III SA/Łd 280/12

Dnia 24 maja 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Teresa Rutkowska Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant asystent sędziego Anna Łuczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2012 roku sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wystawił wobec M. W. tytuł wykonawczy Nr [...], obejmujący zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2002 r., który skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w celu przymusowego wykonania obowiązku podatkowego. W toku prowadzonego postępowania na podstawie wymienionego tytułu wykonawczego, organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w N. Bank Polska S.A. Oddział B. (zawiadomieniem z dnia [...] r. Nr [...]), wierzytelności z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w Urzędzie Skarbowym w R. (zawiadomieniem z dnia [...] r. Nr [...]), oraz wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w banku A BP O/B. –(zawiadomieniem z dnia [...] r. Nr [...]). Pismem z dnia 18 sierpnia 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. poinformował organ egzekucyjny, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. będąca podstawą wystawionego tytułu wykonawczego została uchylona w związku z tym prowadzone postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone. W dniu [...]r. M. W. złożyła wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] wskazując, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. będąca podstawą wystawionego tytułu wykonawczego została uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. Jednocześnie strona wniosła o zawiadomienie wierzyciela o umorzeniu postępowania i zwrot na podstawie art. 64c § 3 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) kosztów egzekucyjnych wraz z należnymi odsetkami i przekazanie ich na bieżące zobowiązania podatkowe. Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec M. W. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Nr [...]. W tym samym dniu organ egzekucyjny postanowieniem Nr [...] na podstawie art. 123 § 1 k.p.a., art. 18 i art. 64c § 3 orzekł również o dokonaniu zwrotu na rzecz M. W. nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych w kwocie 8.381,60 zł wraz z ustawowymi odsetkami w kwocie 2. 933,97 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wskazał, że prowadzone wobec M. W. postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Nr [...] zostało umorzone z uwagi na uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2002 r., będącej podstawą wystawienia ww. tytułu wykonawczego. Na powyższe postanowienie pełnomocnik M. W. wniósł zażalenie, w którym podniósł zarzut naruszenia: -art. 60 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez błędne przyjęcie, że nadpłata w podatku dochodowym jest wierzytelnością, która podlega zajęciu, a następnie uchyleniu po umorzeniu postępowania; -art. 1a pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez bezpodstawne przyjęcie, że czynnością egzekucyjną jest zajęcie nadpłaty w podatku dochodowym; -art. 2 ww. ustawy poprzez przyjęcie, że przepis przyznaje możliwość egzekucji nadpłaty podatkowej w podatku dochodowym; W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik strony podniósł, iż w zaskarżonym postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego zawarł dwa rozstrzygnięcia, tj.: o umorzeniu postępowania egzekucyjnego podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Nr [...] oraz o uchyleniu dokonanych w toku ww. postępowania czynności egzekucyjnych. Jednocześnie podniósł, iż niedopuszczalnym jest zajęcie wierzytelności z tytułu nadpłaty podatkowej w toku postępowania egzekucyjnego w celu wyegzekwowania innej należności. Zaznaczył, że nadpłata podatkowa polega na zaliczeniu na poczet innej zaległości podatkowej w trybie określonym w Ordynacji podatkowej. Zaliczenie, o którym mowa wyżej, nie stanowi zatem czynności egzekucyjnej, do której mają zastosowanie przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co powoduje, że organ egzekucyjny nie był uprawniony do naliczenia i pobrania kosztów egzekucyjnych od tej czynności. Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej uchylenia czynności i orzeczenie, że dokonane w dniu [...]r. zajęcie dokonane zostało z rażącym naruszeniem prawa i związku z tym nie wywołuje skutków prawnych. Postanowieniem z dnia [...]r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 17 § 1, art. 18 i art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w przypadku gdy decyzja stanowiąca podstawę prawną egzekwowanego obowiązku zostaje uchylona, wystawiony na jej podstawie tytuł wykonawczy nie może już stanowić podstawy wszczęcia egzekucji administracyjnej i to w sposób trwały i nieodwracalny. W przypadku bowiem wydania nowej decyzji, choćby jej treść i wynikający z niej obowiązek był identyczny z tym, który określała decyzja uchylona, podstawę prawną egzekwowanego obowiązku będzie stanowiła już ta nowa decyzja i to na jej podstawie egzekucja będzie prowadzona. Dlatego też uchylenie decyzji, na podstawie której został wystawiony tytuł wykonawczy, uzasadnia umorzenie postępowania egzekucyjnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26.08.2011 r. sygn. akt II FSK 368/10 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 06.07.2010 r. sygn. akt II FSK 360/09). Umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Nr [...] było zatem w pełni uzasadnione. Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu organ podkreślił, że zgodnie z art. 60 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny, o której mowa w art. 59 § l pkt 1-8 i 10, powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Pozostają jednak w mocy prawa osób trzecich nabyte na skutek tych czynności. Z brzmienia powyższej regulacji wynika, że umorzenie postępowania egzekucyjnego, co do zasady, powoduje z mocy prawa uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Formą prawną rozstrzygnięcia w sprawie uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych jest postanowienie wydane przez organ egzekucyjny. Jednakże użycie w przepisie art. 60 § 2 ww. ustawy sformułowania "w razie potrzeby" sugeruje, że postanowienia są wydawane tylko, gdy jest to konieczne z uwagi na interes prawny uczestników umorzonego postępowania egzekucyjnego oraz osób trzecich. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w zaskarżonym rozstrzygnięciu Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. rozstrzygnął jedynie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Brak jest natomiast podstaw do przyjęcia, że zaskarżone postanowienie zawiera także rozstrzygnięcie, o którym mowa w art. 60 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, bowiem ww. przepis nie został powołany przez organ egzekucyjny w sentencji tego rozstrzygnięcia, ani nawet w jego uzasadnieniu. Zdaniem organu odwoławczego ż zaskarżone postanowienie zawiera jedynie rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego i tylko zarzuty wobec tego rozstrzygnięcia mogą być podnoszone we wniesionym środku zaskarżenia. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył ponadto, że podnosząc zarzut, że nadpłata podatkowa nie podlega zajęciu w toku postępowania egzekucyjnego, pełnomocnik w istocie zakwestionował prawidłowość czynności egzekucyjnej, dokonanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. zawiadomieniem z dnia [...]r., Nr [...]. Tymczasem, prawidłowość podejmowanych przez organ egzekucyjny czynności wykonawczych postępowania egzekucyjnego, do których zalicza się zajęcie wierzytelności, może być kwestionowana w skardze, o której mowa w art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Rozpatrzenie zatem przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w toku prowadzonego postępowania odwoławczego zarzutów strony, kwestionujących prawidłowość dokonanej czynności egzekucyjnej, prowadziłoby do naruszenia zasady niekonkurencyjności środków zaskarżenia w postępowaniu administracyjnym. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niepełne i niejasne rozstrzygnięcie, bezpodstawne uznanie, że postanowienie organu I instancji nie rozstrzyga o uchyleniu dokonanych czynności egzekucyjnych i naruszenie art. 107 § 1 i 3 k.p.a. poprzez nie odniesienie się do wszystkich zarzutów zawartych w zażaleniu. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż organy administracji nie wskazały, która konkretnie przesłanka wymieniona w punkcie 2-im artykułu 59 § 1 pkt. 2 ustawy była podstawą umorzenia postępowania. W uzasadnieniu postanowienia organu I instancji jest mowa, że uchyla się czynności zajęcia rachunków bankowych a więc organ uchylił te czynności. Nadto skarżąca podtrzymała wszystkie swoje argumenty podniesione w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/Dz.U. nr 153 poz.1270/ sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl zaś art.145 § 1 wymienionej ustawy sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1./ uchyla decyzje lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi: a./ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy b./ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego c./ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy 2./ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach 3./ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Badając legalność zaskarżonego postanowienia sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego bądź procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 229 z 2005r. poz. 1954 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art.59 § 1 pkt.2 wymienionej ustawy postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; W myśl art.60 § 1 wymienionej ustawy umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny, o której mowa w art. 59 § 1 pkt. 1-8 i 10, powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Pozostają jednak w mocy prawa osób trzecich nabyte na skutek tych czynności. Zgodnie z treścią art.60 § 2 wymienionej ustawy organ egzekucyjny wydaje w razie potrzeby postanowienie dotyczące uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych wskutek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż w dniu [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wystawił na skarżącą tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2002r. Podstawą wystawienia tytułu była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...]r. Na podstawie tego tytułu dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącej w N. Bank i A BP oraz wierzytelności z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie decyzją z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję wymiarową z [...]r. i przekazał sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W sytuacji gdy uchylona została decyzja wymiarowa z [...]r. to spełniona została przesłanka "wygaśnięcia obowiązku z innego powodu" w rozumieniu art.59 § 1 pkt.2 ustawy z 17 czerwca 1966r. Pogląd, iż w razie uchylenia decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego to egzekwowany obowiązek wygasł z innego powodu i postępowanie należy umorzyć wyraził Naczelny Sad Administracyjny w wyrokach z dnia 1 grudnia 2009r. w spr. II FSK 1047/08 i z dnia 6 lipca 2010r. w spr. II FSK 360/09. W rozpoznawanej sprawie organy administracji trafnie zatem umorzyły postępowanie egzekucyjne na podstawie art.59 § 1 pkt.2 ustawy z 17 czerwca 1966r. Konsekwencją umorzenia postępowania egzekucyjnego jest uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Skutek ten następuje z mocy prawa. Oznacza to, iż przywrócony zostaje stan istniejący przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Tylko w razie potrzeby organ egzekucyjny wydaje postanowienie w tej kwestii. W niniejszej sprawie postanowienie, o którym mowa w art.60 § 2 ustawy z 17 czerwca 1966r. nie zostało wydane. W uzasadnieniu decyzji organu I instancji poinformowano jedynie skarżącą jakie konkretne czynności egzekucyjne zostały uchylone. Uchylenie tych czynności nastąpiło z mocy oprawa zaś uzasadnienie decyzji zawiera jedynie informację dla strony w tej kwestii. Błędny jest zatem zarzut podniesiony w skardze, iż to organ egzekucyjny w wydanym postanowieniu uchylił czynności egzekucyjne. W niniejszej sprawie postanowienie określone w art.60 § 2 ustawy nie zostało bowiem wydane. Rację ma skarżąca, iż organy administracji nie wskazały konkretnej przesłanki umorzenia postępowania wymienionej w punkcie 2-im artykułu 59 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966r. Faktyczną przesłankę umorzenia było "wygaśnięcie obowiązku z innego powodu". Niepowołanie przez organy konkretnej przesłanki umorzenia określonej w art.59 § 1 pkt.2 ustawy nie ma jednak istotnego znaczenia. Nie jest to bowiem uchybienie przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Znaczną część skargi poświęcono kwestii zajęcia wierzytelności skarżącej z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. W istocie zakwestionowano prawidłowość tej czynności egzekucyjnej. Należy zaznaczyć, iż prawidłowość podejmowanych przez organ czynności może być kwestionowana w skardze, o której mowa w art.54 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966r. W tym środku zaskarżenia, a nie w postępowaniu w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, strona może podnosić zarzuty dotyczące nieprawidłowego, jej zdaniem, zajęcia wierzytelności. Z akt administracyjnych wynika, iż w dniu 30 września 2011r. M. W. złożyła skargę, o której mowa w art.54 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966r. Kwestia prawidłowości zajęcia wierzytelności skarżącej będzie zatem rozpoznawana w odrębnym postępowaniu. W niniejszej postępowaniu organy nie były uprawnione do oceny prawidłowości zajęcia wierzytelności skarżącej gdyż jego przedmiotem jest umorzenie postępowania egzekucyjnego. W związku z czym zarzuty skarżącej w tym zakresie nie podlegały rozpatrzeniu w niniejszej sprawie. Reasumując sąd uznał, iż skarga nie jest zasadna. Z uwagi na uchylenie przez organ odwoławczy decyzji wymiarowej z dnia [...]r. obowiązek skarżącej wygasł z innego powodu, co uzasadniało umorzenie postępowania egzekucyjnego. Rozpoznając sprawę sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania administracyjnego mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd oddalił skargę M. W. A. B.