III SA/Łd 157/08

Dnia 13 maja 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 maja 2008 roku sprawy ze skargi R. Ł. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wezwania do złożenia zabezpieczenia postanawia: 1. odrzucić skargę; 2. zwrócić R. Ł. z Funduszu Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi kwotę 100 (sto) złotych tytułem wpisu od skargi, zaksięgowanego [...]. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wezwał R. Ł. do złożenia zabezpieczenia w terminie 10 dni od odebrania postanowienia w wysokości [...] złotych w celu zagwarantowania pokrycia mogącego powstać długu celnego i należności podatkowych tytułem objęcia towaru procedurą składu celnego. Jako podstawę prawną postanowienia organ wskazał art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm.) - zwanej dalej o. p., art. 88, art. 190 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE 302.1), art. 2, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 33 ust. 6 i ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Na powyższe postanowienie R. Ł. w dniu 7 marca 2008 roku wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zaskarżając to postanowienie w całości. Zarzucił naruszenie art. 120 o. p. poprzez niezastosowanie w sprawie właściwych przepisów prawa celnego, art. 61 ust. 3 ustawy - Prawo celne w związku z art. 33 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nałożenie w formie postanowienia obowiązku złożenia zabezpieczenia wobec towaru objętego procedurą składu celnego oraz naruszenie art. 122 i 187 o. p. w związku z art. 73 ustawy Prawo celne poprzez nieprzeprowadzenie żadnego postępowania uzasadniającego obawę niewykonania zobowiązania oraz nieudowodnienie, że skarżący trwale nie uiszcza wymaganych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Strona wniosła o uchylenie postanowienia w całości oraz o wstrzymanie wykonania postanowienia w całości i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. Jednocześnie R. Ł. opłacił na konto Sądu wpis od skargi w kwocie 100 złotych. W odpowiedzi na skargę z dnia 22 kwietnia 2008 roku Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc, iż żądanie złożenia zabezpieczenia było w niniejszej sprawie zgodne z prawem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga R. Ł. podlega odrzuceniu z uwagi na jej niedopuszczalność. Właściwość rzeczową sądu administracyjnego nakreślają przepisy art. 3 - 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej p. p. s. a. W przypadku decyzji administracyjnych ustawodawca posłużył się klauzulą generalną normując, iż uprawnienie do wniesienia skargi przysługuje stronie wobec wszelkich decyzji, o ile strona skorzystała z przysługujących jej środków odwoławczych w postępowaniu administracyjnym (art. 52 § 1 p. p. s. a.). Natomiast jeżeli chodzi o postanowienia, to zaskarżalność do sądu administracyjnego tych aktów została uregulowana w formie enumeracji pozytywnej, to znaczy w przepisach Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wymieniono tylko te postanowienia, na które skarga przysługuje. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie wydane w postępowaniu zabezpieczającym. W przypadku tego rodzaju postanowień, zgodnie z dyspozycją art. 3 § 2 pkt 3 p. p. s. a., uprawnienie do wniesienia skargi przysługuje wyłącznie na te postanowienia, na które służy zażalenie. Na pozostałe postanowienia wydane w postępowaniu zabezpieczającym skarga do sądu nie przysługuje, co nie oznacza, iż akty te pozostają poza sferą kontroli sądowej. Po myśli bowiem art. 135 p. p. s. a. sąd administracyjny jest uprawniony do badania legalności wszelkich aktów lub czynności w granicach sprawy. Na zakwestionowane przez R. Ł. postanowienie nie przysługuje stronie prawo do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Postanowienie to nie jest bowiem zaskarżalne zażaleniem, a to z poniższych względów. Po myśli art. 73 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) zasadą jest, że w postępowaniu celnym zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej. Natomiast na zasadzie wyjątku, na podstawie art. 62 ust. 1 w związku z art. 61 ust. 3 Prawa celnego, odnośnie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia, organ celny zobowiązany jest procedować na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 roku, Nr 110, poz. 968 ze zm.). Tego rodzaju decyzja skutkuje zabezpieczeniem kwoty wynikającej z długu celnego przed terminem płatności poprzez tymczasowe zajęcie majątku do czasu wydania zarządzenia zabezpieczenia na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 61 ust. 4 prawa celnego). Podnieść należy, iż wobec faktu, że przepisy powyższe statuują wyjątek od zasady stosowania przez organy celne przepisów Ordynacji podatkowej, ich interpretacja winna być ścisła. W konsekwencji, żadne inne niż decyzyjne czynności postępowania zabezpieczającego, a przewidziane prawem celnym, nie powinny być przeprowadzane w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, lecz na podstawie Ordynacji podatkowej, co jak już podkreślono, w sprawach celnych jest zasadą. W obecnym stanie prawnym, po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej instytucje prawa celnego umieszczone są w wielu aktach prawnych, w tym - aktach należących do wspólnotowego systemu prawnego. Instytucje te bywają też różnorodne i nie zawsze w pełni odpowiadają tradycyjnemu znaczeniu przyjętemu w prawie krajowym. Zdarza się, iż w jednej i tej samej sprawie zastosowaniu podlega kompilacja przepisów należących do tych dwóch systemów, które to przepisy łącznie konstruują konkretną instytucję prawną. Warto przy tym podkreślić, że już w art. 1 Prawa celnego polski ustawodawca przyznał, że polska regulacja prawa celnego ma charakter uzupełniający, a pierwszorzędne i zasadnicze znaczenie przyznać należy prawodawstwu wspólnotowemu. Zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. zostało wydane na podstawie art. 190 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE 302.1). Przepis ten przewiduje nieznaną na gruncie prawa polskiego instytucję wezwania do złożenia zabezpieczenia w celu zagwarantowania pokrycia długu celnego już powstałego lub mogącego powstać w przyszłości. W polskim Prawie celnym w art. 61 ust. 1 i nast. przewidziano bowiem procedurę zabezpieczającą, której czynności wieńczone są wydaniem decyzji administracyjnej o zabezpieczeniu kwoty należności celnej. Stwierdzić jednocześnie należy, iż polska regulacja jest koherentna ze wspólnotową w tym sensie, że w ust. 1 art. 61 Prawa celnego postanowiono, że czynności zmierzające do wydania decyzji o zabezpieczeniu prowadzi się wówczas, jeżeli nie zostało złożone zabezpieczenie. Niewątpliwie powołany przepis prawa krajowego odnosi się do instytucji zabezpieczenia unormowanej w prawie wspólnotowym, ponieważ ustawa polska nie przewiduje innych trybów złożenia zabezpieczenia, jak tylko ustanowienie zabezpieczenia w drodze decyzji, przy zastosowaniu przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Uwaga ta dotyczy nie tylko Prawa celnego, ale również zabezpieczenia uregulowanego w art. 33 i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm.), które to przepisy również stanowią o decyzji w przedmiocie zabezpieczenia i odsyłają do przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ponadto - uzupełniający charakter polskiej regulacji względem wspólnotowej tylko potwierdza przedstawione znaczenie zastrzeżenia zawartego w art. 61 ust. 1 Prawa celnego. Stwierdzić należy, iż wezwanie ustanowione w art. 190 WKC niewątpliwie należy do instytucji postępowania zabezpieczającego. Do istoty postępowania zabezpieczającego należy to, iż zmierza ono do uzyskania przez wierzyciela gwarancji spełnienia dochodzonego świadczenia uprzednio wobec faktu wydania ostatecznego rozstrzygnięcia w sporze obejmującym to właśnie świadczenie. Zabezpieczenie ma za zadanie zapewnić realną możliwość zaspokojenia należności wynikającej z przyszłego orzeczenia. W przypadku zobowiązań publicznoprawnych celem zabezpieczenia jest umożliwienie skutecznej egzekucji należności wynikającej z decyzji, której jeszcze nie wydano, a która ma zapaść w wyniku zakończenia postępowania podatkowego, celnego. Wobec tego, skoro zastosowanie art. 190 WKC również zmierza do zagwarantowania pokrycia długu celnego (co wprost stanowi art. 189 ust. 1 WKC otwierający Tytuł VII Rozdział 1 WKC zatytułowany "Zabezpieczenie kwoty długu celnego"), nie można skutecznie odmówić instytucji uregulowanej w art. 190 WKC cech zabezpieczenia. Instytucję tę zaliczyć zatem wypada do szerokiego pojęcia zabezpieczenia należności publicznoprawnej. Stwierdzenie to niesie za sobą doniosłe konsekwencje, jeżeli chodzi o miejsce aktów wydawanych w trybie art. 190 WKC w gałęzi prawa celnego, jak też szerzej - w systemie prawa w ogóle. Podnieść bowiem należy, iż uznanie zabezpieczenia uregulowanego w art. 190 WKC jako instytucji postępowania zabezpieczającego wiąże się z konsekwencjami co do wyboru trybu postępowania w tym zakresie, którego przepisy WKC wyczerpująco nie regulują, jak również oceną co do możliwości zaskarżenia do sądu administracyjnego aktów i czynności podejmowanych w ramach tej instytucji. Jeżeli chodzi o formę rozstrzygania o zabezpieczeniu na podstawie art. 190, to uznać należy, brak jest podstaw do wydania decyzji administracyjnej w tej sprawie. Do działania w tej formie organ celny powinien legitymować się stosownym przepisem prawa. Ani art. 190 WKC ani żaden inny przepis prawa takiej podstawy nie formułuje. Skoro przepisy prawa nie określają dla przedmiotowego wezwania formy decyzji administracyjnej, to brak jest podstaw do domniemywania decyzyjnego kształtu załatwienia tej sprawy (por. np. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 1985 roku, sygn. akt III SA 988/85, Uchwała Pięciu Sędziów NSA z dnia 23 czerwca 1997 roku, sygn. akt OPK 33/97). Warto tu uzupełniająco powtórzyć, że decyzyjny tryb zabezpieczenia uregulowano w art. 61 i nast. Prawa celnego oraz posiłkowo - w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wobec tego, zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 73 ust. 1 Prawa celnego, prawidłowej formy rozstrzygnięcia w kwestii przedmiotowego wezwania poszukiwać należy w przepisach Ordynacji podatkowej. W procedurze podatkowej w przypadkach rozstrzygnięć wydawanych w toku postępowania zasadą jest, w oparciu o art. 216 § 1 o. p.. wydawanie postanowień. A zatem, uznać należy iż wezwanie do złożenia zabezpieczenia winno następować w tej właśnie formie. Przechodząc natomiast do kwestii zaskarżalności tego rodzaju postanowienia, to zgodnie z dyspozycją art. 236 § 1 o. p. warunkiem dopuszczalności zażalenia na postanowienie wydane w oparciu o przepisy procedury podatkowej jest to, by istniał konkretny przepis prawa statuujący możliwość jego zaskarżenia. Brak takiego przepisu oznacza, iż zażalenie na postanowienie nie jest dopuszczalne. Odnośnie postanowienia o wezwaniu strony do złożenia zabezpieczenia przepisy prawa nie przewidują możliwości złożenia zażalenia. Brak jest takiej podstawy prawnej nie tylko w Ordynacji podatkowej, ale też w przepisach Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wobec tego uznać należy, iż tego rodzaju postanowienie jest niezaskarżalne. Stwierdzenie to przesądza także ocenę w kwestii dopuszczalności skargi do sądu administracyjnego. Jak już wyjaśniono, skarga na postanowienie wydawane w postępowaniu zabezpieczającym służy wyłącznie wtedy, gdy na postanowienie to przysługuje zażalenie w administracyjnym toku instancji. Jeżeli postanowienie nie jest zaskarżalne, skarga do sądu nie jest dopuszczalna. Konkludując, na wydane w niniejszej sprawie wezwanie nie przysługuje skarga do sądu administracyjnego. Zostało wydane na podstawie art. 190 WKC w formie postanowienia, które nie jest zaskarżalne zażaleniem. W konsekwencji ocenić należało, iż skarga do sądu na przedmiotowe wezwanie jest niedopuszczalna. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi odrzucił skargę R. Ł. uznając ją za niedopuszczalną. Ponadto, wobec tego, że skarżący w niniejszej sprawie uiścił 100 złotych tytułem wpisu od skargi, Sąd na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 lit. a p. p. s. a. postanowił zwrócić stronie tę kwotę. J. W.