I SA/Łd 988/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Paweł Kowalski Asesor WSA Cezary Koziński Protokolant Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi E. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. oraz za okres od stycznia do maja 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. przyznaje adwokat B. K. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi – kwotę 180 (sto osiemdziesiąt złotych) wraz z należnym podatkiem VAT, tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, udzielonej z urzędu. Decyzją z dnia [...]r. po rozpatrzeniu wniosku E.T. uznając, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił umorzenia kwoty podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. oraz styczeń - maj 2002r., w wysokości 1.226,40 zł wraz z odsetkami. Wskazana kwota stanowi łączną wysokość ciążących na wnioskodawczyni zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za wymienione okresy rozliczeniowe. Od powyższej decyzji organu pierwszej instancji skarżąca odwołała się do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. przedstawiając ponownie trudną sytuację materialną w jakiej się znajduje i zwróciła się o prośbą o umorzenie zaległości podatkowych. Oświadczyła, że nie jest w stanie uregulować należności podatkowych bowiem posiadane środki finansowe nie wystarczają na własne utrzymanie i zakup leków. Oświadczyła również, że nie posiada gospodarstwa rolnego zaś posiadany samochód - Fiat 126 jest rozbity po wypadku i jest przeznaczony do kasacji. Prośbę o ulgę strona argumentowała również tym, że prowadząc działalność gospodarczą sama zajmowała się rozliczeniami podatkowymi i powstałe zaległości podatkowe są wynikiem "przeoczenia". Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...} r., w oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) uchylił w całości decyzję organu I instancji i orzekł o odmowie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. oraz za okres styczeń - maj 2002r. w łącznej wysokości 1.226,40zł wraz z odsetkami za zwłokę. Przyczyną dla której organ odwoławczy postanowił uchylić rozstrzygnięcie organu I instancji była nieprawidłowa, w ocenie tegoż organu, treść sentencji decyzji organu pierwszej instancji, który odmówił umorzenia kwoty podatku, co nie znajduje podstawy prawnej w treści art. 67 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że strona postępowania wnosiła o umorzenie kwot stanowiących na dzień złożenia przedmiotowego wniosku zaległość podatkową, zatem rozstrzygnięcie winno dotyczyć zaległości podatkowych nie zaś kwoty podatku. Niezależnie od powyższego organ odwoławczy podzielił stanowisko i ocenę prawną organu pierwszej instancji w zakresie braku przesłanek uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych. Uzasadniając odmowę udzielenia przedmiotowej ulgi podatkowej organ wskazał, iż przywołany powyżej art. 67 Ordynacji podatkowej stanowiący podstawę umorzenia m.in. zaległości podatkowych skonstruowany jest na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, iż nawet gdy w danej sprawie zachodzą przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych organ podatkowy może odstąpić od podjęcia pozytywnej dla podatnika decyzji. Po przeanalizowaniu materiału dowodowego sprawy Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że sytuacja materialna strony nie cechuje się wyjątkowością, która uzasadniałby umorzenie zaległości podatkowych. Organ zaakcentował, iż zaległości podatkowe, o umorzenie których wnosi strona skarżąca powstały na skutek niezłożenia w obowiązującym terminie oświadczenia o wyborze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Powstałe zaległości stanowiły zatem konsekwencję zaniedbań podatnika a nie zdarzeń nadzwyczajnych, niezależnych od podatnika. Sam fakt wystąpienia zaległości podatkowej wobec braku obiektywnych przesłanek uzasadniających nadzwyczajny i niezależny od podatnika charakter przyczyn powstania tej zaległości - nie może stanowić, w ocenie organu odwoławczego wystarczającej podstawy przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której oświadczyła, że nie jest w stanie uiścić zaległości podatkowych bowiem nie otrzymuje renty, nie posiada żadnego majątku, jest chora i nie posiada pieniędzy na wykupienie leków. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie uzasadniając swoje stanowisko analogicznie jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 11 października 2005r. sygn. akt I SA/Łd 506/05 oddalił skargę. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej E. T. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia z dnia 16 maja 2007r., sygn. akt I FSK 783/06 uchylił powyższy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi i przekazał sprawę tutejszemu Sądowi do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej w dalszej części rozważań "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola wspomniana sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (§ 2). Sąd nie przejmuje sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić działalność organu orzekającego. Sąd administracyjny, uwzględniając skargę, uchyla decyzję w całości albo części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa, dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub też inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli natomiast zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach - stwierdza nieważność decyzji w całości lub części. Stwierdzenie wydania decyzji z naruszeniem prawa wchodzi zaś w grę, o ile zachodzą przyczyny, określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach (art. 145 § 1 i § 2 p.p.s.a.). Po myśli art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji wydanej w rozpatrywanej sprawie, w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższa ocena jest konsekwencją związania sądu I instancji wykładnią prawa dokonaną w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 190 p.p.s.a.). Zgodnie z przywołanym przepisem sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 maja 2007r., sygn. akt I FSK 783/06 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 października 2005r. sygn. akt I SA/Łd 506/05 i przekazał sprawę tutejszemu Sądowi do ponownego rozpoznania. Podstawę prawną decyzji organów obu instancji stanowił art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.), którego brzmienie w dniu złożenia wniosku przez skarżącą było następujące: "W przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną." Z powyższego przepisu wynika, iż decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę ma charakter uznaniowy, co oznacza, że do organu podatkowego należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy, tj. przyznania ulgi i jej zakres, bądź odmowy jej udzielenia. Ów uznaniowy charakter decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowych bądź odsetek za zwłokę nie zwalnia organu z obowiązków określonych w przepisach regulujących postępowanie podatkowe, w szczególności art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Przeciwnie, w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wielokrotnie podkreślano, iż właśnie w sprawach opartych na uznaniu administracyjnym organy podatkowe winny ze szczególną dbałością przeprowadzić postępowanie dowodowe, ustalić stan faktyczny, rozważyć przesłanki z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś wyrazem tych ustaleń i rozważań winno być uzasadnienie decyzji. To swoiste "zaostrzenie" wymagań w stosunku do organów podatkowych w sprawach dotyczących ulg podatkowych ma na celu uchronienie strony postępowania przed dowolnością ze strony działających w sposób uznaniowy, a jednocześnie ma umożliwić zweryfikowanie w toku kontroli sądowej, czy udzielenie ulgi podatkowej (bądź odmowa jej udzielenia) było uzasadnione. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy obu instancji nie ustosunkowały się w dostateczny sposób do przywołanych przez stronę okoliczności przemawiających jej zdaniem za pozytywnym dla niej rozstrzygnięciem jej wniosku. W szczególności, zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób niedostateczny rozważyły ustaloną sytuację materialną strony, z uwzględnieniem z jednej strony wielkości zaległości podatkowej wnioskowanej o umorzenie, a z drugiej możliwości finansowych strony, w aspekcie jej sytuacji zdrowotnej. Strona powoływała się w swoich pismach na swoją trudną sytuację zdrowotną i materialną (osoba bezrobotna, na zasiłku, bez jakiegokolwiek majątku pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowej), co znalazło potwierdzenie w sporządzonym protokole o stanie majątkowym. Tymczasem w uzasadnieniach organów podatkowych odniesiono się do tych okoliczności w sposób lakoniczny, pomijając podnoszoną od początku postępowania kwestię zdrowotną podatniczki, a tym samym jej możliwości zarobkowania i spłacenia dochodzonej zaległości, skupiając się na interesie publicznym przemawiającym za odmową przyznania ulgi. Oczywiście, interes publiczny powinien być w tego rodzaju sprawach szczególny uwzględniany, lecz nie można go faworyzować i pomijać okoliczności przemawiających na korzyść podatnika. Tak jednak uczyniono w tej sprawie - nie odnosząc się w sposób dostateczny do sytuacji zdrowotnej skarżącej oraz jej wyjątkowo ciężkiej sytuacji materialnej. Jednocześnie z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organy podatkowe utożsamiają pojęcie "ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego", o których mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, wyłącznie "ze zdarzeniami nadzwyczajnymi i losowymi". W ocenie Sądu z powyższym poglądem zgodzić się nie można. Przyjęcie tak bardzo zawężonego rozumienia pojęcia "ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego" jest zdaniem Sądu nieuzasadnione. W określonych indywidualnych okolicznościach za udzieleniem tej ulgi z tytułu ważnego interesu podatnika, może przemawiać również wyjątkowo trudna sytuacja finansowa podatnika, nierokująca poprawy, uniemożliwiająca mu w danym czasie zapłacenie zaległości podatkowej i odsetek. Rozpatrując ponownie niniejszą sprawę Dyrektor Izby Skarbowej winien ponownie i w sposób wyczerpujący ocenić sytuację materialną strony, z uwzględnieniem z jednej strony wielkości zaległości podatkowej wnioskowanej o umorzenie, a z drugiej możliwości finansowych strony, w aspekcie jej sytuacji zdrowotnej, a następnie rozważyć, czy przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej jest uzasadnione z punktu widzenia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu Sąd postanowił na podstawie art. 250 p.p.s.a. oraz § 19 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.). Sąd odstąpił od orzekania na podstawie art. 152 p.p.s.a. mając na względzie, iż zaskarżona decyzja nie posiada przymiotu wykonalności. T.N.