I SA/Łd 969/13

Dnia 10 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak(spr.) Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant Pomocnik sekretarza Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi A. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy za okres I - IV 2013 r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić ze Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rzecz adw. K. G. kwotę 240,- ( dwieście czterdzieści) złotych, powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. I SA/Łd 969/13 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] r., odmawiające A. P. wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika Zakład Ubezpieczeń Społecznych w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 9 kwietnia 2013 r. A. P. złożył wniosek (uzupełniony w dniu 29 kwietnia 2013 r.) w sprawie: • zwolnienia płatnika Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w T. z obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy za 2013 r. od świadczeń emerytalnych (wniosek w tej części został rozpatrzony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. decyzją z [...] r.), • umorzenia zobowiązań podatkowych za 2013 r., • zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika Zakład Ubezpieczeń Społecznych w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika Zakład Ubezpieczeń Społecznych w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres 1-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych. W wyniku podjętych czynności ustalono, że pismo skarżącego z dnia 31 maja 2013 r. jest zażaleniem na postanowienie z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu i analizie zgromadzonego materiału dowodowego zważył, że zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. stanowi o odmowie wszczęcia na wniosek strony postępowania w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika Zakład Ubezpieczeń Społecznych w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych. Powołując się na treść z art. 165 § 1 i 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa wyjaśniono, że art. 165a ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania. Po pierwsze, gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną. Po drugie, gdy z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie rozważenia wymaga druga z podstaw do wydania rozstrzygnięcia przewidzianego wart. 165a Ordynacji podatkowej, a więc czy postępowanie z jakichkolwiek przyczyn nie mogło być wszczęte. Przytaczając treść z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wskazano, że żądanie umorzenia zaległości podatkowej podatnik może zgłosić wtedy, gdy zaległość ta istnieje i dopiero w przypadku skonkretyzowanego zobowiązania (przekształconego w zaległość podatkową) przepis ten będzie miał zastosowanie. Następnie cytując regulację art. 51 Ordynacji podatkowej podniesiono, że organy podatkowe mogą umarzać zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, a zaległością podatkową jest niewpłacony w terminie podatek, zaliczka na podatek, lub rata podatku. Wyjaśniono, że z ustaleń organu I instancji wynika, iż na podstawie dokumentacji zgromadzonej w bazie Urzędu Skarbowego w R., A. P. nie posiada żadnych kart kontowych, nie ma więc żadnych zaległości podatkowych. Z bazy danych Urzędu Skarbowego wynika również, że skarżący nie składał nigdy do Urzędu Skarbowego w R. zeznań podatkowych (ani indywidualnych ani wspólnych z małżonką). Od 1998 r. A. P. rozlicza w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ZUS w T., przesyłając deklarację roczną PIT-40A. Zaliczki na podatek dochodowy pobiera ZUS w T. od wypłacanych świadczeń emerytalnych i przekazuje we właściwych terminach Urzędowi Skarbowemu w R.. Zdaniem organów obecnie nie ma podstaw do zwrotu prawidłowo obliczonych i pobranych ze świadczenia emerytalnego zaliczek na podatek dochodowy, jak również nie ma podstaw do merytorycznego rozpatrzenia wniesionego podania z 9 kwietnia 2013 r. w sprawie umorzenia pobranych przez ZUS zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych, jak i w kontekście stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. Zważono, że w myśl art.120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, co powoduje nie mogą one odnosić się merytorycznie do wniosków strony, które nie znajdują podstaw w obowiązujących przepisach. Zdaniem organu II instancji przykładem takiego wniosku jest wniosek A. P. z 9 kwietnia 2013 r. w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika Zakład Ubezpieczeń Społecznych w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W skardze zaskarżonemu postanowieniu nie zarzucono naruszenia konkretnych przepisów prawa. Skarżący podniósł, że organ odwoławczy wydając zaskarżone postanowienie nie wziął pod uwagę zarówno stanu zdrowia, jak i sytuacji finansowej wnioskodawcy. Ponownie wniesiono o całkowite umorzenie podatku i o zwrot potrącenia od 2013 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. odmawiające wobec A. P. wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika ZUS w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych. Zatem kontroli sądowoadministracyjnej podlegał akt o charakterze formalnym, jakim jest postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego jest uregulowana w art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (D.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) i w § 1 tego artykułu przewiduje dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania. Pierwsza z nich określona jest precyzyjnie i dotyczy sytuacji, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną. Przesłanka ta w niniejszej sprawie nie zachodzi. Druga podstawa do odmowy wszczęcia postępowania została określona nieostrym sformułowaniem o wystąpieniu jakiejkolwiek innej przyczyny uniemożliwiającej to wszczęcie. Użyty w omawianym przepisie zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 3288/06, LEX nr 317285). Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe rozpatrując wniosek skarżącego, będący żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego celem umorzenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. oraz zwrotu nadpłaty pobranych przez płatnika ZUS w T. zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. od świadczeń emerytalnych, prawidłowo uznały, że na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania. Rozważania w niniejszej sprawie należy rozpocząć od wskazania, że zgodnie z art. 21 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje: (pkt 1) z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania bądź też (pkt 2) z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Należy także zauważyć, że zgodnie z art. 21 § 3 O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Po upływie roku podatkowego, którym jest w podatku dochodowym od osób fizycznych rok kalendarzowy, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym według ustalonego wzoru w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Zeznanie uwzględnia rachunkowo kwotę zaliczek wpłaconych na poczet podatku, zatem w konsekwencji podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wynikającego z zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek bądź przysługuje im zwrot nadpłaty w podatku. Zgodnie natomiast z art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) organy rentowe są zobowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego. Z kolei zgodnie z art. 34 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - organy rentowe są obowiązane w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, dokonać rocznego obliczenia podatku od podatników uzyskujących dochód z emerytur i rent. Podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o pobraną składkę na ubezpieczenie zdrowotne jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, jak stanowi art. 34 ust. 9 u.p.d.o.f.. W oparciu o powołane przepisy stwierdzić możemy, że zobowiązania podatkowe powstają albo z mocy prawa, albo na skutek doręczenia odpowiedniej decyzji podatkowej. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., obecnie tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 1304, dalej jako u.p.d.o.f.) wprowadza zasadę samoobliczenia podatku dochodowego przez podatnika i obowiązek złożenia zeznania podatkowego według ustalonego wzoru, chyba że podatek należny wynika z rozliczenia rocznego podatku sporządzonego i przesłanego do urzędu skarbowego przez płatnika – organ rentowy. Tym samym ustawodawca przesądził, że na gruncie podatku dochodowego zobowiązanie podatkowe powstaje na zasadzie określonej w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dalej należy wskazać, że w ocenie Sądu prawidłowo organ podatkowy II instancji stwierdził, iż wniosek skarżącego z dnia 09 kwietnia 2013 r. w zakresie żądania umorzenia zobowiązań podatkowych za 2013 rok, był w istocie wnioskiem o zastosowanie wobec niego ulgi podatkowej, o której mowa w art. 67a § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b O.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem tego podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a O.p.; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Analiza art. 67a § 1 O.p. prowadzi do wniosku, że zastosowanie w stosunku do podatnika ulgi podatkowej wymaga spełnienia jednego podstawowego warunku, jakim jest istnienie zaległości podatkowej, czyli niezapłaconego w terminie zobowiązania podatkowego (art. 51 Ordynacji podatkowej). Z akt sprawy wynika, że A. P. nie posiada żadnych kart kontowych, nie ma zatem żadnych zaległości podatkowych. Według bazy danych organu podatkowego I instancji skarżący nie składał nigdy do Urzędu Skarbowego w R. zeznań podatkowych (ani indywidualnych ani wspólnych z małżonką), a od 1998 r. rozlicza go w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ZUS w T., przesyłając deklarację roczną PIT-40A. Z powyższego nie wynika więc, aby skarżący miał w chwili orzekania przez organ drugiej instancji jakąkolwiek zaległość podatkową. Tym samym nie jest możliwe uwzględnienie jego wniosku o udzielenie ulgi w podatku dochodowym przez organy podatkowe. Rację mają wobec tego organy podatkowe, odmawiając wszczęcia wobec skarżącego postępowania w zakresie zastosowania art. 67a § 1 O.p. w jego sprawie. Zgodzić się należy z nimi, że postępowanie podatkowe w tym zakresie jest bezprzedmiotowe. Jak wskazano bowiem powyżej, zgodnie z art. 165a § 1 O.p. postępowania takiego nie wszczyna się, jeżeli nie może to nastąpić z jakichkolwiek przyczyn. Niewątpliwie zaś taką przyczyną jest bezprzedmiotowość postępowania. Skoro bowiem skarżący nie ma obecnie żadnych zaległości podatkowych, to przyznanie mu ulgi w podatku dochodowym jest bezcelowe. Takie postępowanie podlegałoby w efekcie umorzeniu, na podstawie art. 208 § 1 O.p. Również w zakresie wniosku o zwrot nadpłaty pobranych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy za okres I-IV 2013 r. organy zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania na tej samej podstawie prawnej. Zgodnie bowiem z art.72 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Natomiast przepis art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego. Odnosząc powyższe przepisy do stanu faktycznego sprawy, stwierdzić należy, że za okres będący przedmiotem sprawy skarżącego rozlicza w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ZUS w T., przesyłając deklarację roczną PIT-40A oraz pobiera zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych skarżącemu świadczeń emerytalnych i przekazuje we właściwych terminach Urzędowi Skarbowemu w R.. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, zasadnie stwierdził organ podatkowy, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie ma podstaw do wszczęcia postępowania o zwrot nadpłaty prawidłowo obliczonych i pobranych ze świadczenia emerytalnego zaliczek na podatek dochodowy. Wobec powyższego, należało uznać zasadność stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w niniejszej sprawie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalić skargę jako bezzasadną. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2002 r. Nr 163, poz. 1348). D.B.