III SA/Łd 226/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędzia NSA Janusz Nowacki Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi A.R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu 1. oddala skargę; 2. przyznaje adwokatowi J.B. prowadzącemu Kancelarię Adwokacką w Ł. przy ul. A. 15 , kwotę 492 (czterysta dziewięćdziesiąt dwa) złote obejmującą podatek od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu skarżącemu A.R. i nakazuje wypłacić powyższą kwotę adwokatowi J.B. z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. postanowieniem z dnia [...] wszczął wobec A. R. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki BMW M5 nr[...] W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. ustalił, że nabyty przez skarżącego pojazd spełnia definicję samochodu osobowego określoną w art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, w związku z czym, decyzją z dnia [...]nr [...] określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu w wysokości 45.696,00 PLN. W uzasadnieniu organ wskazał, że nabyty samochód przeznaczony jest zasadniczo do przewozu osób i należy go klasyfikować według Nomenklatury Scalonej do pozycji CN 8703 obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W decyzji wyjaśniono powody zaklasyfikowania przedmiotowego samochodu do pozycji CN 8703. Powołano się przy tym na Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej. Zgodnie z tymi wyjaśnieniami klasyfikacja pojazdów mechanicznych do pozycji CN 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy samochodów, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Organ I instancji powołał się także na pisemną informację z dnia 13 grudnia 2012r. uzyskaną od BMW Group Polska, że BMW M5 o wskazanym nr VIN został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej nr el*2001/116*0297*08. Typ pojazdu M1 osobowy, ilość miejsc siedzących 5, w dwóch rzędach siedzeń z 5 miejscami kotwienia foteli i 5 pasami bezpieczeństwa. Liczba drzwi 4. Rodzaj nadwozia Kombi. Całkowicie przeszklone, brak przegrody. W odwołaniu A. R. zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i art. 2 Konstytucji RP. Podkreślił, że samochód już w trakcie rejestracji w Niemczech i nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochodem ciężarowym, co wynika z niemieckich dokumentów pojazdu - Fahrzeugbrief oraz Zulassungsbescheinigung Teil, w których (w pozycji 5) wskazano, iż sporny pojazd jest samochodem dostawczym (ciężarowym). Również z zaświadczenia o przeprowadzonym w kraju badaniu technicznym pojazdu wynika, że jest to samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi. Zdaniem strony decydujące znaczenie w sprawie ma stan samochodu w momencie sprowadzenia, natomiast organ celny nie wykazał, iż pojazd w chwili przywozu nie był samochodem ciężarowym, te okoliczności mogłyby potwierdzić jedynie dokumenty z okresu sprowadzenia pojazdu oraz osoba, która fizycznie widziała samochód. W związku z tym w odwołaniu wniósł dopuszczenie dowodu z zeznań świadka D. S. zam. R. ul. A 13/9, na okoliczność stanu samochodu, jego wyposażenia w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz o wystąpienie do LANDRATSAM GORLITZ, KFZ-ZULASSUNGSBEHORDE ZITTAU, 02763 ZITTAU w celu uzyskania informacji, jakim samochodem osobowym, czy ciężarowym był samochód BMW M5 w Niemczech oraz nadesłanie kopii dokumentów, na jakiej podstawie stał się samochodem ciężarowym. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z informacjami uzyskanymi od BMW Group Polska z siedzibą w W. samochód marki BMW M5 o wskazanym nr VIN został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej el*2001/l16*0297*08. Typ pojazdu M1 osobowy, ilość miejsc siedzących 5, w dwóch rzędach siedzeń z 5 miejscami kotwienia foteli i 5 pasami bezpieczeństwa. Liczba drzwi 4. Rodzaj nadwozia Kombi. Całkowicie przeszklone, brak przegrody. Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego nr [...] wynika, że ww. samochód po raz pierwszy został zarejestrowany w dniu 7 maja 2009 r. W dokumencie "nazwa kategorii pojazdu i nadwozia" dokonano wpisu ,,samochód ciężarowy, nadwozie zamknięte". Sporny samochód został sprzedany przez pana A. R. za fakturą nr [...] z dnia 11 maja 2010 r. na rzecz A.T.M Sp. z o.o. w R.. W fakturze określono przedmiotowy samochód jako pojazd ciężarowy. W dniu 12 maja 2010 r. (organ wskazał datę 20 sierpnia 2010 r.) przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu, co potwierdza zaświadczenie nr 05684/2010 (organ wskazał: WRA/008/P 03719/10) oraz załączony do niego dokument identyfikacyjny pojazdu, w którym określono pojazd jako ciężarowy, podrodzaj –wielozadaniowy. Opłatę za recykling ww. pojazdu zapłacił w dniu 12 maja 2010 r. skarżący. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w celu ustalenia jego stanu na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego nie przeprowadzono oględzin, gdyż wzywany w tej sprawie świadek podał do protokołu z dnia 2 października 2013 r., że zaczął przygotowywać ten pojazd do naprawy. Rozmontował go do zera, ale przyjechała Policja i wszystkie elementy pojazdu zabrała, w tym części od innych pojazdów, które były w pobliżu. Na podstawie zeznań świadka organy ustaliły, że pojazd posiadał alufelgi, z boku nie było żadnych zasklepionych paneli okiennych tylko normalne szyby-to był samochód typowo osobowy, kombi, mocno zniszczony, siedzisko od tylnej kanapy i roletę/rodzaj przegrody montowanej wewnątrz nadwozia sprzedający dał świadkowi osobno celem zamontowania. Świadek podał, że samochód otrzymał częściowo zdekompletowany; pojazd w chwili kupienia był uszkodzony: z przodu były dwa siedzenia. Z analizy dowodów zgromadzonych w sprawie tj. zapisów w zagranicznych dokumentach rejestracyjnych, protokołu przesłuchania świadka z dnia 2 października 2013 r., zapisów na fakturze, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 12 maja 2010 r. (gdzie wskazano ilość miejsc siedzących 2) oraz materiału poglądowego organy ustaliły, że nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego był typowym rekreacyjnym samochodem osobowym typu kombi pięciodrzwiowym z zamontowanym jednym rzędem siedzeń, dwumiejscowym pokrytym wysokiej klasy producenckim wykończeniem tj. czarną skóra, bez przegrody przedzielającej nadwozie wewnątrz. Nadwozie pojazdu było w całości przeszklone. Samochód ten posiadał ogólny poziom wyposażenia wewnętrznego kabiny osobowej poprawiający komfort podróży zarówno kierowcy jak i pasażerów w sposób ponadstandardowy tj. charakterystyczny dla wysokiej klasy samochodów osobowych. W ww. dowodach wskazano na obecność ozdobnych chromowanych listew na zewnątrz nadwozia , obecność systemu audio, systemu ogrzewania przednich wielofunkcyjnych foteli oraz ogrzewania tylnej kanapy, a także licznych elektronicznych producenckich systemów wsparcia kierownicy tj: asystent parkowania, kierunkowe reflektory adaptacyjne, interfejs audio CD ze zmieniarką płyt CD ze złączem USB, zintegrowaną nawigację satelitarną, łączem internetu (BMW Assist Internet)oraz tak charakterystycznym dla samochodów osobowych panoramicznym, szklanym dachem pojazdu tj. wyposażeniem, które w żaden sposób nie może być kojarzone z pojazdem przeznaczonym przede wszystkim do przewozu towarów. Powyższe oznacza, zdaniem organu, że wyposażenie całego nadwozia w sposób jednoznaczny świadczy o tym, że pojazd zaopatrzono w elementy wyposażenia charakterystyczne dla samochodów osobowych. Pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był co do zasady w stanie takim, jak w dniu jego całkowitego zdekompletowania przez obecnego właściciela. Obecny właściciel nie dokonywał żadnych zmian konstrukcyjnych w pojeździe (z wyjątkiem demontażu auta w celu naprawy pojazdu). Oznacza to, że na dzień jego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód posiadał jeden tj. pierwszy rząd siedzeń, a za nim znajdowała się pusta przestrzeń w środku nadwozia, bez kanap i pasów bezpieczeństwa dla drugiego rzędu siedzeń co można wywieść z tłumaczenia zagranicznych dokumentów rejestracyjnych, z ww. protokołu przesłuchania świadka i co potwierdzają wyniki krajowych badań technicznych w tym przedmiocie. Powołując się na treść art. 100 ust. 1 pkt 1 i 2 ust. 4, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 7, ust. 11 oraz art. 105 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym organ odwoławczy wskazał, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, a o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego przeznaczenie zasadnicze do przewozu osób. W myśl art. 3 ust. 1 w/w ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej . W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji danego towaru należy posłużyć się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej określonej przepisami w/w rozporządzenia Rady (EWG), nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz pomocniczo wyjaśnień do Taryfy Celnej. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" [np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup]. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. ww. nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki BMW M5 posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdu zdefiniowanego kodem CN 8703, tj. samochodu osobowego, przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Należą do nich między innymi takie jak: został wyprodukowany jako samochód osobowy. uformowany już na etapie produkcji z przeznaczeniem do przewozu osób zgodnie z charakterystyką fizycznych cech pojazdu w tym pełnego oszklenia nadwozia i faktu występowania miejsc kotwienia tylnej kanapy poza pierwszym rzędem siedzeń, tymczasowość (odwracalność) i powierzchowność przystosowania wnętrza pojazdu do przewozu towarów, wysoka klasa wyposażenia nadwozia pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Organ celny stwierdził, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki BMW M5 należy uznać, mimo dokonanych w nim przeróbek za samochód osobowy, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, co w świetle przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Dokonane zmiany konstrukcyjne w samochodzie osobowym przystosowującym go do przewozu towarów, nie wpłynęło na klasę pojazdu, jego wyglądu zewnętrznego Z uwagi na fakt, iż A. R., pomimo wezwania, nie złożył dokumentu potwierdzającego wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu, organ celny uznał, że A. R. jest podatnikiem podatku akcyzowego i jako datę powstania obowiązku podatkowego wskazał dzień 11 maja 2010 r. – datę pierwszej czynności na terytorium kraju - data na fakturze VAT nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. dokonał ustalenia średniej wartości rynkowej samochodu marki BMW M5 przy pomocy programu ustalania wartości rynkowych EurotaxGlass's, zgodnie z którym bazowa wartość pojazdu podobnego (brutto) wynosiła na dzień powstania obowiązku podatkowego 245.679,00 PLN. Stosując, zgodnie z art. 105 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawkę podatku 18,6% w stosunku do obliczonej powyżej podstawy opodatkowania, prawidłowa wysokość kwoty podatku akcyzowego należna z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w pojazdu wynosi 45.696,29 PLN. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej wskazał, że nie zgadza z zarzutem naruszenia art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i wyjaśnił, że w świetle warunków wynikających z ustawy o podatku akcyzowym oraz zapisów Nomenklatury Scalonej, poza wskazaną przesłanką "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", klasyfikacja pojazdów pod pozycją 8703 jest wyznaczona przez cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Jak wskazuje się w powołanych Notach wyjaśniających do Taryfy celnej, o kwalifikacji do tej pozycji świadczą m.in. pewne cechy projektowe, zwykle stosowane do pojazdów, które są objęte pozycją CN 8703. Zmiany dokonane w pojeździe poprzez usunięcie drugiego rzędu siedzeń wraz z wyposażeniem zabezpieczającym, montaż przegrody i płaskiej podłogi w momencie jego wspólnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium kraju świadczą jedynie o tym, że w pojeździe dokonano zmian, które nie pozbawiły tego pojazdu charakteru samochodu osobowego w myśl obowiązujących w tym zakresie i powołanych wyżej przepisów podatkowych. Dowody, na które powołano się w odwołaniu, tj. dowód rejestracyjny w Niemczech oraz zaświadczenie badania technicznego pojazdu po sprowadzeniu do Polski nie mogą stanowić podstawy dla określenia rodzaju oraz typu pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Organ odwoławczy uznał za niezasadne zarzuty naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 o.p. Na powyższą decyzję A. R. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W skardze wniósł o uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Celnej, zarzucając organowi naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 o.p. oraz art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i art. 2 Konstytucji RP. Skarżący ponownie podkreślił, że z dokumentów niemieckich pojazdu wynika, że przedmiotowy pojazd był samochodem dostawczym (ciężarowym), m. in. z badania technicznego, dowodu rejestracyjnego. Skarżący podniósł, że to co się działo z samochodem po sprowadzeniu i zarejestrowaniu w Polsce nie ma żadnego znaczenia dla określenia obowiązku w podatku akcyzowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Postanowieniem z dnia 27 marca 2014 r. referendarz sądowy przyznał skarżącemu prawo pomocy poprzez zwolnienie od kosztów sądowych i ustanowienie adwokata. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga A. R. nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. nr 270 t.j. ze zm.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego przez skarżącego samochodu marki BMW M5, nr nadwozia[...] , pojemności silnika 4999 cm3, rok produkcji 2009 do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznanie, że samochód ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. W ocenie skarżącego, wskazanego pojazdu nie można zaklasyfikować jako pojazdu osobowego, gdyż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był on pojazdem ciężarowym, a więc niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z tego tytułu. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej: u.p.a. W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 101 ust. 2 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1); nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2); złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym – jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem (pkt 3). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 u.p.a., jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2, a więc między innymi podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo. W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca skonstruował natomiast definicję legalną pojęcia "samochody osobowe" dla celów ich opodatkowania podatkiem akcyzowym. W przepisie tym zdefiniowano jako samochody osobowe, pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów we wskazanej Nomenklaturze podlega pewnym zasadom (regułom) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W przyjęty tam sposób do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie "ORINS"), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L z dnia 31 października 2009r. str. 1). W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to, że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tej pozycji są samochodami osobowymi, a o takiej ich klasyfikacji decyduje zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo – towarowych (kombi). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (vide: wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności konkretnej sprawy, w tym w oparciu o dokumenty odnoszące się zarówno do okresu sprzed nabycia prawa rozporządzania jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy podatkowe prawidłowo się odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tychże wyjaśnień, w pozycji (8703), określenie: "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles, niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Tym samym za prawidłowe uznać należy postępowanie organów podatkowych dokonujących klasyfikacji samochodu, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz – pomocniczo – wspomnianych wyjaśnień do Taryfy Celnej. W tym stanie rzeczy, z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. – Dz. U. z 2005 r., nr 108, poz. 908 ze zm.). W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonego badania technicznego. Poza tym, jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1360/10, nawet nazwanie określonego pojazdu pojęciem "samochód ciężarowy" w rozumieniu przepisów Prawa o ruchu drogowym nie oznacza, że pojazd ten ze swej istoty nie może być uznany za szeroko zdefiniowany "samochód osobowy" w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Stanowisko to podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 258/11. Należy podkreślić, iż nie jest przedmiotem sporu, że samochód marki BMW M5 został wyprodukowany jako samochód osobowy. W piśmie z dnia 13 grudnia 2012 r. BMW Group Polska z siedzibą w W. wskazano, że samochód marki BMW M5 o wskazanym nr VIN został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej nr el*2001/116*0297*08. Typ pojazdu M1 osobowy, ilość miejsc siedzących 5, w dwóch rzędach siedzeń z 5 miejscami kotwienia foteli i 5 pasami bezpieczeństwa. Liczba drzwi 4. Rodzaj nadwozia Kombi. Całkowicie przeszklone, brak przegrody (k. 39 akt admin.). Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego nr GR-K-1-131/10-00101 wynika, że ww. samochód po raz pierwszy został zarejestrowany w dniu 7 maja 2009 r. W dokumencie "nazwa kategorii pojazdu i nadwozia" dokonano wpisu ,,samochód ciężarowy, nadwozie zamknięte" (k. 6 akt admin.). Sporny samochód został sprzedany przez pana A. R. za fakturą nr [...] z dnia 11 maja 2010 r. na rzecz A.Sp. z o.o. w R. W fakturze określono przedmiotowy samochód jako pojazd ciężarowy (k. 13 odw akt admin). W dniu 12 maja 2010 r. przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu, co potwierdza zaświadczenie nr 05684/2010 oraz załączony do niego dokument identyfikacyjny pojazdu, w którym określono pojazd jako ciężarowy, podrodzaj –kombi (k. 8,9 akt admin.). W rozpoznawanej sprawie organy celne nie przeprowadziły dowodu z oględzin przedmiotowego pojazdu z uwagi na to, że obecny właściciel pojazdu – K. P. całkowicie rozmontował pojazd i przygotowywał go do naprawy. Świadek oświadczył, że wszystkie części samochodu wraz z dokumentacją zabezpieczyła Policja (k. 98,99 - zeznania K. P., k. 95-97 - postanowienie w przedmiocie dowodów rzeczowych RSD-1/12). Wobec powyższego, zdaniem Sądu, należy podzielić stanowisko organów celnych, że nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego był typowym rekreacyjnym samochodem osobowym typu kombi pięciodrzwiowym. Analiza dowodów zgromadzonych w sprawie tj. zapisów w zagranicznych dokumentach rejestracyjnych, protokołu przesłuchania świadka z dnia 2 października 2013 r., zapisów na fakturze, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 12 maja 2010 r. (gdzie wskazano ilość miejsc siedzących 2) oraz materiału poglądowego pozwala uznać, że organy prawidłowo ustaliły, iż przedmiotowy pojazd miał zamontowany jeden rząd siedzeń, dwumiejscowy pokryty wysokiej klasy producenckim wykończeniem tj. czarną skórą i był bez przegrody przedzielającej nadwozie wewnątrz. Nadwozie pojazdu było w całości przeszklone. Samochód ten posiadał ogólny poziom wyposażenia wewnętrznego kabiny osobowej poprawiający komfort podróży zarówno kierowcy jak i pasażerów w sposób ponadstandardowy tj. charakterystyczny dla wysokiej klasy samochodów osobowych. W ww. dowodach wskazano na obecność ozdobnych chromowanych listew na zewnątrz nadwozia , obecność systemu audio, systemu ogrzewania przednich wielofunkcyjnych foteli oraz ogrzewania tylnej kanapy, a także licznych elektronicznych producenckich systemów wsparcia kierownicy tj: asystent parkowania, kierunkowe reflektory adaptacyjne, interfejs audio CD ze zmieniarką płyt CD ze złączem USB, zintegrowaną nawigację satelitarną, łączem internetu (BMW Assist Internet)oraz tak charakterystycznym dla samochodów osobowych panoramicznym, szklanym dachem pojazdu tj. wyposażeniem, które w żaden sposób nie może być kojarzone z pojazdem przeznaczonym przede wszystkim do przewozu towarów. Powyższe pozwala przyjąć, że wyposażenie całego nadwozia w sposób jednoznaczny świadczy o tym, że pojazd zaopatrzono w elementy wyposażenia charakterystyczne dla samochodów osobowych. Pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był co do zasady w stanie takim, jak w dniu jego całkowitego zdemontowania przez obecnego właściciela. Obecny właściciel nie dokonywał też żadnych zmian konstrukcyjnych w pojeździe (z wyjątkiem demontażu auta w celu naprawy pojazdu). Oznacza to, że na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód posiadał jeden tj. pierwszy rząd siedzeń, a za nim znajdowała się pusta przestrzeń w środku nadwozia, bez kanap i pasów bezpieczeństwa dla drugiego rzędu siedzeń co można wywieść z tłumaczenia zagranicznych dokumentów rejestracyjnych, z ww. protokołu przesłuchania świadka i co potwierdzają wyniki krajowych badań technicznych w tym przedmiocie. W ocenie Sądu, w tym przypadku nie sposób zanegować prawidłowości ustaleń organów podatkowych, że samochód ten posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Bezspornie przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. O takim jego przeznaczeniu świadczy: został wyprodukowany jako samochód osobowy. uformowany już na etapie produkcji z przeznaczeniem do przewozu osób zgodnie z charakterystyką fizycznych cech pojazdu w tym pełnego oszklenia nadwozia i faktu występowania miejsc kotwienia tylnej kanapy poza pierwszym rzędem siedzeń, tymczasowość (odwracalność) i powierzchowność przystosowania wnętrza pojazdu do przewozu towarów, wysoka klasa wyposażenia nadwozia pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Jednocześnie dokonane na terenie Niemiec zmiany elementów wyposażenia pozbawiły go pewnych cech charakterystycznych dla samochodów osobowych (vide noty wyjaśniające). Dokonane zmiany miały jednak charakter nietrwały. W tej sytuacji za trafną uznać trzeba dokonaną przez organy podatkowe ocenę charakteru zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, uwzględniającą takie okoliczności, jak: pierwotne przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, zakres i trwałość zmian oraz ich wpływ na pozbawienie pojazdu pierwotnych cech samochodu osobowego. Powyższe zmiany o charakterze nietrwałym, nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Wprawdzie zmiany te potwierdzają, że samochód na dzień nabycia spełniał wymogi do przewozu towarów i dwóch osób, jednakże nie wyłącza to jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Zmiany dokonane w samochodzie - umożliwiające przewóz towarów, nie były właściwe temu pojazdowi, którego właściwość do przewozu osób została uformowana już na etapie produkcji. Skarżący, pomimo zapewnienia mu przez organy podatkowe czynnego udziału w postępowaniu nie przedstawił dowodów pozwalających wyciągnąć odmienne wnioski. Sąd stwierdził przy tym, iż organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego w toku postępowania, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne aniżeli domagał się skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów (art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 Ordynacji podatkowej). Należy przy tym podkreślić, że organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez skarżącego dokumentach, tj. niemieckim dowodzie rejestracyjnym, badaniu technicznym pojazdu i polskim dowodzie rejestracyjnym. Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem – jak domagał się tego skarżący – że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Dowód rejestracyjny jest bowiem przede wszystkim dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe, m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11 czy wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11 (opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak już wskazano wyżej, istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również (choć nie tylko) dokumentów rejestracyjnych. W niniejszej sprawie te dokumenty zostały także wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak biorąc pod uwagę pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu (istotnych dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące. Podsumowując, skoro organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały wskazany pojazd w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do ustawy o podatku akcyzowym, jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu akcyzą. Należy jednocześnie zaznaczyć, iż A. R., pomimo wezwania przez Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. nie złożył do akt sprawy dokumentu (faktury, umowy zakupu) potwierdzającego nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu. W tym zakresie Sąd podziela ustalenia organów celnych, że to na skarżącym spoczywał obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. Organ odwoławczy słusznie zatem przyjął jako datę powstania obowiązku podatkowego dzień 11 maja 2010 r., tj. datę pierwszej czynności na terenie kraju – data na fakturze VAT nr [...] wystawionej przez A. R. na rzecz A. sp. z o.o. w R. (k. 11 odw admin.). Za prawidłowe należy również uznać wyliczenie ciążącego na stronie zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego z zastosowaniem art. 104 ust. 7 w związku z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Podkreślić trzeba, iż strona skarżąca nie kwestionowała ustalonej przez organy podatkowe podstawy opodatkowania, jak również daty powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym ani w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia[...], ani w skardze do Sądu. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał, iż nie doszło w niniejszej sprawie do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika strony skarżącej, iż Dyrektor Izby Celnej w Ł. odmówił przeprowadzenia dowodów na okoliczność stanu auta w momencie sprowadzenia go do kraju, co uniemożliwiło skarżącemu obronę swoich interesów, wskazać należy że jest on bezpodstawny. Stan przedmiotowego pojazdu w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego nie był bowiem przez organy kwestionowany. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. wzięto pod uwagę, że przedmiotowy samochód został nabyty z dwoma miejscami siedzącymi i przegrodą zamontowaną za przednim rzędem siedzeń. Skoro, organy podatkowe nie negowały faktu, iż pojazd nabyty został przez stronę w Niemczech z określeniem w dowodzie rejestracyjnym jako ciężarowy i w takim stanie sprowadzony do kraju, to przeprowadzanie dodatkowego postępowania wyjaśniającego na tę okoliczność uznać należy za zbędne i sprzeczne z zasadami szybkości postępowania oraz ekonomiki procesowej. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organ art. 2 Konstytucji RP. Zarzut ten nie został przez pełnomocnika skarżącego w żaden sposób umotywowany, natomiast, skład orzekający nie stwierdził, aby organy postępowały w niniejszej sprawie w sposób niezgodny z zasadą ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa - wynikającą z art. 2 Konstytucji. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawa o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 i 3, § 6 pkt 5, § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz § 19 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tj. Dz. U. z 2013r., poz. 461). Ustalając koszty udzielonej skarżącemu przez pełnomocnika z urzędu pomocy prawnej Sąd dokonał ich miarkowania. Zgodnie z art. 250 p.p.s.a. wyznaczony adwokat otrzymuje wynagrodzenie odpowiednio według zasad określonych w przepisach o opłatach za czynności adwokatów w zakresie ponoszenia kosztów nieopłaconej pomocy prawnej oraz zwrotu niezbędnych i udokumentowanych wydatków. Dokonując ustalenia wysokości wynagrodzenia pełnomocnika z urzędu Sąd ma również na uwadze, że pełnomocnikowi skarżącego w osobie adwokata przyznaje się wynagrodzenie za świadczoną z urzędu nieopłaconą pomoc prawną w postępowaniu sądowoadministracyjnym na podstawie § 19 pkt 1 rozporządzenia. Przepis ten stanowi, że koszty nieopłaconej pomocy prawnej ponoszone przez Skarb Państwa obejmują opłatę za czynności adwokackie w wysokości nie wyższej niż 150% stawek minimalnych. Określona w nim stawka stanowi maksymalną (nie zaś minimalną) wysokość opłaty. Kierując się powyższymi dyrektywami Sąd – miarkując koszty w tej sprawie – miał na uwadze okoliczność wniesienia w tej sprawie skargi przez skarżącego, choć jej treść jest analogiczna jak skarg składanych przez tegoż pełnomocnika, działającego jednakże z wyboru, w innych tożsamych przedmiotowo i podmiotowo postępowaniach przed tutejszym Sądem, co może wskazywać na jej sporządzenie przez tegoż pełnomocnika, a jedynie jej podpisanie przez skarżącego; nakład pracy ustanowionego z urzędu adwokata wyrażony wystąpieniem w toku rozprawy sądowej oraz stwierdzoną zapisem w protokole rozprawy treść wystąpienia pełnomocnika przed Sądem, ograniczającą się wyłącznie do poparcia skargi oraz złożenia wniosku o przyznanie wynagrodzenia wraz ze stosownym oświadczeniem. Sąd również wziął pod uwagę fakt, że w III Wydziale tutejszego Sądu adwokat J. B. został wyznaczony pełnomocnikiem z urzędu skarżącego w kilkudziesięciu sprawach (47). Reprezentuje także skarżącego w sprawach, w których przyznano skarżącemu prawo pomocy wyłącznie w zakresie obejmującym zwolnienie od kosztów sądowych (64). W sprawach zakończonych wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi był pełnomocnikiem skarżącego w 70 sprawach. Wszystkie te sprawy dotyczą zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu. Stan faktyczny i prawny jest w nich prawie identyczny jak w niniejszej sprawie. Okoliczności te uzasadniały przyznanie pełnomocnikowi z urzędu wynagrodzenia w kwocie 492 zł, zawierającej podatek od towarów i usług, stanowiącej część stawki określonej w § 6 pkt 5 wskazanego rozporządzenia (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009r., II FSK 371/08, wyrok WSA w Łodzi z dnia 10 października 2012r., III SA/Łd 375/12). Sądowi w obecnym składzie znana jest treść uchwały SN z dnia 8 marca 2012r., III CZP 2/12, uchwała ta dotyczy jednak odmiennej sytuacji od tej, jaka ma miejsce w niniejszej sprawie. d.j.