III SA/Łd 252/04

Dnia 16 marca 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Asesor Monika Krzyżaniak, Protokolant Asystent sędziego Żywilla Krac, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2005 roku przy udziale sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [..] Nr [..] w przedmiocie ustalenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów 1. uchyla zaskarżoną decyzje i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w R. z dnia [..] nr [..], 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz T. K. kwotę 2400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [..] nr [..] Dyrektor Izby Celnej w Ł., działając na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt. l Ordynacji podatkowej - ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.), art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych i o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. z 2003 r. nr 137, poz. 1302), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego w R. nr [..] z dnia [..] ustalającej podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyjaśniono, iż T. K. "A." dokonał w dniu [..] zgłoszenia celnego na dokumencie SAD zaewidencjonowanym pod numerem [..], wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towarów w postaci dywanów w zwojach do dalszego a przerobu, nici z włókien chemicznych i dywanów. Wartość celną sprowadzonego towaru ustalono w oparciu o dane zawarte w dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego, m.in. faktury handlowej i deklaracji wartości celnej. Z dokumentów otrzymanych z Urzędu Celnego w Ł. wynikało, że importer uiścił zadeklarowany podatek VAT w wysokości 12.224,90 PLN. W trakcie powtórnej kontroli celnej w firmie "A" T. K., po przeanalizowaniu zagranicznych cen jednostkowych zakupu dywanów wątpliwości wzbudziła niska cena zakupu. W oparciu o dokonane w trakcie kontroli ustalenia zwrócono się do Zarządu Ceł Królestwa Belgii o udzielenie pomocy w sprawie zbadania wartości celnej dywanów i dywaników w zwojach eksportowanych z Belgii do Polski w okresie od 01.06.1998 r. do 14 września 1999 r. przez w/w firmę. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez belgijskie służby celne w siedzibie eksportera ujawniono nowe dowody określające faktyczną wartość przedmiotowego towaru. W dniu 3 października 2000 r. postanowieniem nr [..] Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. wszczął z urzędu postępowanie celne, w wyniku, którego decyzją nr [..] z dnia [..] r. uznał za nieprawidłowe ww. zgłoszenie celne w części dotyczącej wartości celnej towaru. Od w/w decyzji Strona wniosła odwołanie do organu celnego II instancji. Postanowieniem nr [..] z dnia [..] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wszczął postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Powyższe postępowanie zostało zawieszone postanowieniem z dnia [..] nr [..] do czasu rozpatrzenia zagadnienia wstępnego przez organ celny II instancji. W wyniku rozpatrzeniu w/w odwołania Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją nr [..] z dnia [..] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej podstawy prawnej, a w pozostałej części utrzymał ją w mocy. Postanowieniem nr [..] z dnia [..] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. podjął z urzędu postępowanie podatkowe w w/w sprawie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. po przeanalizowaniu w całości zebranego materiału dowodowego oraz w/w decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. decyzją nr [..] z dnia [..] ustalił należny podatek VAT z tytułu importu w wysokości 41.817,20 PLN. Z rozliczenia dokonanego w w/w decyzji wynikało, iż kwota podatku VAT do zapłaty wynosiła 29.592,30 PLN. Strona pismem z dnia 21 sierpnia 2003 r. odwołała się od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia względnie jej uchylenie i umorzenie postępowania. Strona w odwołaniu podniosła głównie zarzuty dotyczące ustaleń faktycznych dokonanych w postępowaniu prowadzonym przez organy celne. Zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. zarzucono, iż Urząd Skarbowy nie dokonał własnej weryfikacji stanu faktycznego i prawnego. Rozpatrując sprawę organ odwoławczy zważył co następuje. Jak wynika z treści art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym uprawnienie organu podatkowego do wydania przedmiotowej decyzji ustalającej podatek VAT w prawidłowej wysokości w sytuacji opisanej w art. 11 c ust. l i 3 ustawy było uzależnione od wcześniejszego wydania przez właściwy organ celny stosownej decyzji, w której określona by została w prawidłowej wysokości wartość celna i należne cło, stanowiące podstawę opodatkowania w imporcie towarów ( art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym). W przedmiotowej sprawie podstawę do ustalenia przez organy podatkowe wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów stanowiła ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. nr [..] z dnia [..], uchylająca decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. nr [..] z dnia [..] w części dotyczącej podstawy prawnej, a w pozostałej części utrzymująca ją w mocy. Organ podatkowy I instancji nie był uprawniony do oceny prawidłowości ustalonego przez organy celne stanu faktycznego sprawy, z którego wynikało, iż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna towaru została zaniżona, w związku z czym organ uznał za bezzasadny zarzut strony zawarty w odwołaniu, iż Urząd Skarbowy nie dokonał własnej weryfikacji stanu faktycznego i prawnego sprawy a jedynie oparł się na ustaleniach faktycznych dokonanych przez organy celne. Powyższą decyzję T. K. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucono dokonanie błędnych ustaleń faktycznych przez organ celny w zakresie rodzaju i wartości celnej towaru oraz rażące naruszenie art. 130 -132 i art. 240 § 1 ust. 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący wyjaśnił, iż błąd w ustaleniach faktycznych polegał na pominięciu istoty stosunku prawnego łączącego skarżącego z importerem oraz na pominięciu faktu, że transport towaru był organizowany na jego koszt i jego ryzyko. Skarżący podniósł, że dokumenty importowe były sporządzone w Belgii, czemu dowodzą oznaczenia graniczne w dokumentach, które były legalizowane przy przekraczaniu granicy niemieckiej i polskiej. Zdaniem skarżącego błędny jest więc zarzut, iż dokumenty na drogę wysyłanego towaru różniły się od dokumentów dostarczonych skarżącemu przy odbiorze towaru. Ponadto Skarżący wskazał na naruszenia prawa polegające na rozpoznaniu sprawy przez tego samego urzędnika który orzekał w I instancji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje twierdzenia zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu skarżącego w zakresie naruszenia prawa polegającego na rozpoznaniu sprawy przez tego samego urzędnika, który orzekał w I instancji, organ wskazał, iż we wszystkich przypadkach upoważnienia pracownika przez organ administracyjny, działa on w imieniu tego organu, a więc ma te same uprawnienia i obowiązki w postępowaniu co organ administracyjny - w granicach otrzymanego upoważnienia, jednakże nie przestaje być pracownikiem w rozumieniu przepisów dotyczących wyłączenia od udziału w postępowaniu. Nie mają więc do niego zastosowania przepisy o wyłączeniu organu, lecz przepisy dotyczące wyłączenia pracownika. Mając na uwadze, iż M. S. nie brał udziału w wydaniu zaskarżonej odwołaniem strony z dnia 21 sierpnia 2003 r. decyzji z dnia [..], a w postępowaniu podatkowym nie zaistniały inne przesłanki powodujące wyłączenie pracownika, tym samym nie doszło w postępowaniu podatkowym do naruszenia art. 130 Ordynacji podatkowej. W piśmie z dnia 20 grudnia 2004 r. pełnomocnik skarżącego stwierdził, że sprawa stała się bezprzedmiotowa, bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I SA/Łd [..] nie podzielił stanowiska Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie ustalenia wartości celnej towarów, a to było podstawą wydania decyzji w niniejszej sprawie. Odpadła zatem podstawa wydania decyzji w niniejszej sprawie. Podczas rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym pełnomocnik skarżącego podtrzymał swoje twierdzenia i wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, gdyż jak stwierdził: "odpadło źródło zaskarżonej decyzji". Wnosił o zasądzenie kosztów procesowych i kosztów przejazdu według złożonego zestawienia. Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153 poz. 1269) - sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji czy jest ona zgodna z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron, oraz procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Decyzja zaś lub postanowienie stosownie do art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270) podlega uchyleniu jeżeli sąd stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie jest bezsporne, iż wyrokiem z dnia [..] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [..] nr [...]. Wyrok ten stał się prawomocny. Bezsporne jest również, iż uchylona przez Sąd decyzja organu celnego stanowiła podstawę ustalenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz. 1270 ) - orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Sąd zatem rozpoznając sprawę niniejszą jest związany wyżej wymienionym wyrokiem. W myśl cytowanego powyżej art. 145 § 1 pkt 1 lit. b cyt. ustawy - decyzja podlega uchyleniu jeżeli sąd stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania. Taka podstawa do wznowienia występuje – zgodnie z treścią art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137 poz. 926 ze zm.) w przypadku, gdy decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Skoro zatem decyzja, w której organ ustalił należny podatek od towarów i usług została wydana na podstawie decyzji uchylonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – zachodzi podstawa do wznowienia postępowania, a w konsekwencji Sąd w niniejszej sprawie zobligowany jest zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami prawa do uchylenia zarówno decyzji organu odwoławczego jak i decyzji organu I instancji. Zgodnie bowiem z treścią art. 135 cyt. Ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270) orzekł jak w sentencji. Wskazać trzeba także, iż Sąd nie uwzględnił wniosku strony skarżącej o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z uwagi na rażące naruszenie prawa polegające na rozpatrywaniu sprawy w obu instancjach przez tego samego urzędnika oraz ze względu na fakt, iż "odpadło" źródło zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 145 § 1 ust. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Takim przepisem, w rozpatrywanej sprawie, będzie art. 247 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), który w § 1 przewiduje zamknięty katalog przypadków, stanowiących podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W przepisie tym nie została wymieniona przesłanka, która dawałaby podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sytuacji, gdy decyzja ta wydana została przez pracownika lub organ podlegający wyłączeniu stosownie do art. 130-132 ustawy Ordynacja podatkowa, jak również, gdy uchylono decyzję, stanowiącą podstawę do wydania decyzji ostatecznej. Wydanie decyzji przez pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie oraz wydanie decyzji na podstawie innej decyzji, która została następnie uchylona lub zmieniona w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji, zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 i 7 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, a wobec tego w myśl art. 145 § 1 pkt 1b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, może być to okoliczność uzasadniająca uchylenie zaskarżonej decyzji. Dodatkowo należy stwierdzić, iż strona skarżąca nie wykazała, iż pan M. S. wydał decyzję organu zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, a dokumenty zgromadzone w sprawie oraz wyjaśnienia organu dowodzą, iż decyzja z dnia [..], ustalająca kwotę podatku od towarów i usług, wydana została przez działającego z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. – jego zastępcę – pana S. G., wobec czego Sąd uznał powyższy zarzut za bezpodstawny. Z uwagi na to, iż skarga została uwzględniona, na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 14 ust. 2 pkt 1a, § 6 pkt 6 i § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.), Sąd zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz T. K. kwotę 2.400 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Uwzględniając treść art. 152 cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym, w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, Sąd stwierdza, iż do czasu uprawomocnienia się wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.