III SA/Łd 1002/13

Dnia 16 stycznia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Sędzia WSA Ewa Alberciak, , Protokolant specjalista Agnieszka Kowalik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2014 roku sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu 1. oddala skargę; 2. przyznaje adwokatowi J. B. prowadzącemu Kancelarię Adwokacką w Ł. przy ul. [...], kwotę 492 (czterysta dziewięćdziesiąt dwa) złote obejmującą podatek od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu skarżącemu A. R. i nakazuje wypłacić powyższą kwotę adwokatowi J. B. z funduszu Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] r. określającą A.R. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki BMW 525 , o pojemności silnika 2993 cm³, numerze nadwozia [...], rok produkcji 2007 w wysokości 9.759,00 PLN. W podstawie prawnej decyzji organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 pkt 9, art. 3, a rt. 14 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 , ust. 4, ust. 6, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102, art. 10-4 ust. 1 pkt 2, ust. 7, ust. 11, art. 105 ust. 1 pkt 1, art. 106 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2009 r., nr 3 poz.11 ze zm.) Jak wynika z załączonych akt administracyjnych, Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. postanowieniem z dnia 18 lutego 2013 r. wszczął wobec A.R. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A." postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki BMW 525 o numerze nadwozia [...]. W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. ustalił, że nabyty przez skarżącego pojazd spełnia definicję samochodu osobowego określoną w art. 100 ust.4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, w związku z czym decyzją z dnia 28 maja 2013 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu w wysokości 9759 PLN. W decyzji wyjaśniono powody zaklasyfikowania przedmiotowego samochodu do pozycji CN 8703. Powołano się przy tym na Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej. Zgodnie z tymi wyjaśnieniami klasyfikacja pojazdów mechanicznych do pozycji CN 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Organ wskazał, że z zebranego materiału dowodnego wynika, iż samochód na dzień nabycia posiadał wprawdzie jeden rząd siedzeń i zamontowaną przegrodę, ale poza tymi cechami nadwozie posiadało elementy charakterystyczne dla samochodów osobowych, w tym m.in. wyposażone było w urządzenia do zamontowania pasów bezpieczeństwa, także w części bagażowej i inne elementy wyposażenia charakterystyczne dla wysokiej klasy samochodów osobowych. Świadczy to o tym, że samochód przeznaczony jest zasadniczo do przewozu osób i należy go klasyfikować według Nomenklatury Scalonej do pozycji CN 8703 obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Organ I instancji powołał się także, że informację uzyskaną od przedstawiciela producenta przedmiotowego pojazdu na Polskę z dnia 30 listopada 2012 r., z której wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej jako samochód osobowy typu M1 , typ nadwozia kombi z pięcioma miejscami siedzącymi. W toku postępowania zbadano również inne cechy pojazdu, takie jak proporcje ładowności przypadającej na część pasażerską i towarową stwierdzając, że część dopuszczalnej ładowności przypadającej na kierowcę i pasażerów (375 kg) jest dwukrotnie większa niż część przypadająca na towary (150 kg). W odwołaniu A.R. zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art.181, art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust.4 ustawy o podatku akcyzowym i art.2 Konstytucji RP. Podkreślił, że samochód już w trakcie rejestracji w Niemczech i nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochodem ciężarowym, co wynika z niemieckich dokumentów pojazdu - Fahrzeugbrief oraz Zulassungsbescheinigung Teil, w których (w pozycji 5) wskazano, iż sporny pojazd jest samochodem dostawczym (ciężarowym). Również z zaświadczenia o przeprowadzonym w kraju badaniu technicznym pojazdu wynika, że jest to samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącym. Zdaniem strony decydujące znaczenie w sprawie ma stan samochodu w momencie sprowadzenia, natomiast organ celny nie wykazał, iż pojazd w chwili przywozu nie był samochodem ciężarowym, te okoliczności mogłyby potwierdzić jedynie dokumenty z okresu sprowadzenia pojazdu oraz osoba, która fizycznie widziała samochód. W związku z tym w odwołaniu wniósł dopuszczenie dowodu z zeznań świadka D.S., na okoliczność stanu samochodu, jego wyposażenia w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz o wystąpienie do LANDRATSAM GORLITZ, KFZ-ZULASSUNGSBEHORDE ZITTAU, 02763 ZITTAU w celu uzyskania informacji, jakim samochodem osobowym, czy ciężarowym był samochód BMW 525 w Niemczech oraz nadesłanie kopii dokumentów, na których podstawie stał się samochodem ciężarowym. Wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia. Na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów organ ustalił, że zgodnie z informacjami uzyskanymi od przedstawiciela producenta samochód BMW 525, o takim numerze nadwozia jak będący przedmiotem postępowania, został wyprodukowany w kategorii osobowej. Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego pojazdu z 9 grudnia 2010 r. wynika, że samochód po raz pierwszy został zarejestrowany 11 lipca 2007 r. W spornym pojeździe dokonano zmian zgodnie z uwagą w polu 22 : punkty mocowania siedzeń zaspawane, kratka ochronna z tyłu siedzenia kierowcy/pasażera. Pojazd określono jako samochód ciężarowy o nadwoziu zamkniętym z 2 miejscami siedzącymi. Z dokumentu wynika również, że w Niemczech dowód rejestracyjny wydano firmie A. – A.R. , a numery rejestracyjne wywozowe ważne były do 23 grudnia 2010 r. Samochód został sprzedany przez A.R. 14 grudnia 2010 r. na rzecz B. D.S. w R. jako samochód ciężarowy. Znajdujące się w aktach sprawy badanie techniczne z dnia 13 grudnia 2010 r. , określa przedmiotowy pojazd jako samochód ciężarowy, podrodzaj - kombi, o liczbie miejsc do siedzenia 2. Organ ustalił następnie, że w oświadczeniu z 6 marca 2012 r. Poczta Polska – Wydział Techniczny w Warszawie poinformował, że dokonano zmian konstrukcyjnych samochodu zmieniając jego rodzaj z ciężarowego na osobowy wymontowując kratkę dzielącą ładunek od pasażerów, a montując siedzenia i pasy bezpieczeństwa. Potwierdza to faktura wystawiona na rzecz Spółki z o.o. "C". Przesłuchany w charakterze świadka A.G., aktualny użytkownik pojazdu oświadczył, że w chwili zakupu pojazd miał 2 siedzenia z przodu i kratkę , natomiast luzem była włożona kanapa. Przeprowadzone w dniu 25 kwietnia 2013 r. oględziny pojazdu i sporządzona dokumentacja fotograficzna wykazały, że przedmiotowy samochód jest pojazdem całkowicie przeszklonym. Wewnątrz pojazdu znajduje się 5 miejsc siedzących, w dwóch rzędach z wyposażeniem zabezpieczającym. Wyposażony jest min. w dywaniki, wentylację dwustrefową, wykładzinę podłogową, boczną, elektryczne otwierane okna, klimatyzację, skórzaną tapicerkę, szyberdach, aluminiowe felgi. Brak natomiast przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy, a przestrzenią tylną. W ocenie organu zebrany materiał świadczy, że samochód BMW 525 już w dniu jego nabycia wenątrzwspólnotowego posiadał elementarne cechy samochodu osobowego, świadczące, że był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Takie zasadnicze przeznaczenie nadano przedmiotowemu pojazdowi już na etapie produkcji. Organ odwoławczy wskazał, że pomimo wezwania skarżący nie złożył do akt sprawy dokumentacji potwierdzającej wewnątrzwspólnotowe nabycie i nie złożył oświadczenia wskazującego na dzień przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju. Z powyższych względów organ jako datę przemieszczenia i datę powstania obowiązku podatkowego przyjął datę 13.12. 2010 r., tj. pierwszą czynność na terenie kraju (badanie techniczne pojazdu). Dodatkowo powołując się na teść przepisu art. 12 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji organ wskazał, iż za podmiot, który dokonał wprowadzenia uznać należy skarżącego, który uiścił opłatę recyklingową za przedmiotowy pojazd w dniu 14 grudnia 2010 r. Wskazując na treść art. 100 ust. 1 pkt 1 i 2 ust. 4, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 7, ust. 11 oraz art. 105 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym organ odwoławczy stwierdził, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, a o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego przeznaczenie zasadnicze do przewozu osób. W myśl art. 3 ust. 1 w/w ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej . W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji danego towaru należy posłużyć się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej określonej przepisami w/w rozporządzenia Rady (EWG), nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz pomocniczo wyjaśnień do Taryfy Celnej. Zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy silnikowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób ( inne niż te objęte pozycją 8702) włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Dla potrzeb niniejszej pozycji wyrażenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy o maksymalnej liczbie miejsc siedzących dla dziewięciu osób ( włącznie z kierowcą), których wnętrze bez zmian konstrukcyjnych może być używane zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów silnikowych w niniejszej pozycji jest wyznaczona przez określone cechy. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi mniej niż 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i dla pasażerów oraz pozostałą przestrzeń, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" [np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Yehicles), niektóre pojazdy typu pickup]. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. ww. nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki BMW 525 posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdu zdefiniowanego kodem CN 8703, tj. samochodu osobowego, przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Należą do nich między innymi takie cechy ,że: został wyprodukowany jako samochód osobowy i nie miał fabrycznie zamontowanej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej; posiada fabryczną możliwość zamontowania 5 miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa dla kierowcy i każdego pasażera, mimo ich zaspawania; posiada tylne okna i tylne boczne drzwi; posiada komfortowe wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, brak stałego panelu lub przegrody miedzy przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów, a przestrzenią tylną. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej dokonane zmiany w samochodzie i okoliczność, iż pojazd w momencie jego wspólnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium kraju posiadał jedynie dwa miejsca siedzące (dla kierowcy i pasażera) świadczą jedynie o tym, że w pojeździe tym dokonano zmian umożliwiających przewóz towaru. Zmiany te jednak nie są właściwe temu samochodowi, którego właściwość do przewozu osób została uformowana na etapie produkcji. Dokonane zmiany konstrukcyjne w samochodzie osobowym przystosowujące go do przewozu towarów, nie wpłynęły na jego wygląd zewnętrzny, stylistykę, dobrze wykończone wnętrze dla kierowcy i pasażera. Zachowane zostało wyposażenie, które jest wyposażeniem mającym znaczenie i typowym dla pojazdów do przewozu osób. Opisane zmiany mogą być dokonywane wielokrotnie i nie zmieniają za każdym razem zasadniczego przeznaczenia, a jedynie sposób użytkowania auta. Organ celny stwierdził w związku z tym, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki BMW 525 należy uznać, mimo dokonanych w nim zmian konstrukcyjnych za samochód osobowy, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, co w świetle przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Z uwagi na fakt, iż nie można było ustalić kwoty za jaką podatnik nabył przedmiotowy samochód, organ prawidłowo na podstawie art. 104 ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym za podstawę opodatkowania przyjął średnią wartość rynkową pojazdu na rynku krajowym i równocześnie zastosował korekty z uwagi na datę pierwszej rejestracji pojazdu, prywatny import i koszty indywidualnego sprowadzenia pojazdu do Polski, brak kompletnego wyposażenia standardowego oraz liczbę właścicieli i tak ustaloną kwotę 75 919,01 PLN pomniejszył o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy. Do wyliczonej w ten sposób podstawy opodatkowania ( kwota 52469 PLN) zastosowano, zgodnie z art. 105 pkt 1 ustawy, stawkę podatku 18,6 %, określając kwotę podatku akcyzowego w wysokości 9759 zł. W ocenie organu odwoławczego decyzja organu pierwszej instancji była prawidłowa, a argumentacja przedstawiona w jej uzasadnieniu w ustalonym stanie faktycznym i obowiązującym stanie prawnym była przekonująca i właściwa. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ wskazał, że nie zgadza z zarzutem naruszenia art. 100 ust.4 ustawy o podatku akcyzowym i wyjaśnił, że w świetle warunków wynikających z ustawy o podatku akcyzowym oraz zapisów Nomenklatury Scalonej, poza wskazaną przesłanką "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", klasyfikacja pojazdów pod pozycją 8703 jest wyznaczona przez cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Jak wskazuje się w powołanych Notach wyjaśniających do Taryfy celnej, o kwalifikacji do tej pozycji świadczą m.in. pewne cechy projektowe, zwykle stosowane do pojazdów, które są objęte pozycją CN 8703. Okoliczność, iż w pojeździe dokonane zostały zmiany, poprzez usunięcie drugiego rzędu siedzeń wraz z wyposażeniem zabezpieczającym i montaż przegrody w momencie jego wspólnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium kraju świadczy jedynie o tym, że w pojeździe dokonano zmian, które nie pozbawiły jednak tego pojazdu charakteru samochodu osobowego w myśl obowiązujących w tym zakresie i powołanych wyżej przepisów podatkowych. Taka ocena jest, zdaniem organu zgodna z uwagami ETS zawartymi w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. akt C- 486/06. Dowody, na które powołano się w odwołaniu, tj. niemiecki dowód rejestracyjny oraz zaświadczenie z badania technicznego pojazdu po sprowadzeniu do Polski nie mogą stanowić podstawy dla określenia rodzaju oraz typu pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Organ odwoławczy uznał za niezasadne zarzuty naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 Ordynacji podatkowej. W skardze z dnia 7 lutego 2013 r. A.R. wniósł o uchylenie powyższej decyzji zarzucając naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i art. 2 Konstytucji RP. Skarżący ponownie podkreślił, że z dokumentów niemieckich pojazdu wynika, że przedmiotowy pojazd był samochodem dostawczym (ciężarowym), m. in. z badania technicznego, dowodu rejestracyjnego. Skarżący podniósł, że to co się działo z samochodem po sprowadzeniu i zarejestrowaniu w Polsce nie ma żadnego znaczenia dla określenia obowiązku w podatku akcyzowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Postanowieniem z dnia 3 kwietnia 2013 r. referendarz sądowy przyznał skarżącemu prawo pomocy w zakresie całkowitym poprzez zwolnienie od kosztów sądowych i ustanowienie adwokata. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 t.j.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego przez skarżącego samochodu marki BMW 525 o numerze nadwozia VIN [...] do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznania, że samochód ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. W ocenie skarżącego, wskazanego pojazdu nie można zaklasyfikować jako pojazdu osobowego, gdyż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był on pojazdem ciężarowym, a więc niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z tego tytułu. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej: u.p.a. W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 101 ust. 2 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1); nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2); złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym – jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem (pkt 3). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 u.p.a., jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2, a więc między innymi podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo. W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca skonstruował natomiast definicję legalną pojęcia "samochody osobowe" dla celów ich opodatkowania podatkiem akcyzowym. W przepisie tym zdefiniowano jako samochody osobowe, pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów we wskazanej Nomenklaturze podlega pewnym zasadom (regułom) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W przyjęty tam sposób do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie "ORINS"), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L z dnia 31 października 2009r. str. 1). W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to, że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tej pozycji są samochodami osobowymi, a o takiej ich klasyfikacji decyduje zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo – towarowych (kombi). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (vide: wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności konkretnej sprawy, w tym w oparciu o dokumenty odnoszące się zarówno do okresu sprzed nabycia prawa rozporządzania jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy podatkowe prawidłowo się odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tychże wyjaśnień, w pozycji (8703), określenie: "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles, niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Tym samym za prawidłowe uznać należy postępowanie organów podatkowych dokonujących klasyfikacji samochodu, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz – pomocniczo – wspomnianych wyjaśnień do Taryfy Celnej. W tym stanie rzeczy, z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. – Dz. U. z 2005 r., nr 108, poz. 908 ze zm.). W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonego badania technicznego. Poza tym, jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1360/10, nawet nazwanie określonego pojazdu pojęciem "samochód ciężarowy" w rozumieniu przepisów Prawa o ruchu drogowym nie oznacza, że pojazd ten ze swej istoty nie może być uznany za szeroko zdefiniowany "samochód osobowy" w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Stanowisko to podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 258/11. Należy podkreślić, iż nie jest przedmiotem sporu, że przedmiotowy samochód marki BMW 525 został wyprodukowany jako samochód osobowy, co wynikało jednoznacznie z pisma przedstawiciela producenta w Polsce. Przeprowadzone w oględziny pojazdu i sporządzona dokumentacja fotograficzna wykazały, że przedmiotowy samochód jest pojazdem pięciodrzwiowym, całkowicie oszklonym. Wewnątrz pojazdu znajduje się 5 miejsc siedzących, w dwóch rzędach z wyposażeniem zabezpieczającym. Wyposażony jest min. w dywaniki, wentylację, wykładzinę podłogową, boczną, elektryczne otwierane okna, klimatyzację, skórzaną tapicerkę. Brak przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy, a przestrzenią tylną. Obecny użytkownik pojazdu oświadczył, że w momencie nabycia pojazd posiadał kratkę za przednimi siedzeniami. Kanapa była zaś włożona luzem z tyłu. Zmiany konstrukcyjne polegały na demontażu kratki i zamontowaniu kanapy. Równocześnie z niemieckiego dowodu rejestracyjnego pojazdu wynikało, że pojazd jest samochodem ciężarowym o nadwoziu zamkniętym. Znajdujące się w aktach sprawy badanie techniczne z dnia 13 grudnia 2010 r. określa przedmiotowy pojazd jako samochód ciężarowy, podrodzaj - kombi, o liczbie miejsc do siedzenia 2. W ocenie Sądu, w takim przypadku nie sposób zanegować prawidłowości ustaleń organów podatkowych, że samochód ten posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Bezspornie samochód ten został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. O takim jego przeznaczeniu świadczy, że : został wyprodukowany jako samochód osobowy kombi i nie miał fabrycznie zamontowanej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej, posiada 5 miejsc siedzących w dwóch rzędach z pasami bezpieczeństwa dla kierowcy i każdego pasażera, 4 drzwi przeszklone, wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów . Jednocześnie dokonane na terenie Niemiec zmiany konstrukcyjne pozbawiły go tylko pewnych cech charakterystycznych dla samochodów osobowych (vide noty wyjaśniające) – jak: brak tylnych siedzeń, a także zastosowanie przegrody za przednimi siedzeniami. W tej sytuacji za trafną uznać trzeba dokonaną przez organy podatkowe ocenę charakteru zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, uwzględniającą takie okoliczności, jak: pierwotne przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, zakres i trwałość zmian oraz ich wpływ na pozbawienie pojazdu pierwotnych cech samochodu osobowego. Powyższe zmiany konstrukcyjne o charakterze nietrwałym, nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Wprawdzie zmiany te potwierdzają, że samochód na dzień nabycia spełniał wymogi do przewozu towarów i dwóch osób, jednakże nie wyłącza to jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Zmiany dokonane w samochodzie - umożliwiające przewóz towarów, nie były właściwe temu pojazdowi, którego właściwość do przewozu osób została uformowana już na etapie produkcji. Skarżący, pomimo zapewnienia mu przez organy podatkowe czynnego udziału w postępowaniu nie przedstawił dowodów pozwalających wyciągnąć odmienne wnioski. Sąd stwierdził przy tym, iż organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego w toku postępowania, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne aniżeli domagał się skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów (art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 Ordynacji podatkowej). Należy przy tym podkreślić, że organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez skarżącego dokumentach, tj. niemieckim dowodzie rejestracyjnym, badaniu technicznym pojazdu z dnia 13.12 2010 r. i polskim dowodzie rejestracyjnym. Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem – jak domagał się tego skarżący – że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Dowód rejestracyjny jest bowiem przede wszystkim dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe, m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28.04.2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11 czy wyrok WSA w Kielcach z dnia 24.03.2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11 (opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak już wskazano wyżej, istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również (choć nie tylko) dokumentów rejestracyjnych. W niniejszej sprawie te dokumenty zostały także wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak biorąc pod uwagę pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu (istotnych dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące. Zmiana typu pojazdu po jego wyprodukowaniu, która prowadzi do zmiany przeznaczenia samochodu tj. do transportu towarów ( pozycja 8704) musi obejmować trwałe zmiany konstrukcyjne. Zgodnie z art. 68 ust. 12 Prawa o ruchu drogowym, w razie wprowadzenia zmian w typie pojazdu, przedmiocie wyposażenia lub w części wpływających na zmianę warunków, stanowiących podstawę wydania świadectwa homologacji, producent lub importer jest obowiązany uzyskać zmianę posiadanego świadectwa homologacji polegającą na rozszerzeniu świadectwa homologacji danego typu pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części ( patrz Wyrok NSA z 26 marca 2013 I GSK 1386/11 ). Podsumowując, skoro organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały wskazany pojazd w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do ustawy o podatku akcyzowym, jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu akcyzą. Należy jednocześnie zaznaczyć, iż A.R., pomimo wezwania przez Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. nie złożył do akt sprawy dokumentu (faktury, umowy zakupu) potwierdzającego nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu i nie złożył oświadczenia wskazującego dzień przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju. Organy podatkowe słusznie zatem przyjęły jako datę powstania obowiązku podatkowego dzień 30 września 2010 r., tj. datę pierwszej czynności na terenie kraju datę badania technicznego pojazdu. Za prawidłowe należy również uznać wyliczenie ciążącego na stronie zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego z zastosowaniem art. 104 ust. 7 w związku z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Podkreślić trzeba, iż strona skarżąca nie kwestionowała ustalonej przez organy podatkowe podstawy opodatkowania, jak również daty powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym ani w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. ani w skardze do Sądu. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał, iż nie doszło w niniejszej sprawie do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika strony skarżącej, iż Dyrektor Izby Celnej w Ł. odmówił przeprowadzenia dowodów na okoliczność stanu auta w momencie sprowadzenia go do kraju, co uniemożliwiło skarżącemu obronę swoich interesów, wskazać należy że jest on bezpodstawny. Stan przedmiotowego pojazdu w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego nie był bowiem przez organy kwestionowany. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. wzięto pod uwagę, że przedmiotowy samochód został nabyty z dwoma miejscami siedzącymi. Skoro, organy podatkowe nie negowały faktu, iż pojazd nabyty został przez stronę w Niemczech z określeniem w dowodzie rejestracyjnym jako ciężarowy i w takim stanie sprowadzony do kraju, to przeprowadzanie dodatkowego postępowania wyjaśniającego na tę okoliczność uznać należy za zbędne i sprzeczne z zasadami szybkości postępowania oraz ekonomiki procesowej. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organ art. 2 Konstytucji RP. Zarzut ten nie został przez pełnomocnika skarżącego w żaden sposób umotywowany, natomiast, skład orzekający nie stwierdził, aby organy postępowały w niniejszej sprawie w sposób niezgodny z zasadą ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa - wynikającą z art. 2 Konstytucji. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił. Ustalając koszty udzielonej skarżącemu przez pełnomocnika z urzędu pomocy prawnej Sąd dokonał jej miarkowania biorąc pod uwagę, znany sądowi z urzędu i wynikający z bazy danych fakt, że w Wydziale III WSA w Łodzi ten sam pełnomocnik został wyznaczony pełnomocnikiem z urzędu skarżącego w kilkudziesięciu sprawach ( 47), a ponadto reprezentuje on skarżącego w kolejnych około 60 sprawach, w których skarżącemu przyznano na jego wniosek prawo pomocy przez zwolnienie od kosztów , a wcześniej występował w 70 zakończonych sprawach tego samego skarżącego. Wszystkie sprawy dotyczyły i dotyczą zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów. Tożsamość problemu prawnego w tych sprawach i bardzo zbliżone stany faktyczne rzutują niewątpliwie na nakład pracy pełnomocnika, a wskazuje na to analogiczna we wszystkich sprawach treść skarg. Zgodnie z art. 250 p.p.s.a. wyznaczony adwokat otrzymuje wynagrodzenie odpowiednio według zasad określonych w przepisach o opłatach za czynności adwokatów w zakresie ponoszenia kosztów nieopłaconej pomocy prawnej oraz zwrotu niezbędnych i udokumentowanych wydatków. W myśl par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( tekst jedn. Dz. U. z 2013 poz. 461 ), zasądzając opłatę za czynności adwokata z tytułu zastępstwa prawnego, sąd bierze pod uwagę niezbędny nakład pracy adwokata, a także charakter sprawy i wkład pracy adwokata w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Wysokość wynagrodzenia pełnomocnika z urzędu uregulowana została w par. 19 pkt 1 wskazanego rozporządzenia, który stanowi, że koszty nieopłaconej pomocy prawnej ponoszone przez Skarb Państwa obejmują opłatę za czynności adwokackie w wysokości nie wyższej niż 150% stawek minimalnych. Przepis określa więc jedynie maksymalną wysokość opłaty. Z powyższych względów, biorąc pod uwagę z jednej strony, nakład pracy pełnomocnika wniesiony w wyjaśnienie i rozstrzygnięcie sprawy a z drugiej fakt, że Sąd jako dysponent środków publicznych powinien dbać o zasadność i legalność ich wydatkowania, uzasadnione było przyznanie pełnomocnikowi wynagrodzenia w kwocie 492 PLN obejmującej podatek od towarów i usług, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu. bg