III SA/Łd 259/04

Dnia 8 lutego 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Asesor WSA Monika Krzyżaniak, Protokolant asystent sędziego Żywilla Krac, po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi T.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...]; 2. orzeka, że do czasu uprawomocnienia się wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącego T.K. kwotę 2.400,- (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Urząd Skarbowy w R., działając na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 2 ust. 2, art. 4 pkt. 3, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 11c ust. 1 i 2, art. 15 ust 4, art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), ustalił T.K. podatek od towarów i usług w kwocie 36.521,30 zł z tytułu importu towarów zgodnie z decyzją Urzędu Celnego w Ł. nr [...] z dnia [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podano, następujący stan faktyczny; Decyzją z dnia [...], zawartą w JDA SAD nr [...], objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci dywanów oraz nici z włókien chemicznych. Wartość celną sprowadzonego towaru ustalono w oparciu o dane zawarte w dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego, m.in. fakturę handlową i deklarację wartości celnej. Organ podał, iż zadeklarowane i uiszczone przez T.K. należności podatkowe wynosiły, z powyższego tytułu, ogółem: 9.142,60 PLN. W dniu [...] Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. wszczął z urzędu postępowanie celne, w wyniku którego decyzją nr [...] z dnia [...]. uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne z dnia [...]. w części dotyczącej wartości celnej sprowadzonego towaru. Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania od powyższego rozstrzygnięcia, decyzją nr [...] z dnia [...] Izba Celna w Ł. uchyliła zaskarżone orzeczenie w części dotyczącej podstawy prawnej, a w pozostałym zakresie utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. Postanowieniem z dnia [...] Urząd Skarbowy w R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, wymienionych w zgłoszeniu celnym z dnia [...]. Organ wskazał, iż po przeanalizowaniu całości zebranego materiału dowodowego oraz decyzji Urzędu Celnego z dnia [...], dokonano wyliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w ogólnej wysokości 36.521,30 zł. Wobec powyższego, po odliczeniu kwoty podatku VAT już uiszczonego, do zapłaty została kwota 27.378,70 zł., stanowiąca różnicę pomiędzy podatkiem ustalonym przez urząd, a podatkiem pobranym przez organ celny. W odwołaniu od powyższej decyzji T.K. wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia względnie uchylenie i umorzenie postępowań oraz o zawieszenie postępowania do czasu ostatecznego zakończenia sprawy przeciwko Izbie Celnej, która zawisła przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Skarżący podniósł, iż niniejsze postępowanie jest konsekwencją postępowania prowadzonego najpierw przez Urząd Celny w Ł. a potem Izbę Celną w Ł., a wobec tego rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego z dnia 9 listopada 1998 r. za nieprawidłowe, będzie mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie objętej odwołaniem. T.K. zarzucił zaskarżonej decyzji, iż opierając się na materiale Izby Celnej nie dokonuje własnej weryfikacji stanu faktycznego, a także oceny prawnej ustalonego stanu faktycznego. Ponadto, wniósł o zaliczenie w poczet argumentów niniejszego odwołania, argumentów zawartych w odwołaniu od decyzji Izby Celnej w Ł.. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., działając na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 11c ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych i o zmianie kompetencji niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, iż w świetle brzmienia art. 11c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującego w dacie wydania decyzji przez organ I instancji, jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. Zgodnie natomiast z art. 11c ust. 3 tej ustawy, w razie stwierdzenia w toku kontroli, że wartość celna towaru została zaniżona, wydanie decyzji, o której mowa w ust. 1 może nastąpić po wydaniu przez właściwy organ celny stosownej decyzji. Organ podniósł, iż z powyższych przepisów wynika, że uprawnienie organu podatkowego do wydania decyzji ustalającej podatek VAT w prawidłowej wysokości w sytuacji opisanej w art. 11 c ust. 1 i 3 w/w ustawy uzależnione było od wcześniejszego wydania przez właściwy organ celny stosownej decyzji, w której określona by została w prawidłowej wysokości wartość celna i należne cło, stanowiące podstawę opodatkowania w imporcie towarów (art. 15 ust. 4 ustawy o VAT). Organ podał, iż w przedmiotowej sprawie podstawę do ustalenia przez organy podatkowe wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów stanowiła ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. nr [...] z dnia [...] uchylająca decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. nr [...] z dnia [...] w części dotyczącej podstawy prawnej, a w pozostałej części utrzymująca ją w mocy. Wskazano, iż zasadność ustaleń faktycznych dokonanych przez organy celne, które zostały szczegółowo odzwierciedlone w uzasadnieniu decyzji organu celnego II instancji, nie może podlegać weryfikacji i ocenie przez organy podatkowe. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Ł., organy podatkowe nie były uprawnione do dokonywania samodzielnych ustaleń faktycznych prowadzących do określenia podstawy opodatkowania podatku VAT w imporcie i dlatego zarzut strony zawarty w odwołaniu, iż urząd skarbowy nie dokonał własnej weryfikacji stanu faktycznego, należy uznać za bezzasadny. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję wniósł T.K. i zarzucił temu rozstrzygnięciu błąd w ustaleniach faktycznych oraz rażące naruszenie ustawy Ordynacja podatkowa (art. 130-132, 240 § 1 ust. 4), polegające na rozpoznaniu sprawy w dwóch instancjach przez tego samego urzędnika - Dyrektora Izby Celnej w Ł. - M.S.. Skarżący zażądał uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania względnie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji lub jej niezgodności z prawem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty, zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ dodał, iż wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, decyzję nr [...] z dnia [...] ustalającą prawidłową kwotę podatku od towarów i usług podpisała z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. zastępca Naczelnika – S.G., natomiast wydaną w ramach odwoławczego postępowania podatkowego decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. nr [...] z dnia [...] podpisał z upoważnienia Dyrektora zastępca Dyrektora – M.S.. W ocenie organu, nie doszło w toku postępowania podatkowego do naruszenia art. 130 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż Pan M.S. nie brał udziału w wydaniu, zaskarżonej odwołaniem strony z dnia 21 sierpnia 2003r., decyzji z dnia [...], jak również nie zaistniały inne przesłanki powodujące konieczność wyłączenia pracownika. W piśmie procesowym z dnia 20 grudnia 2004r., pełnomocnik T.K. zawiadomił, iż niniejsza sprawa stała się bezprzedmiotowa z uwagi na wydanie w dniu 24 czerwca 2004r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyroku w sprawie o sygn. akt 3 I SA/Łd 831-869/03, którym uchylona została decyzja Izby Celnej w przedmiocie ustalenia nowej wartości celnej towarów, a ona stanowiła podstawę wydania decyzji w niniejszej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Należy również zaznaczyć, iż zgodnie z art. 170 ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi, prawomocne orzeczenie wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Bezspornym w niniejszej sprawie jest fakt uchylenia w dniu 24 czerwca 2004r., przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. nr [...] z dnia [...], w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego dokonanego w dniu 9 listopada 1998 r. przez T.K.. Powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wydane w sprawie o sygn. akt: 3 I SA/Łd 856/03, jest orzeczeniem prawomocnym. Uchylona decyzja organu celnego, w zakresie wartości celnej towaru, stanowiła podstawę do wydania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Zgodnie bowiem z art. 11c ust. 1, obowiązującej w dniu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości, a w myśl ustępu 3 tego przepisu, w razie stwierdzenia w toku kontroli, że wartość celna towaru została zaniżona, wydanie decyzji, o której mowa w ust. 1, może nastąpić po wydaniu przez właściwy organ celny stosownej decyzji. Organy podatkowe są zatem związane ustaleniami zawartymi w decyzji organu celnego w zakresie wartości celnej towaru, gdyż decyzja organu celnego jest wiążąca dla organu podatkowego – wyrok NSA z dnia 9 października 2002r. w sprawie o sygn. akt: III SA 653/01, opubl.: M. Podat. 2003/4/40. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania podatkowego. Stosownie bowiem do art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Nie ulega wątpliwości, iż uchylenie decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe i podwyższającej wartość celną sprowadzonych towarów handlowych ma wpływ na treść decyzji organów podatkowych w przedmiocie ustalenia podatku od towarów i usług tytułu importu tych towarów. W tej sytuacji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1b w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Wskazać trzeba także, iż Sąd nie uwzględnił wniosku strony skarżącej o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z uwagi na rażące naruszenie prawa polegające na rozpatrywaniu sprawy w obu instancjach przez tego samego urzędnika oraz ze względu na fakt, iż "odpadło" źródło zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 145 § 1 ust. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Takim przepisem, w rozpatrywanej sprawie, będzie art. 247 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), który w § 1 przewiduje zamknięty katalog przypadków, stanowiących podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W przepisie tym nie została wymieniona przesłanka, która dawałaby podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sytuacji, gdy decyzja ta wydana została przez pracownika lub organ podlegający wyłączeniu stosownie do art. 130-132 ustawy Ordynacja podatkowa, jak również, gdy uchylono decyzję, stanowiącą podstawę do wydania decyzji ostatecznej. Wydanie decyzji przez pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w sprawie oraz wydanie decyzji na podstawie innej decyzji, która została następnie uchylona lub zmieniona w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji, zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 i 7 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, a wobec tego w myśl art. 145 § 1 pkt 1b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, może być to okoliczność uzasadniająca uchylenie zaskarżonej decyzji. Dodatkowo należy stwierdzić, iż strona skarżąca nie wykazała, iż pan M.S. brał udział w wydaniu decyzji organu pierwszej instancji. Wskazać należy, iż organem I instancji rozstrzygającym przedmiotową sprawę był Urząd Skarbowy w R., a dokumenty zgromadzone w sprawie oraz wyjaśnienia organu dowodzą, iż decyzja z dnia [...], ustalająca kwotę podatku od towarów i usług, wydana została przez działającą z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. – jego zastępcę –S.G., wobec czego Sąd uznał powyższy zarzut za bezpodstawny. Abstrahując od niezasadności powyższego zarzutu wskazać należy, iż jego uwzględnienie rodziłoby ten sam skutek w postaci uchylenia skarżonej decyzji. Z uwagi na to, iż skarga została uwzględniona, na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 14 ust. 2 pkt 1a, § 6 pkt 5 i § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.), Sąd zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz T.K. kwotę 2.400,00zł. tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Uwzględniając treść art. 152 cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym, w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, Sąd stwierdza, iż do czasu uprawomocnienia się wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.