I SA/Łd 971/14

Dnia 8 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2014 roku sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za marzec 2013 roku oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. przedłużył do 10 listopada 2014 r. termin dokonania M. Sz. zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wg deklaracji VAT 7 za marzec 2013 r. na rachunek bankowy w kwocie 61.312 zł. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że w dniu 16 maja 2013 r. wpłynęła deklaracja korygująca VAT-7 za miesiąc marzec 2013 r., w której podatniczka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. Podatniczka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 18 lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.– Ś. w dniu 26 września 2014 r. wszczął wobec podatniczki kontrolę podatkową w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku VAT za okres od 1 lutego do 31 marca 2013 r. W opinii organu podatkowego, wobec braku odpowiedzi na wnioski skierowane do innych organów podatkowych w celu weryfikacji dokonanych transakcji przedłużenie terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, było uzasadnione. Mając na uwadze powyższe organ uznał, że została wypełniona dyspozycja art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", zgodnie z którym jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Po uprzednim bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, M. S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na postanowienie z dnia [...] r., domagając się jego uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji niezasadne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w sytuacji niewykazania przez organ, że w sprawie istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia VAT dokonanego przez skarżącą, b) art. 86 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji naruszenie zasady proporcjonalności i neutralności, które doprowadziło do naruszenia prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 120, art. 121 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w drodze przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, pomimo braku wskazania, że w sprawie zachodziła konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, będącego wynikiem prowadzenia postępowania z naruszeniem podstawowych zasad procedury podatkowej, tj. odpowiednio zasady: działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa oraz wyjaśnienia przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy; b) art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji niesprostanie wymogom prawidłowego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, co wymagało precyzyjnego wskazania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z kolei art. 87 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia. Z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca złożyła wniosek o zwrot różnicy podatku na warunkach i w terminie wynikającym z art. 87 ust. 2a oraz ust. 4a-f ustawy o VAT, tj. po złożeniu zabezpieczenia majątkowego w przewidzianych formach. Organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu w różnych formach. W związku z tym postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może zostać wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego bądź kontroli podatkowej. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu była weryfikowana w ramach kontroli podatkowej, wszczętej wobec skarżącej w dniu 26 września 2014 r. w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku VAT za okres od 1 lutego do 31 marca 2013 r. (upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 17 września 2013 r.). Zakończenie kontroli miało nastąpić do dnia 17 listopada 2013 r. Ze złożonych do akt sądowych dokumentów wynika, że kontrola ta została następnie kolejnymi postanowieniami z dnia: [...] r., [...] r., [...] r. oraz z dnia [...] r. przedłużona do: [...] r., [...] r., [...] r. i do dnia [...] r. Zatem przedłużenie terminu wypłacenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nastąpiło w ramach kontroli podatkowej, czyli jednego z trybów wymienionych w cytowanym powyżej art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Przy czym weryfikacja zasadności zwrotu tej nadwyżki nie została do chwili obecnej zakończona. W ramach prowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., tj. organu podatkowego właściwego dla podatników, od których skarżąca nabywała towary (odczynniki laboratoryjne), z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej wobec tych podmiotów. Ponieważ w okresie objętym kontrolą skarżąca dokonywała dostawy wewnątrzwspólnotowe, organ podatkowy wystąpił również do niemieckiej administracji podatkowej, za pośrednictwem Biura Wymiany Informacji Podatkowych w K.. Z odpowiedzi na skargę wynika, że w dniu 8 sierpnia 2014 r. niemiecka administracja podatkowa poinformowała, iż udzieli odpowiedzi w terminie do 30 października 2014 r. W tej sytuacji przedłużenie przez organ podatkowy terminu do wypłacenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do dnia 10 listopada 2014 r., nie narusza zasad proporcjonalności i neutralności. Rację ma strona skarżąca, że zaskarżone postanowienie jest bardzo lakoniczne i nie wskazano w nim okoliczności, które świadczyłyby o tym, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Organ podatkowy wskazał jedynie, że oczekuje na odpowiedź od innego organu podatkowego. Zaskarżone postanowienie zostało zatem wydane z naruszeniem art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie zawiera uzasadnienia faktycznego. Sąd ocenił, że naruszenie ww. przepisów nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ wyeliminowanie zaskarżonego postanowienia jedynie z powodu wadliwego uzasadnienia wiązałoby się z zaleceniem wykazania przez organ podatkowy okoliczności i argumentów uzasadniających przedłużenie terminu wypłaty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Okoliczności uzasadniające konieczność weryfikacji zwrotu zostały wyczerpująco i w sposób przekonujących przedstawione w odpowiedzi na skargę. Znalazły również potwierdzenie w dokumentach, złożonych przez organ podatkowy do akt spraw ze skarg M. S. oznaczonych sygn. akt I SA/Łd 974/14, I SA/Łd 975/14, I SA/Łd 976/14. Organ podniósł, że podatniczka nie posiada innych oprócz faktur, dokumentów potwierdzających kontakty handlowe z przedsiębiorcami zagranicznymi. Ponadto organ podatkowy wskazał, że skarżąca nie posiada własnych magazynów, środków trwałych wykorzystywanych do działalności gospodarczej, nie zatrudnia pracowników, a wszystkie czynności, w tym transport towarów i ich przechowywanie, wykonywane są przez inne podmioty gospodarcze. Skarżąca nie angażuje własnych środków finansowych do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ponosi też żadnego ryzyka związanego z tą działalnością. W ocenie organu podatkowego istnieje podejrzenie, że podatniczka "nie uczestniczy w rzeczywistym obrocie gospodarczym". Skarżąca rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w lutym 2013 r. Wcześniej nie prowadziła działalności gospodarczej, a mimo to już w marcu 2013 r. zadeklarowała obrót z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w wysokości przekraczającej 900.000 zł. Skarżąca nie posiada żadnego wykształcenia ani doświadczenia zawodowego w zakresie obrotu odczynnikami i urządzeniami laboratoryjnymi. W tej sytuacji przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za wskazany na występie okres rozliczeniowy, należy uznać za uzasadnione okolicznościami sprawy. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę. E.J.