I SA/Łd 973/14

Dnia 8 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2014 roku sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 roku oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. przedłużył do 3 listopada 2014 r. termin dokonania M. S. zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wg deklaracji VAT 7 za lipiec 2013 r. na rachunek bankowy w kwocie 110.000 zł. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że w dniu 6 września 2013 r. wpłynęła deklaracja VAT-7 za lipiec 2013 r., w której podatniczka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. Podatniczka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 18 lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. w dniu [...] r. wszczął wobec podatniczki kontrolę podatkową w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku VAT za okres od 1 kwietnia do 31 grudnia 2013 r. Postanowieniem z dnia [...] r. organ podatkowy przedłużył termin wypłaty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, za wskazany na wstępie okres rozliczeniowy do dnia 5 maja 2014 r. W opinii organu podatkowego, wobec braku odpowiedzi na wnioski skierowane do innych organów podatkowych w celu weryfikacji dokonanych transakcji przedłużenie terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, było uzasadnione. Mając na uwadze powyższe organ uznał, że została wypełniona dyspozycja art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", zgodnie z którym jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Po uprzednim bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, M. S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na postanowienie z dnia [...] r., domagając się jego uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji niezasadne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w sytuacji niewykazania przez organ, że w sprawie istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia VAT dokonanego przez skarżącą, b) art. 86 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji naruszenie zasady proporcjonalności i neutralności, które doprowadziło do naruszenia prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 120, art. 121 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w drodze przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, pomimo braku wskazania, że w sprawie zachodziła konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, będącego wynikiem prowadzenia postępowania z naruszeniem podstawowych zasad procedury podatkowej, tj. odpowiednio zasady: działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa oraz wyjaśnienia przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy; b) art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji niesprostanie wymogom prawidłowego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, co wymagało precyzyjnego wskazania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z kolei art. 87 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia. Z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca złożyła wniosek o zwrot różnicy podatku na warunkach i w terminie wynikającym z art. 87 ust. 2a oraz ust. 4a-f ustawy o VAT, tj. po złożeniu zabezpieczenia majątkowego w przewidzianych formach. Organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu w różnych formach. W związku z tym postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może zostać wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego bądź kontroli podatkowej. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu była weryfikowana w ramach kontroli podatkowej, wszczętej wobec skarżącej w dniu [...] r. w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku VAT za okres od 1 kwietnia do 31 grudnia 2013 r. (upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 13 lutego 2014 r.). Przewidywany termin zakończenia kontroli został wyznaczony na dzień 30 maja 2014 r. Ze złożonych do akt sądowych dokumentów wynika, że kontrola ta została następnie kolejnymi postanowieniami z dnia: [...] r., [...] r. przedłużona do: [...]r. i [...] r. Zatem przedłużenie terminu wypłacenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nastąpiło w ramach kontroli podatkowej, czyli jednego z trybów wymienionych w cytowanym powyżej art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Przy czym weryfikacja zasadności zwrotu tej nadwyżki nie została do chwili obecnej zakończona. W ramach prowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Turku, tj. organu podatkowego właściwego dla podatników, od których skarżąca nabywała usługi i towary (odczynniki laboratoryjne), z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej wobec tych podmiotów. Ponieważ w okresie objętym kontrolą skarżąca dokonywała dostawy wewnątrzwspólnotowe, organ podatkowy wystąpił również do niemieckiej administracji podatkowej, za pośrednictwem Biura Wymiany Informacji Podatkowych w Koninie. Z odpowiedzi na skargę wynika, że w dniu 8 sierpnia 2014 r. niemiecka administracja podatkowa poinformowała, iż udzieli odpowiedzi w terminie do 30 października 2014 r. W tej sytuacji przedłużenie przez organ podatkowy terminu do wypłacenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do dnia 10 listopada 2014 r., nie narusza zasad proporcjonalności i neutralności. Rację ma strona skarżąca, że zaskarżone postanowienie jest bardzo lakoniczne i nie wskazano w nim okoliczności, które świadczyłyby o tym, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Organ podatkowy wskazał jedynie, że oczekuje na odpowiedź od innego organu podatkowego. Zaskarżone postanowienie zostało zatem wydane z naruszeniem art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie zawiera uzasadnienia faktycznego. Sąd ocenił, że naruszenie ww. przepisów nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ wyeliminowanie zaskarżonego postanowienia jedynie z powodu wadliwego uzasadnienia wiązałoby się z zaleceniem wykazania przez organ podatkowy okoliczności i argumentów uzasadniających przedłużenie terminu wypłaty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Okoliczności uzasadniające konieczność weryfikacji zwrotu zostały wyczerpująco i w sposób przekonujących przedstawione w odpowiedzi na skargę. Znalazły również potwierdzenie w dokumentach, złożonych przez organ podatkowy do akt spraw ze skarg M. S. oznaczonych sygn. akt I SA/Łd 974/14, I SA/Łd 975/14, I SA/Łd 976/14. Organ podniósł, że podatniczka nie otrzymał odpowiedzi od wszystkich organów podatkowych do których wystąpił o zweryfikowanie transakcji. Organ podatkowy trafnie podkreślił, że weryfikacja zasadności zwrotu nie polega jedynie na sprawdzeniu poprawności dokumentacji kontrolowanego podmiotu, lecz na zweryfikowaniu jej z dokumentacją kontrahentów. Organ podniósł, że podatniczka nie posiada innych oprócz faktur, dokumentów potwierdzających kontakty handlowe z przedsiębiorcami zagranicznymi. Ponadto organ podatkowy wskazał, że skarżąca nie posiada własnych magazynów, środków trwałych wykorzystywanych do działalności gospodarczej, nie zatrudnia pracowników, a wszystkie czynności, w tym transport towarów i ich przechowywanie, wykonywane są przez inne podmioty gospodarcze. Skarżąca nie angażuje własnych środków finansowych do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ponosi też żadnego ryzyka związanego z tą działalnością. W ocenie organu podatkowego istnieje podejrzenie, że podatniczka "nie uczestniczy w rzeczywistym obrocie gospodarczym". Skarżąca rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w lutym 2013 r. Wcześniej nie prowadziła działalności gospodarczej, a mimo to już od marca 2013 r. deklaruje wysoki obrót z tytułu dostaw wewnątrzwspólnotowych, w lipcu 2013 r. w wysokości przekraczającej 1.100.000 zł. Skarżąca nie posiada żadnego wykształcenia ani doświadczenia zawodowego w zakresie obrotu odczynnikami i urządzeniami laboratoryjnymi. W tej sytuacji przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za wskazany na występie okres rozliczeniowy, należy uznać za uzasadnione okolicznościami sprawy. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę. E.J.