a w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej. Z przesłuchania skarżącego w charakterze strony wynika, że współpracę z P.H.U.B nawiązał przez A. K., kontakt nawiązywany był telefonicznie, ale nie pamięta numerów telefonów ani danych osób, z którymi się kontaktował, paliwo było dostarczane przez sprzedawcę jego środkami transportu, ale nie pamiętał marki pojazdu ani numeru rejestracyjnego, zapłata za paliwo przekazywana była gotówką przy odbiorze osobie przywożącej towar, faktury dostarczane były bezpośrednio wraz z przywozem paliwa. W ocenie Sądu ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że firma P.H.U. B L. Ł. wprowadzała do obrotu faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a Ł. L. był tzw. słupem i firmował swoją osobą działania wykonywane przez inne osoby, co niezbicie potwierdził we wszystkich złożonych zeznaniach. W tym stanie rzeczy zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zakwestionował prawo A.O. do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT, w której jako wystawca figuruje firma P.H.U. B L. Ł. w oparciu o art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Ponadto zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że strona nie dochowała należytej staranności przy weryfikowaniu swojego dostawcy, ponieważ nie podjęła w tym zakresie żadnych działań, a wskazują na to następujące okoliczności: - skarżący nie podjął żadnych czynności sprawdzających i weryfikujących rzetelność i wiarygodność kontrahenta, w szczególności czy ten posiada koncesję na handel paliwem, tym bardziej że jak wynika z jego zeznań, miał świadomość zmiany rzekomego właściciela Stacji Paliw w M.; zaniechanie powyższego – zdaniem Sądu - stanowi niewątpliwie o braku należytej staranności ze strony podatnika; - strony nie miały zawartej umowy na dostarczanie paliwa; - zamówienia dokonywane miały być telefonicznie, przy czym skarżący nie potrafił wskazać numerów telefonów i osób, z którymi się kontaktował; - należności za paliwo regulowane były na ogół poprzez wpłaty gotówkowe do rąk kierowców; - biorąc pod uwagę zeznanie skarżącego, że bywał na Stacji Paliw w M. oraz przyjmując za wiarygodne zeznanie Z. W., że z dystrybutorów znajdujących się w miejscowości M. nigdy nie była prowadzona sprzedaż paliw, należy stwierdzić, że strona co najmniej powinna podejrzewać, że Stacja Paliw M. prowadziła nielegalny obrót paliwem; - na uwagę zasługuje także sposób organizacji dostaw paliwa: transport oraz związane z nim koszty ponosił dostawca, a biorąc pod uwagę odległość jaka dzieliła stronę od Stacji Paliw M., tj. 85 km (a niekiedy dostawy odbywały się 2-3 razy dziennie) stronę powinna zastanawiać opłacalność transakcji przez dostawcę; z drugiej strony nie znajduje racjonalnego wytłumaczenia sytuacja, aby osoba prowadząca działalność gospodarczą dokonywała zakupów paliwa od firmy tak daleko oddalonej, szczególnie, że jest to towar powszechnie dostępny. Zdaniem Sądu, przytoczone wyżej okoliczności, zasadniczo odbiegające od normalnych stosunków handlowych pomiędzy uczestnikami legalnego obrotu gospodarczego wskazują, że podatnik co najmniej wiedział, że wystawca faktury nie jest faktycznym sprzedawcą. Odnośnie drugiego z kontrahentów skarżącego podnieść należy, że firma C nie posiada i nie posiadała wpisu w Ewidencji Działalności Gospodarczej. Powyższe zostało również potwierdzone przez Urząd Statystyczny we W. (pismo z dnia 21.05.2013 r.), który poinformował, że w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON oraz w zbiorze jednostek archiwalnych zawierającym informacje o podmiotach zlikwidowanych brak jest podmiotu o nazwie C. Ponadto w rejestrze REGON nie występuje adres T., ul. G 7, a pod tym adresem mieści się budynek H z oddziałem poczty i kilkoma mieszkaniami zakładowymi. Wyżej wymieniona firma nie jest znana pod tym adresem i brak jest oznak prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Jednocześnie z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. wynika, że numer NIP [...] nie został wygenerowany przez system informatyczny. Z powyższych ustaleń wynika, że ww. firma była podmiotem nieistniejącym. Wobec powyższego kwestią podlegającą badaniu jest "świadomość" skarżącego, tj. tego, czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż poprzez daną transakcję uczestniczył w oszustwie w zakresie podatku od towarów i usług. Wskazać tu należy na złożone w sprawie zeznania A.O., z których wynika, że nie posiadał on żadnej wiedzy na temat współpracy z firmą C, nawet tej podstawowej, chociażby w zakresie okoliczności nawiązania współpracy, osób dostarczających towar czy środków transportu (poza tym, że płatności następowały w formie gotówki). Zasadnie organ stwierdził w zaskarżonej decyzji, że zachowanie podatnika wskazuje, że bez znaczenia było dla niego od kogo nabywa towar, a kwestia dochowania należytej staranności kupieckiej w kontaktach z dostawcami miała dla niego drugorzędne znaczenie. W przypadku firmy C skarżący z łatwością mógł wejść w posiadanie informacji na jej temat. Już samo sprawdzenie podmiotu w ogólnodostępnych bazach internetowych dałoby stronie jasne informacje o nierzetelności kontrahenta, bowiem dane tej firmy nie figurują w bazach danych prowadzonych przez organy rejestrowe. Tym samym należy stwierdzić, że poprzez przyjęcie faktur, w których jako wystawca figuruje C podatnik stał się uczestnikiem transakcji przeprowadzonych w celu uzyskania nieuprawnionych korzyści podatkowych. Bez znaczenia są przy tym zeznania pracowników firmy A, tj. Pana A. C. i Pana G. W., gdyż potwierdzają one tylko, że strona dokonywała zakupu części zamiennych do maszyn i samochodów ciężarowych, jednak żaden z ww. świadków nie wskazał, że towary te pochodziły od firmy C. Odnosząc się do podnoszonych w skardze zarzutów dotyczących nie uwzględnienia wniosków dowodowych o przesłuchanie w charakterze świadków: D. S., G. W., Ł. L., P. S., T. Z., A. K., Z. W., J. Z. oraz nie przeprowadzenia badań grafologicznych pisma osoby sporządzającej i podpisującej dokumenty księgowe wystawione przez M. P. w ramach firmy D, zasadnie - zdaniem Sądu - Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że z przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności z treści art. 188 Ordynacji podatkowej, nie wynika konieczność uwzględniania każdego wniosku dowodowego zgłaszanego przez stronę w toku postępowania podatkowego. Warunkiem uwzględnienia wniosku dowodowego strony jest stwierdzenie, że przedmiotem dowodzenia będzie okoliczność istotna, a więc mająca znaczenie dla sprawy, a ponadto, że okoliczność ta nie została wystarczająco wykazana innymi dowodami. Biorąc pod uwagę zebrany w sprawie materiał dowodowy, przeprowadzenie wnioskowanych przez pełnomocnika strony dowodów nie było konieczne, ponieważ wnioskowane okoliczności, na które mieliby zostać przesłuchani świadkowie zostały wykazane zebranymi w sprawie dowodami, a poza tym w aktach sprawy znajdują się już zeznania D.S., G.W., Ł.L., Z.W. Również przeprowadzenie badań grafologicznych pisma osoby sporządzającej i podpisującej dokumenty księgowe wystawione przez M. P. w ramach firmy D jest poza zakresem przedmiotowej sprawy, gdyż w IV kwartale 2009 r. strona nie współpracowała z tą osobą. Wobec powyższego zasadnie, w opinii Sądu, organ odmówił stosownym postanowieniem przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych. Dodatkowo podnieść trzeba, że wyjaśnienia strony dotyczące faktur pochodzących od firmy "J" M. P. nie mają żadnego związku z przedmiotową sprawą, gdyż nie obejmują one okresu objętego zaskarżoną decyzją, tj. IV kwartału 2009 r. Tym samym bezpodstawne są także zgłoszone przez pełnomocnika strony wnioski dowodowe z zeznań A.C., P.S. oraz T. Z. na okoliczność wykonania czynności objętych fakturami wystawionymi pomiędzy J a A.O. Zdaniem Sądu, materiał dowodowy w sprawie - wbrew zarzutom skargi - został zgromadzony w sposób kompletny i wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ustalony na jego podstawie stan faktyczny sprawy uprawniał organy obu instancji do zastosowania norm prawnych wynikających z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Na koniec podnieść należy, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazany w zaskarżonej decyzji okres rozliczeniowy, gdyż bieg terminu przedawnienia został skutecznie zawieszony., zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 oraz § 7 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, na okres 467 dni, o czym podatnik został zawiadomiony, jak wskazano w zaskarżonej decyzji na stronach 8-9. Powyższe spowodowało z kolei, iż termin przedawnienia zobowiązania za ten okres przesunął się na dzień 12.04.2017 r. Mając na uwadze powyższe, Sąd zgodnie z treścią art. 151 p.p.s.a. oddalił rozpatrywaną skargę. k.ż.