I SA/Łd 974/13

Dnia 25 października 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2013 roku sprawy ze skargi T. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o. w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł. z [...] nr [...], którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej T. D., członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości tej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została nadana listem poleconym za pośrednictwem Poczty Polskiej 17 grudnia 2012 r. Zgodnie z adnotacją umieszczoną na kopercie przedmiotowa przesyłka – z powodu niemożności doręczenia adresatowi – stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "Ordynacja podatkowa") została pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym. Następnie koperta z decyzją i potwierdzeniem odbioru została zwrócona nadawcy. Po otrzymaniu powyższej przesyłki zauważono, że na kopercie, w której znajdowała się niepodjęta decyzja, nie ma informacji pracownika poczty o ponownym awizowaniu przesyłki. W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł. wystąpił do Poczty Polskiej z reklamacją. W reklamacji tej podkreślono wyraźnie, że dla weryfikacji skuteczności doręczenia decyzji w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, niezbędne jest wskazanie przez Pocztę Polską "daty powtórnego awizowania przesyłki, o ile została spełniona norma dotycząca awizowania pisma w trybie doręczenia zastępczego, o której mowa w art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej lub wyjaśnienie przyczyny braku powtórnego awizowania przesyłki". W odpowiedzi na ww. reklamację Poczta Polska S.A. – Centrum Obsługi Finansowej pismem z 15 lutego 2013 r. poinformowała, że "przedmiotowa przesyłka polecona została powtórnie awizowana w dniu 28 grudnia 2012 roku." Do pisma dołączono uzupełniony duplikat formularza potwierdzenia odbioru, na którym zaznaczono datę powtórnej awizacji. W oparciu o powyższe informacje organ pierwszej instancji uznał, że przedmiotowa decyzja została doręczona w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej – w dniu 2 stycznia 2013 r. Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji w dniu 11 lutego 2013 r. (data nadania przesyłki za pośrednictwem operatora pocztowego). Podniosła, że "przedmiotowa przesyłka, a w zasadzie sama koperta zawiera jedynie adnotację o pierwszej awizacji korespondencji oraz jej zwrocie nadawcy. Brak jest informacji o dokonaniu drugiej awizacji przesyłki". Z powyższego strona wywiodła, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji w dniu 2 stycznia 2013 r. W opinii strony skuteczne doręczenie miało miejsce dopiero 7 lutego 2013 r., tj. w dniu wydania kopii decyzji pełnomocnikowi strony. Tym samym odwołanie nadane pocztą 11 lutego 2013 r. zostało złożone z zachowaniem terminu. Organ odwoławczy ocenił, że doręczenie decyzji miało miejsce 2 stycznia 2013 r. Wskazał, że pomimo nie zaznaczenia przez listonosza na potwierdzeniu odbioru daty powtórnego awizowania, to była ona faktycznie drugi raz awizowana 28 grudnia 2012 r. i – co istotne – była przechowywana przez pocztę przez okres 14 dni. Zwrot przesyłki nastąpił 4 stycznia 2013 r. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez T. D., który wniósł o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, zarzucając naruszenie następujących przepisów: 1) art. 150 § 1 pkt 1, art. 150 § 1a i § 2 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dotyczącego doręczenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji; 2) art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 150 § 1 pkt 1, art. 150 § 1a i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w następstwie przyjęcia, że w sprawie doszło do skutecznego zastępczego doręczenia tej decyzji. Zdaniem skarżącego z adnotacji zamieszczonych na przesyłce nie da się ustalić, czy dokonano powtórnego zawiadomienia (awizo) o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym, a ponadto, co równie istotne, gdzie to zawiadomienie zostało umieszczone. Organ odwoławczy ustalił jedynie, na podstawie wyjaśnień Poczty Polskiej, że istnieje uzupełniony duplikat potwierdzenia odbioru, z zaznaczeniem, że przesyłkę awizowano powtórnie 28 grudnia 2012 r., wraz z podpisem listonosza. W istocie zatem nadal nie wiadomo, czy faktycznie doszło do powtórnego zawiadomienia. Wskazana adnotacja została bowiem umieszczona jedynie na formularzu potwierdzenia odbioru, a przede wszystkim brak jakichkolwiek wskazań, co do miejsca pozostawienia powtórnego zawiadomienia. Wskazując na poglądy prawne wyrażone w wyroku WSA w Gliwicach z 19 listopada 2010 r. (sygn. akt III SA/Gl 1485/10) strona skarżąca podniosła, że wynikająca z art. 150 Ordynacji podatkowej, fikcja doręczenia może mieć doniosłe skutki dla strony postępowania administracyjnego. Nie może zatem budzić wątpliwości, że doręczyciel dochował wskazanych wymogów dotyczącego sposobu zawiadomienia adresata o złożeniu przesyłki na określony czas w placówce pocztowej. Brak pewności, co do pozostawienia zawiadomienia o złożeniu awizowanej przesyłki w urzędzie pocztowym skutkuje niedoręczeniem pisma, dlatego też okoliczność pozostawienia tego zawiadomienia musi być potwierdzona stosowną adnotacją doręczyciela na dowodzie doręczenia przesyłki (WSA w Warszawie w wyroku z 27 stycznia 2005 r., III SA/Wa 1094/2004). Samo umieszczenie na kopercie zawierającej przesyłkę lub na dowodzie potwierdzającym doręczenie pisma stempla, czy wzmianki o awizowaniu przesyłki nie może być dla organu wysyłającego pismo wystarczające do przyjęcia, że spełnione zostały przesłanki doręczenia pisma w trybie art. 150 Ordynacji podatkowe. Strona skarżąca podkreśliła, że wynikająca z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej konieczność umieszczenia w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata) zawiadomienia o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej dotyczy dokonania obydwu zawiadomień, o których mowa w art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej. Powinny być one potwierdzone wyraźnymi, niebudzącymi żadnych wątpliwości, adnotacjami pracownika poczty, że doręczyciel powiadomił adresata o przesyłce w sposób wskazany w art. 150 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 28 lutego 2006 r., I OSK 528/2005). W świetle przedstawionych argumentów, należy zdaniem strony skarżącej uznać za dalece niewystarczające i pozostawiające nadal wątpliwym ustalenie czy przesyłkę doręczono skarżącemu. Tym samym, nie można przyjąć fikcji doręczenia decyzji w dniu wskazanym przez organ odwoławczy. Termin do wniesienia odwołania należy liczyć od faktycznego wydania decyzji pełnomocnikowi strony, co oznacza, że odwołanie od decyzji zostało wniesione w terminie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W myśl art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Na podstawie § 1a adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Stosownie do § 2 zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W treści art. 150 Ordynacji podatkowej zostały określone odrębne reguły doręczenia pisma. W przypadku doręczania przez operatora pocztowego, podmiot ten ma obowiązek przechowywania pisma przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej. Zgodnie z postanowieniami art. 3 pkt 15 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe użyte w tym akcie prawnym określenie "placówka pocztowa" oznacza jednostkę organizacyjną operatora pocztowego lub agenta pocztowego, w której można zawrzeć umowę o świadczenie usługi pocztowej lub która doręcza adresatom przesyłki pocztowe lub kwoty pieniężne określone w przekazach pocztowych, albo inne wyodrębnione i oznaczone przez operatora pocztowego miejsce, w którym można zawrzeć umowę o świadczenie usługi pocztowej lub odebrać przesyłkę pocztową lub kwotę pieniężną określoną w przekazie pocztowym. Dla uznania, że decyzja została skutecznie doręczona w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać (por. wyrok NSA z dnia 31 czerwca 2006 r., I FSK 565/05, LEX nr 187585). Uznanie doręczenia zastępczego za skuteczne uzależnione jest od dwukrotnego awizowania przesyłki w odstępie 7 dni, a nie tylko jej przechowywanie w palcówce pocztowej przez okres 14 dni (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2010 r., II FSK 281/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jeżeli pismo nie zostanie w ogóle podjęte z placówki pocztowej, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli 14 dni, przez który to okres pismo przechowywano w placówce pocztowej. Nieodebrane pismo zwracane jest organowi podatkowemu, który pozostawia je w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. W niniejszej sprawie przedmiot sporu dotyczy oceny czy placówka pocztowa dokonała powtórnego zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym. W celu wyjaśnienia tej kwestii zostało wdrożone postępowanie reklamacyjne. Jak wynika z pisma Poczty Polskiej S.A. Centrum Obsługi Finansowej z dnia 15 lutego 2013 r., przedmiotowa przesyłka polecona została powtórnie awizowana w dniu 28 grudnia 2012 r. Do pisma dołączono duplikat formularza potwierdzenia odbioru, z którego wynika, że pierwszego zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej dokonano w dniu 19 grudnia 2012 r., zaś drugiego – 28 grudnia 2012 r. Przesyłka została zwrócona nadawcy w dniu 4 stycznia 2013 r. Z powyższego wynika, że w omawianym przypadku został zachowany zarówno 14 dniowy termin przechowywania pisma w placówce pocztowej (art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), jak i termin dotyczący ponownego zawiadomienia po upływie siedmiu dni od dnia pierwszego zawiadomienia (art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej). Drugiego zawiadomienia dokonano bowiem po upływie 8 dni od pierwszego, natomiast pismo przechowywano w placówce pocztowej przez 15 dni. W oparciu o powyższe informacje organ prawidłowo ustalił, że przedmiotowa decyzja została doręczona w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 2 stycznia 2013 r., tj. po upływie 14 dni od pierwszego zawiadomienia. Odpowiedź Poczty Polskiej S.A. stanowiąca efekt przeprowadzonego postępowania reklamacyjnego ma moc dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W myśl § 2 przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Na podstawie § 3 przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach. Dokument urzędowy spełniający wymogi Ordynacji podatkowej uzyskał zwiększoną (szczególną) moc dowodową, która sprowadza się do przyjęcia domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). W konsekwencji, bez przeprowadzenia przeciwdowodu, organ podatkowy nie może odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Domniemanie autentyczności dokumentu urzędowego wskazuje na to, że dany dokument pochodzi od organu (jednostki), który go wystawił. Z kolei domniemanie zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności) nakazuje uznać, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością. W niniejszej sprawie skarżący nie wskazał żadnego przeciwdowodu podważającego autentyczność lub wiarygodność omawianego dokumentu. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł jak w sentencji.