I SA/Łd 943/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2010 r. sprawy ze skargi B. H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2009 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T., po rozpatrzeniu odwołania B. H., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. [...] roku ustalającą : 1) B. H., 2) W. M. K., 3) R. J. M., 4) D. B., 5) A. I. B., 6) B. Cz., 7) I. CZ., 8) A. M. H., 9) D. H., 10) W. J,., 11) A. J., 12) W. K., 13) A. K., 14) H. P. K., 15) I. Z. K., 16) A. J. K., 17) A. M. K., 18) W. K., 19) M. K., 20) S. M., 21) I. M., 22) Z. W. O., 23) Z. B. O., 24) P. P. W., 25) J. A. W., 26) K. J. W., 27) E. E. W., jako użytkownikom wieczystym działki nr [...] obręb [...] położonej w B. przy ul. A. o powierzchni 0,2092 ha oraz współwłaścicielom usytuowanego na tej działce budynku o powierzchni 1.415 m2 – powierzchni użytkowej 1.303 m2 , zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 24.797,00 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż przedmiot opodatkowania stanowiły: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2.092 m2, przy stawce podatku - 0,72 zł za 1 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 1.118,06 m , przy stawce podatku - 19,65 zł za 1 m2 pow. użytkowej, budynki lub ich części pozostałe o pow. 184,94 m2, przy stawce podatku - 6,06 zł za 1 m2 pow. użytkowej, oraz budowle – plac utwardzony o wartości 10.000 zł, przy stawce 2 %. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.).- dalej "u.p.o.l.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., pod pojęciem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Podatnikami tego podatku, stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.o.l. są m.in. osoby fizyczne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 1) oraz użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3).Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (ust. 4 art. 3). Odwołując się do poglądów doktryny oraz orzecznictwa organ podkreślił, iż objęty przedmiotową decyzją grunt w klasyfikacji gruntów posiada symbol "Bi" – inne tereny niezabudowane zaś posadowiony na nim budynek określony jest jako "handlowo-usługowy". Powyższe w zestawieniu z deklaracją związku gruntu i budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej zawartą w informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej przez część spośród współużytkowników wieczystych oraz współwłaścicieli budynku (A. K., I. Cz., I. M., J,. W., W. K., W. K., A. J., K. W.) przesądza o objęciu stanowiących przedmiot opodatkowania niniejszą decyzją gruntów i budynków stawką podatku właściwą dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ustaloną w oparciu o uchwałą Rady Miejskiej w B. z [...] r. Nr [...] w sprawie określenia rocznych stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Ł. Nr [...], poz. [...]). Odnosząc się do zawartego w odwołaniu wniosku o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji na podstawie art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej "O.p."), SKO wyjaśniło, że warunkiem koniecznym do stwierdzenia nieważności decyzji jest zakończenie postępowania podatkowego decyzją ostateczną, której to cechy nie posiada zaskarżona decyzja organu I instancji. Dopuszczalność stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie, w której wydano decyzję nieostateczną, prowadziłaby do konkurencji pomiędzy odwołaniem od decyzji, a stwierdzeniem jej nieważności, co byłoby sprzeczne z zasadą dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 127 O. p.. Organ odwoławczy podkreślił także, że wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, decyzja organu I instancji wyraźnie wskazuje, iż za podatników podatku od nieruchomości, na podstawie wypisów z ewidencji gruntów i budynków, uznaje się wszystkich współużytkowników i współwłaścicieli przedmiotowych nieruchomości i budowli (27 osób fizycznych), i to do nich jest kierowana decyzja podatkowa. Wszystkie 27 osób zostało również wskazane w rozdzielniku stron, które otrzymują decyzję. W takim ujęciu powyższego zagadnienia bezpodstawne jest twierdzenie skarżącej, jakoby decyzja nie zawierała oznaczenia adresata decyzji, ani stosownego rozstrzygnięcia do niego skierowanego. Organ odwoławczy podkreślił także, że w związku z oględzinami, których dokonano w budynku pawilonu "A." w dniu 28 lutego 2008 roku do części budynku, w której znajduje się stoisko podatniczki, a w której stwierdzono wystąpienie "względów technicznych" uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej, zastosowano stawkę właściwą dla budynków pozostałych. Błędne jest przekonanie strony zawarte w jej odwołaniu, iż w związku z faktem nieprowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w części budynku należącej do skarżącej, ta część winna być wyłączona całkowicie z opodatkowania, a tym samym skarżąca, która tymi pomieszczeniami włada, nie powinna podlegać obowiązkowi podatkowemu. Podatniczka odpowiada bowiem solidarnie z pozostałymi współużytkownikami i współwłaścicielami nieruchomości za całość zobowiązania podatkowego ciążącego na przedmiocie opodatkowania. Odnośnie stawek opodatkowania gruntów organ podkreślił, że fakt posiadania ich przez przedsiębiorców, a także to, iż grunty te są zabudowane pawilonem handlowym, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, powoduje, iż grunty w całości podlegają opodatkowaniu wg stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. We wniesionej w dniu [...] roku skardze na powyższą decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. podatniczka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie postępowania podatkowego. W uzasadnieniu wskazała, że obowiązkiem organu odwoławczego jest ponowne rozpoznanie sprawy, która została rozstrzygnięta decyzją organu I instancji. W swoim odwołaniu podatniczka wskazywała, że decyzja organu I instancji nie została do niej skierowana, zaś SKO w swoim rozstrzygnięciu nie odniosło się do powyższych zarzutów. Nadto wskazała, że zgodnie z powołanym w podstawie rozstrzygnięcia przepisem art. 21 § 1 pkt 2 O. p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem wydania decyzji, zaś w skarżonej decyzji organ sprzecznie z tym przepisem domaga się zapłaty podatku za okres poprzedzający datę jej wydania. Końcowo skarżąca domagała się wydanie oddzielnej decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości tylko w stosunku do niej i tylko od powierzchni budynku i gruntu wynikającego z przypadającego na nią udziału. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm – dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przy czym zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzygający w granicach danej sprawy nie był związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji i ustalonym w postępowaniu podatkowym stanie faktycznym sprawy stwierdził, iż zaskarżona decyzja jak również decyzja ją poprzedzająca nie naruszają przepisów materialnego prawa podatkowego ani przepisów postępowania podatkowego. Na wstępie rozważań zauważyć należy, że istotą sporu do jakiego doszło między podatniczką a organami podatkowymi nie jest ustalony w sprawie stan faktyczny. W toku postępowania strona nie kwestionowała, że pozostaje współużytkownikiem wieczystym gruntu i współwłaścicielką budynku położonego na nieruchomości objętej opodatkowaniem, wyjaśniając dodatkowo, iż przynależne jej w budynku pawilonu handlowego stoisko [...] wynajmuje spółce cywilnej "A.". Sąd nie dopatrzył się w przeprowadzonym przed organami podatkowymi postępowaniu uchybień proceduralnych, których wpływ na wynik postępowania skutkowałby koniecznością uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak i poprzedzającego go rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta B.. Odnosząc się do sformułowanego w skardze wniosku o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z uwagi na skierowanie jej do skarżącej, która nie była stroną postępowania przed organem I instancji, gdyż nie została do niej skierowana decyzja Prezydenta Miasta B. ocenić go należy jako całkowicie bezzasadny. O tym, do kogo dana decyzja jest skierowana, decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony (art. 210 § 1 pkt 3O.p.). Jednakże błędne w ocenie sądu jest przypisywanie decydującego znaczenia nagłówkowi decyzji. To, czy strona zostanie prawidłowo oznaczona w nagłówku decyzji, czy też w jej dalszej treści, nie jest istotne. Decydujące jest to, komu - według treści decyzji - organ podatkowy przypisał uprawnienia lub obowiązki. Jeżeli z decyzji wynika zamiar organu podatkowego ustalenia sytuacji prawnej konkretnej osoby będącej stroną, to warunek z art. 210 § 1 pkt 3 O.p. został spełniony i brak jest podstaw do stwierdzenia, że nastąpiła sytuacja, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą podziela w tym względzie poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyrokach z dnia 17 listopada 1999 r., III SA 7971/98, i z dnia 15 grudnia 2009 roku sygn. akt I FSK 1328/08, (opubl. na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Umieszczenie imion, nazwisk i adresów adresatów decyzji organu I instancji na jej ostatniej stronie, a nie w jej nagłówku, w ocenie Sądu, nie stanowi naruszenia art. 210 § 1 pkt 3 O.p., które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy, zwłaszcza, że z treści jej uzasadnienia wyraźnie wynika, że ustala ona obowiązek podatkowy w stosunku do skarżącej jako współużytkownika oraz współwłaściciela opodatkowanej nieruchomości, którego udział wynosi 1437/10000. Z woli ustawodawcy od decyzji wydanej w I instancji odwołanie służy stronie, odwołanie to wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W sprawie niniejszej nie ma żadnych wątpliwości, co do oznaczenia adresata przez organ podatkowy II instancji w zaskarżonej decyzji. Adresat decyzji został precyzyjnie wymieniony w jej sentencji poprzez określenie, iż decyzja stanowi rozstrzygnięcie wydane w związku z odwołaniem skarżącej - B. H., od decyzji organu I instancji. Powyższe oznacza zaś, iż w toku całego postępowania podatkowego skarżąca występowała w charakterze jego strony, mając zagwarantowany czynny udział w każdym stadium postępowania. W szczególności za niezasadny uznać należy zawarty w przedmiotowej skardze zarzut nieustosunkowania się przez organ odwoławczy do podnoszonej przez podatniczkę w odwołaniu kwestii braku określenia adresata w decyzji organu I instancji, które to uchybienie w opinii skarżącej skutkować powinno eliminacją z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Oceniając zarzut powyższy trzeba przede wszystkim podkreślić, że nie opiera się on na prawdzie. Organ odwoławczy bowiem w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia (str. 4 decyzji) jednoznacznie ustosunkował się do zarzutu braku określenia stron decyzji organu I instancji wskazując, iż decyzja ta wyraźnie wskazuje, iż za podatników podatku od nieruchomości, na podstawie wypisów z ewidencji gruntów i budynków, uznaje się wszystkich współużytkowników i współwłaścicieli przedmiotowych nieruchomości i budowli (27 osób fizycznych), i to do nich jest kierowana decyzja podatkowa. Wszystkie 27 osób zostało również wskazane w rozdzielniku stron, które otrzymują decyzję, dlatego bezpodstawne jest twierdzenie skarżącej, jakoby decyzja nie zawierała oznaczenia adresata decyzji, ani stosownego rozstrzygnięcia do niego skierowanego. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejsza w całości podziela stanowisko organu odwoławczego. W ocenie sądu postępowanie dowodowe w przedmiotowej sprawie zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący i wystarczający dla wydania decyzji w sprawie podatku od nieruchomości, w szczególności nie zostały naruszone zasady postępowania podatkowego w tym zakresie wynikające z uregulowań art. 122, 187, 191 i 192 O.p. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty i budynki lub ich części. Na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania w przypadku gruntów stanowi ich powierzchnia, zaś w przypadku budynków lub ich części podstawę tą stawowi powierzchnia użytkowa. Dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od wartości których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podatkiem od nieruchomości obciąża się właścicieli nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy obciąża podatkiem od nieruchomości użytkowników wieczystych gruntów. Przymiot bycia podatnikiem podatku od nieruchomości, a także powstanie obowiązku podatkowego, ustawa uzależnia od nabycia przez osobę określonych praw rzeczowych lub obligacyjnych, odnoszących się do gruntów lub budynków. Podatek od nieruchomości jest bowiem podatkiem od posiadania majątku. Z akt sprawy niniejszej wynika bezspornie, że skarżąca w 2009 r. była użytkownikiem wieczystym oraz współwłaścicielem nieruchomości podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a więc ciążył na niej obowiązek podatkowy w tym podatku. Zatem, aby obowiązek ten mógł się przekształcić w zobowiązanie podatkowe, koniecznym było, stosownie do art. 6 ust. 7 u.p.o.l., wydanie i doręczenie skarżącej decyzji wymiarowej, bowiem podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala, w drodze decyzji, wójt (burmistrz, prezydent) właściwy ze względu na miejsce położenia nieruchomości (art. 6 ust. 7 zd. 1 u.p.o.l.). Decyzje ustalające osobom fizycznym podatek od nieruchomości mają charakter konstytutywny, czyli ustalający, wskazany w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Powyższe jednak nie przekreśla, jak mylnie przyjmuje skarżąca, możliwości ustalenia obciążającego ją podatku od nieruchomości za cały rok podatkowy, bowiem decyzja ta stanowi jedynie konkretyzację jej obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy, zgodnie z którą podatek od nieruchomości uiszczany jest rokrocznie – art. 6 ust. 7 u.p.o.l.. W literaturze przedmiotu jak też w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że decydujące znaczenie dla organów podatkowych przy ustalaniu podatku od nieruchomości ma wpis do ewidencji gruntów i budynków (kataster nieruchomości) stanowiący jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami, lub lokalami (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. — Prawo geodezyjne i kartograficzne, t.j.: Dz.U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.). Ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z ewidencji wynika, że stanowiący przedmiot opodatkowania grunt posiada symbol "Bi" inne tereny zabudowana zaś znajdujący się na nim budynek to obiekt handlowo-usługowy. Taki charakter obiektu potwierdzają także oświadczenia innych współwłaścicieli znajdującego się na nieruchomości budynku, którzy wskazali, że jest on wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, co oznacza, że dla opodatkowania nie ma znaczenia czy tylko jeden ze współwłaścicieli jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, czy wszyscy współwłaściciele przedmiotu opodatkowania są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i posiadają przedmiot współwłasności. W tych okolicznościach bez znaczenia pozostaje, eksponowana w toku postępowania przez skarżącą okoliczność, że ona sama nie prowadziła na przedmiotowej nieruchomości w 2009 roku działalności gospodarczej, gdyż swoje stoisko wynajęła spółce cywilnej ‘A.". W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości według wyższych stawek, ciąży na wszystkich współwłaścicielach - podatnikach solidarnie także na tych, którzy nie są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Jak już zostało wskazane powyżej, zgodnie z przepisem art. 3 ustęp 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Z danych z ewidencji gruntów i budynków wynika, że przedmiotowy grunt jest współużytkowany przez 27 osób, które solidarnie obciąża obowiązek podatkowy, te 27 osób jest także współwłaścicielami usytuowanego na nieruchomości pawilonu handlowo-usługowego, dlatego żądanie skarżącej wydania oddzielnej decyzji jedynie w stosunku do niej pozostaje w wyraźnej sprzeczności z treścią przepisu art. 3 ust. 4 u.p.o.l. oraz art. 207 § 2 O. p., zgodnie z którym decyzja wydana przez organ podatkowy musi stanowić rozstrzygnięcie całej sprawy zawisłej przed tym organem. Dlatego też, organ podatkowy prawidłowo, na podstawie informacji wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz informacji udzielonych przez innych współwłaścicieli i współużytkowników nieruchomości, określił podatek wszystkim podatnikom w kwocie ogólnej w jednej decyzji, gdyż nie był upoważniony do wydania decyzji częściowych (oddzielnie dla skarżącej i pozostałych współwłaścicieli-współużtkowników) w sprawie podatku od nieruchomości w przypadku, gdy jest ona przedmiotem współwłasności (por. J. Borkowski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa..., s. 663). Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Spełnia zatem wymogi wynikające z 210 § 4 O. p.. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. Sz.Ch.