III SA/Łd 35/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędzia WSA Ewa Alberciak Protokolant Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2009 r. sprawy ze skargi R. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie cofnięcia pozwolenia na prowadzenie składu celnego oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 207, art. 221, art. 223 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) w zw. z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622), Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...], cofającą z urzędu R. Ł. pozwolenie na prowadzenie składu celnego prywatnego typu C nr C-07-0003 udzielonego decyzją nr [...] z dnia [...] (ze zm. Nr [...] z dnia [...]) zlokalizowanego w Ł. przy ul. A. W niniejszej sprawie ustalono, że w dniu 20 marca 2003 r. R. Ł., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą A. otrzymał od Dyrektora Izby Celnej w Ł. pozwolenie na prowadzenie składu celnego prywatnego typu C nr C-07-0003 zlokalizowanego w Ł. przy ul. A. W pozwoleniu określony został zakres odpowiedzialności prowadzącego skład celny wynikający z przepisów prawa celnego. W dniu 5 lutego 2008 r. wpłynęło do Izby Celnej w Ł. pismo Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. nr [...] z dnia 4 lutego 2008 r. informujące o stwierdzonych w czasie kontroli celnej nieprawidłowościach w działalności składu celnego prowadzonego przez R. Ł. W czasie przeprowadzonej kontroli stwierdzono bowiem, że istnieją niedobory towaru spowodowane wyprowadzeniem towaru przed jego zgłoszeniem i zwolnieniem przez urząd – łącznie 118834,50 mb różnych tkanin, istnieją również nadwyżki towaru, którego statusu i pochodzenia zespół kontrolujący nie był w stanie określić. Dokumentacja składu celnego przedstawiona przez kontrolowanego nie określała jednoznacznie stwierdzonego w trakcie rewizji towaru lub brak było jakiejkolwiek dokumentacji – łącznie 118834,50 mb różnych tkanin. Ponadto stwierdzono, że dokumentacja prowadzona jest nierzetelnie i wadliwie. Przedstawiono w trakcie kontroli dokumenty WZ, PZ oraz przesunięć międzymagazynowych, które tworzono fikcyjnie, celem pokrycia stwierdzonych niedoborów i nadwyżek. Wydruki z kartoteki niejednokrotnie nie uwzględniały różnych cen zakupu towaru. Ponadto stwierdzono różnice pomiędzy opisem na towarze, dokumentami wprowadzającymi na skład. Wadą przedstawionych dokumentów było m. in. brak podpisów osób przyjmujących, wydających jak i odbierających towar ze składu, nie zachowywano chronologii numerów i dat w wystawianiu dokumentów. Ponadto stwierdzono, że zachowanie kontrolowanego polegało na unikaniu jednoznacznych odpowiedzi i miało na celu utrudnianie kontroli. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w Ł. na podstawie postanowienia nr [...] z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia pozwolenia na prowadzenie składu celnego przez R. Ł. W trakcie toczącego się postępowania organ celny I instancji ustalił, że z uwagi na nieprawidłowości w działalności składu celnego R. Ł. na żądanie Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. złożył zabezpieczenie majątkowe w formie gwarancji ubezpieczeniowej B. SA z terminem ważności do dnia 11 kwietnia 2009 r. w celu zapewnienia uiszczenia długu celnego mogącego powstać w stosunku do towarów znajdujących się w składzie celnym. Dyrektor Izby Celnej w Ł. ustalił także, że Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wszczął postępowanie celne i podatkowe w celu określenia należności powstałych z tytułu usunięcia towaru spod dozoru celnego i z tytułu nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny Wspólnoty oraz postępowanie przygotowawcze wobec R. Ł. o przestępstwo skarbowe określone w art. 93 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Do dnia wydania decyzji przez organ celny I instancji postępowanie celne i podatkowe nie zostało jeszcze zakończone, natomiast postępowanie o przestępstwo skarbowe zakończyło się wniesieniem do sądu aktu oskarżenia przeciwko R. Ł. W dniu 23 maja 2008 r. pełnomocnik R. Ł. zapoznał się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i zarzucił, że w aktach sprawy brakuje złożonych przez stronę zastrzeżeń z dnia 14 stycznia 2008 r. do protokołu pokontrolnego z dnia 12 grudnia 2007 r. oraz dokumentów złożonych Naczelnikowi Urzędu Celnego I w Ł. do sprawy [...], które wyjaśniają przyczyny zaistniałych okoliczności i zażądał uzupełnienia materiału dowodowego o te dokumenty. Materiał ten został uzupełniony przez organ celny I instancji, który po analizie całości zebranego materiału dowodowego w wydanej decyzji ocenił, że stwierdzone nieprawidłowości w działalności składu celnego prowadzonego przez R. Ł. wyczerpują przesłanki do cofnięcia pozwolenia. Od powyższej decyzji strona skarżąca wniosła odwołanie zaskarżając ją w całości i zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, tj. art. 9 w zw. z art. 86 oraz art. 101 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE L 302 z 19 października 1992 r. z późn. zm.) przez niewłaściwe zastosowanie oraz rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. nr 8 poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.) poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, naruszenie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w całości materiału dowodowego, pominięcie istniejących w sprawie dowodów, brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, która ma wyłącznie charakter sprawozdawczy, w szczególności poprzez pominięcie wyjaśnień strony oraz zastrzeżeń do protokołu pokontrolnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego albo o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji celem przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części oraz wstrzymanie wykonalności decyzji z uwagi na ważny interes strony. Po rozpatrzeniu odwołania, w dniu [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. wydał zaskarżoną decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. W jej uzasadnieniu powołał przepis art. 98 ust. 2 WKC określający definicję składu celnego oraz powołał się na rozporządzenie Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny z późn. zm., tj. w art. 98 – 113 oraz rozporządzenie nr 2454/93 określające przepisy wykonawcze do tego rozporządzenia w art. 535. Organ wskazał w jakich sytuacjach organy celne udzielają pozwolenia na prowadzenie składu celnego. Przytoczył również przepis art. 37 WKC stwierdzając, że towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty mogą podlegać kontroli organów celnych, i pozostają pod dozorem tak długo, jak to jest niezbędne dla określenia ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu bądź zniszczenia zgodnie z postanowieniami art. 182 WKC. Z tego powodu, zgodnie z art. 86 pozwolenia na prowadzenie składu celnego wydawane są jedynie osobom wiarygodnym, które udzielają wszelkich gwarancji niezbędnych do prawidłowego przebiegu procedury i jeżeli organy celne mogą zapewnić skuteczny dozór i kontrolę procedury bez konieczności ponoszenia przez administrację nakładów nieproporcjonalnych w stosunku do istniejącej potrzeby gospodarczej. Także z powyższych powodów w przepisie art. 101 WKC przyjęto, iż prowadzący skład celny odpowiedzialny jest za zapewnienie, aby składowane towary nie zostały usunięte spod dozoru celnego; spełnienie obowiązków wynikających ze składowania towarów znajdujących się pod procedurą składu celnego oraz przestrzeganie warunków określonych w pozwoleniu. Organ odwoławczy wskazał, na jakich warunkach zostało skarżącemu udzielone pozwolenie na prowadzenie składu celnego oraz fakt, że został on pouczony, iż ich niespełnienie spowoduje cofnięcie wydania pozwolenia. Skarżący naruszył jednak powyższe warunki. Jednym z nich było zapewnienie, aby towary złożone w składzie celnym nie zostały usunięte spod dozoru celnego. Ponadto naruszył również regulamin funkcjonowania składu celnego. W ocenie organu celnego II instancji stwierdzone uchybienia w prowadzeniu ewidencji uniemożliwiają organowi celnemu sprawowanie dozoru i kontroli celnej nad procedurą realizowaną w pomieszczeniu składu celnego, w szczególności nadzór i kontrolę nad przepływem oraz zmiennym statusem towarów. Organ odwoławczy powołał przepis art. 9 WKC stwierdzając, iż w takiej sytuacji decyzja udzielająca stronie pozwolenie podlega cofnięciu. Odnosząc się do podniesionego przez skarżącego zarzutu naruszenia przepisów postępowania, organ celny II instancji stwierdził, że dowody w przedmiotowej sprawie znajdują się w aktach i zostały poddane ocenie w toku postępowania w I instancji. Dodatkowo organem celnym zobowiązanym do ustosunkowania się do nich był organ kontrolujący skład celny, tj. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł., co uczynił w piśmie nr [...] z dnia 1 lutego 2008 r. Ponadto celem postępowania prowadzonego w sprawie cofnięcia pozwolenia na prowadzenie składu celnego jest m. in. ustalenie czy ilość towaru w składzie celnym jest zgodna z dokumentacja celną i składu celnego. Bowiem w każdym przypadku, gdy jest więcej towaru, czyli ma miejsce nadwyżka towaru, lub jest mniej czyli jest niedobór towaru uznaje się, że osoba prowadząca skład celny naruszyła warunki jego prowadzenia. Natomiast ustalanie szczegółów dotyczących towarów, w tym konkretnych ilości, które zostały usunięte ze składu celnego bądź wprowadzone do niego bez zgody organu celnego jest przedmiotem postępowania celnego prowadzonego celem wymierzenia długu celnego. W zakresie odnoszącym się do przeprowadzonych w sprawie dowodów, poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych, jak również co do oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy stwierdził, że uzasadnienie decyzji organu celnego spełnia wymogi, o których stanowi przepis art. 210 o. p. Organ odwoławczy zauważył również, że strona nie jest zwolniona od współdziałania z organem celnym w celu ustalenia stanu faktycznego, aby uniknąć negatywnego dla siebie rozstrzygnięcia. Skarżący nie przedstawił dowodów, które pozwoliłyby na wyjaśnienie faktów istotnych dla wyników niniejszego postępowania tj. takich, które uzasadniałyby umorzenie postępowania w sprawie cofnięcia pozwolenia na prowadzenie składu celnego. Na powyższą decyzję skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarżący ponownie zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 9 w zw. z art. 86 oraz art. 101 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny przez niewłaściwe zastosowanie oraz rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, naruszenie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w całości materiału dowodowego, pominięcie istniejących w sprawie dowodów, brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, która ma wyłącznie charakter sprawozdawczy, w szczególności poprzez pominięcie wyjaśnień strony oraz zastrzeżeń do protokołu pokontrolnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący wniósł o uchylenie w całości obu decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł., zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji z uwagi na ważny interes strony. Skarżący stwierdził, że mimo sformułowanych w toku postępowania zastrzeżeń do protokołu pokontrolnego oraz złożonych w toku kontroli wyjaśnień organ podatkowy nie odniósł się do nich w żaden sposób, nie wskazał również, dlaczego nie dał im wiary. Organ nie wyjaśnił również na czym polegają niedobory i nadwyżki towaru i nie przedstawił żadnych dowodów na poparcie swej tezy. Zdaniem skarżącego czynności kontrolne w miejscu prowadzenia działalności były przeprowadzane z ewidentną zwłoką. Zespół kontrolujący nie przeprowadzał czynności codziennie, a średnio kontrola trwała ok. 4 godzin. Do próśb o przyspieszenie czynności kontrolnych i zwolnienie towaru, na który były zamówienia i trwał sezon nie przychylono się. Zespół kontrolujący zmieniał się, powielano prośby o wyjaśnianie tych samych spraw. Skarżący stwierdził, że dokonuje on fizycznie wyprowadzeń ze składu celnego kierując się oznaczeniami na belach lecz asortymentem, wzorem nadruku bądź barwą czy też innymi cechami dla danego rodzaju tkaniny. Dokumenty wyprowadzające sporządza się zawsze zgodnie z wymogami przepisów celnych i muszą one zawierać niezbędne informacje. Dla kontrolowanego niezbędna jest ilość, cena oraz rodzaj tkaniny. Kryteriami tymi firma kierowała się przy wyprowadzaniu towarów. Załączona do dokumentów wprowadzeniowych specyfikacja z numerami bel oraz numerami wzorów nie zawsze odpowiada oznaczeniom towarów faktycznie wprowadzanych. Oczywiste jest, że ilość, rodzaj towaru oraz cena zawsze były zgodne. Dodatkowo w specyfikacjach dostawcy istnieją rozbieżności pomiędzy oznaczeniami faktycznie umieszczonymi na towarze a oznaczeniami zawartymi w specyfikacji/liście pakunkowej. Na wezwanie urzędu przedstawiono wyjaśnienia dostawcy towarów że dane zawarte na oznaczeniu rolki w szczególności dotyczące wzoru i numeru nie są weryfikowane i sprawdzane w trakcie kompletowania przesyłki, co oznacza, że oznaczenia te mogą zawierać błędy. Twierdzenia organu nie zostały w żaden sposób udowodnione i uzasadnione, jego zachowanie godzi także w zasadę przekonywania wyrażoną w art. 124 o. p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę administracji publicznej, pod względem zgodności z prawem i może zaskarżoną decyzje uchylić, jeżeli stwierdzi, iż narusza ona prawo materialne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub przepisy prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest natomiast uprawniony do oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia zasad słuszności, celowości, czy też przestrzegania zasad współżycia społecznego. Wyjaśnić także należy, iż Sąd orzeka wedle stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji. W niniejszej sprawie Sąd oceniał, czy organy celne dopuściły się naruszenia przepisów prawa celnego oraz procedury administracyjnej. Podstawę wydania decyzji stanowił przepis art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622). Skarżący prowadził działalność składu celnego w oparciu o pozwolenie wydane w 2003 r., zatem na mocy przepisów art. 29 w zw. z art. 27 ust. 2 Przepisów wprowadzających ustawę – Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623 ze zm.) korzystanie z pozwolenia odbywa się na warunkach określonych w przepisach prawa celnego obowiązujących od dnia uzyskania przez Rzeczypospolitą Polską członkowstwa w Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 98 ust 2. Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC), Składem celnym jest każde miejsce uznane przez organy celne i podlegające ich kontroli, w którym towary mogą być składowane zgodnie z ustalonymi warunkami. Prowadzenie składu celnego uzależnione jest od uzyskania pozwolenia organów celnych (art. 100). Zgodnie z regulacją zawartą w art. 101 WKC, prowadzący skład jest odpowiedzialny za: a) zapewnienie, aby towary złożone w składzie celnym nie zostały usunięte spod dozoru celnego; b) wykonywanie obowiązków wynikających ze składowania towarów objętych procedurą składu celnego; c) przestrzeganie szczególnych warunków określonych w pozwoleniu. Zapobieganie usunięciu spod dozoru celnego służy zabezpieczeniu interesu fiskalnego Wspólnoty (oraz, w pewnym zakresie, państw członkowskich). W konsekwencji, jest ono zasadniczym obowiązkiem prowadzącego skład celny. Odpowiedzialność za usunięcie towarów spod dozoru celnego ma charakter obiektywny co oznacza, że korzystający z procedury składu celnego odpowiada za dług celny powstały w następstwie bezprawnego usunięcia towaru spod dozoru celnego, choćby nie ponosił winy. Niezależnie od zasadniczego obowiązku zapobiegania usunięciu towarów spod dozoru celnego, prowadzącego skład celny obciąża szereg obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego. Prowadzący skład celny zobowiązany jest do prowadzenia tego składu zgodnie z warunkami określonymi w pozwoleniu. Z treści pozwolenia udzielonego R. Ł. wynika, że zostało ono udzielone pod warunkiem, że przedsiębiorca będzie prowadził działalność składu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego oraz innymi przepisami regulującymi działalność gospodarczą w RP, a ponadto będzie przestrzegał warunków określonych w udzielonym pozwoleniu i regulaminie składu celnego, zatwierdzonym przez organ celny. Chodziło w szczególności o zapewnienie, aby towary złożone w składzie celnym nie zostały usunięte spod dozoru celnego, wykonywanie obowiązków wynikających ze składowania towarów objętych procedurą składu celnego oraz przestrzeganie warunków określonych w pozwoleniu i regulaminie funkcjonowania składu celnego. Nadzorujący skład celny w pozwoleniu został pouczony, że niespełnienie tych warunków spowoduje cofnięcie pozwolenia. Skarżący dokonał usunięcia towarów ze składu celnego czym rażąco naruszył warunki w.w. pozwolenia. Dokonał wydania towarów ze składu celnego przed jego zwolnieniem przez organ celny, wydał ze składu celnego towar nie zgłaszając go do kolejnej procedury, co w konsekwencji doprowadziło do określenia kwoty długu celnego z tytułu usunięcia towarów spod dozoru celnego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...]. Składował również w pomieszczeniu składu towar nie poddany kontroli celnej. Towar ten został wprowadzony nielegalnie na obszar celny Wspólnoty i wobec niego został również określony dług celny. Wskazać należy, że pozwolenie na prowadzenie składu celnego udzielane jest wówczas, gdy organ celny ma możliwość nadzorowania i monitorowania procedury bez wprowadzania rozwiązań administracyjnych niewspółmiernych do istniejących potrzeb gospodarczych. Dopuszczenie się przez skarżącego powyższych uchybień niewątpliwie spowodowało powstanie nieładu w danych dotyczących przepływu oraz statusu przechowywanych w składzie towarów i uniemożliwiło sprawowanie kontroli i dozoru organowi celnemu nad procedurą realizowaną w pomieszczeniu składu celnego. Powyższe uchybienia w pełni zatem uzasadniały wydanie przez organy decyzji na podstawie art. 9, zgodnie z którym decyzja korzystna dla strony zostaje cofnięta lub zmieniona wówczas, gdy co najmniej jeden z warunków jej wydania nie został spełniony. Decyzja może zostać cofnięta również wtedy, gdy osoba, której ta decyzja dotyczy, nie podporządkuje się nałożonemu przez tę decyzję obowiązkowi. Ponadto zgodnie z art. 86 WKC, bez uszczerbku dla dodatkowych szczególnych warunków przewidzianych dla danej procedury pozwolenie wydawane jest jedynie osobom, które udzielą wszelkich gwarancji niezbędnych do prawidłowego przebiegu danej procedury. W sprawie będącej przedmiotem sporu skarżący niewątpliwie naruszył wymogi przewidziane w zezwoleniu, nie spełnił przewidzianych w nim warunków i nie wypełnił nałożonych na niego obowiązków. Zostały zatem spełnione przesłanki zastosowania trybu przewidzianego niniejszym przepisem. Badając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych wyżej przepisów, Sąd nie stwierdził, aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Odnosząc się natomiast do zarzutów skarżącego dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego, Sąd stwierdził, iż wbrew twierdzeniom strony organ wziął pod uwagę podnoszone przez skarżącego okoliczności i zgromadzone dowody, w szczególności wyjaśnienia strony oraz zastrzeżenia do protokołu pokontrolnego z dnia 12 grudnia 2007 r. Ponadto odnosząc je do podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia sformułował wnioski, które mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów. Organ w sposób wyczerpujący odniósł się do nich i wyjaśnił, dlaczego nie dał im wiary. W sposób wyczerpujący wyjaśnił, na czym polegają niedobory oraz nadwyżki towarów przechowywanych w składzie celnym. Przedstawił również dowody na poparcie swoich twierdzeń. Bezsprzecznie bowiem dowody na poparcie faktu, że ewidencja w składzie celnym była nieprzejrzysta, niedokładna i zawierała nieścisłości, wynikają właśnie z protokołów pokontrolnych zawartych w aktach administracyjnych niniejszej sprawy. Nie jest zatem jest zasadny podnoszony przez skarżącego zarzut naruszenia przez organ wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych. Nie może być ona bowiem traktowana wyłącznie jako abstrakcyjny postulat wobec tych organów, lecz jako norma prawna, której zastosowanie mieć będzie konkretny wymiar (wyrok NSA z dnia 26 marca 2002 r. sygn. akt III SA 3390/00, OPP 2002/4/39...). Ponadto wynikający z art. 122 obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie oznacza, że ciężar dowodu obciąża w każdej sytuacji organ administracji. Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie skarżący, pozostaje poza zakresem możliwości organu (wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. akt II FSK 1671/06, ONSAiWSA 2009/1/7). W sprawie będącej przedmiotem sporu organ celny w sposób wystarczający odniósł się do wszystkich przedstawionych przez skarżącego i znanych mu dowodów, łącznie z protokołami pokontrolnymi, których pominięcie zarzuca skarżący. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 124 o. p. wskazać należy, że istotą zasady przekonywania stron wyrażoną w powołanym przepisie jest ujawnienie przez organ stanowiska co do oceny wartości dowodowej zebranych środków dowodowych, jak i ich oceny prawnej. W niniejszej sprawie organ odwoławczy, przed wydaniem decyzji, ocenił wartość dowodową zgromadzonych środków dowodowych i na tej podstawie dokonał własnych końcowych ustaleń dotyczących stanu faktycznego i prawnego sprawy. Ustosunkował się zatem do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy Wskazać również należy, iż wprawdzie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organ ciężar dowodzenia określonych faktów, nie może to jednak zwalniać strony od współudziału w realizacji tego obowiązku, z uwagi na to, że sam organ nie zawsze będzie mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności. Jeżeli strona powołuje się w trakcie postępowania na określone okoliczności faktyczne, to jest zobowiązana przedstawić organom materiał dowodowy, potwierdzający te okoliczności. (wyrok WSA w Opolu z dnia 25 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Op 23/08, LEX nr 477529). Z akt sprawy wynika tymczasem, że w trakcie kontroli skarżący unikał jednoznacznych odpowiedzi i zmierzał do utrudniania kontroli organom celnym. Tym samym nie zasługuje na uwzględnienie podnoszony przez skarżącego zarzut jej długotrwałego przeprowadzania. Długi czas trwania kontroli, kilkakrotne rozpoznawanie tych samych zagadnień oraz zmienianie się składu zespołu w trakcie kontroli, wbrew argumentom podnoszonym przez skarżącego świadczy raczej o chęci rzetelnego i dokładnego ustalenia przez organy celne okoliczności faktycznych, mających znaczenie w niniejszej sprawie. Należy ponadto podkreślić, że decyzja wydana przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. w przedmiocie określenia względem skarżącego długu celnego, wprawdzie wydana w odrębnym postępowaniu, które nie ma wpływu na wynik postępowania toczącego się w niniejszej sprawie, potwierdza jedynie fakt występowania opisanych powyżej nieprawidłowości w składzie celnym prowadzonym przez R. Ł. Reasumując Sąd stwierdził, iż w sprawie niniejszej organy celne oparły swe rozstrzygnięcia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, a okoliczności sprawy zostały wystarczająco wyjaśnione. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. zawiera również wszystkie wymagane prawem elementy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) Sąd skargę oddalił. RA