III SA/Łd 382/17

Dnia 21 czerwca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: , Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędzia NSA Teresa Rutkowska, , , Protokolant Specjalista Dominika Janicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2017 roku sprawy ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...][...] Dyrektor Izby Celnej w Ł, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2015 r., poz. 613 ze zm.), art. 2 ust. 3,4, art.3, art.6 ust. 1, art.8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust.1, art. 91, art. 129 ust.3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015r., poz. 612 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania M. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. nr [...] z dnia [...] wymierzającej karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000,00 zł za urządzanie gier poza kasynem gier na 2 automatach CSANI MONEY TRANSFERS bez numeru, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Jak wynika z akt sprawy, w dniu 25.09.2013 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego [...] w Ł. w lokalu A w Ł. pod adresem ul. A 2/4 przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych. Przedmiotowa kontrola została przeprowadzona na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z 21 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 990), w myśl którego, kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół z dnia 26 września 2013 r. Z protokołu kontroli wynika, że dniu kontroli w lokalu A w Ł. ul. A 2/4 znajdowały się dwa włączone i udostępnione dla klientów urządzenia o nazwie Csani Money Transfers bez numeru. W celu sprawdzenia, czy przedmiotowe urządzenia spełniają przesłanki art. 2 ust. 3, 5 ustawy o grach hazardowych funkcjonariusze przeprowadzili czynności w drodze eksperymentów. Eksperymenty przeprowadzono w trybie rzeczywistym urządzeń. W wyniku eksperymentów kontrolujący stwierdzili, że gra na urządzeniach zawiera element losowości, ma charakter komercyjny oraz, że urządzenia służą do gier o wygrane rzeczowe i pieniężne. W związku z powyższym postanowieniem z dnia 23 grudnia 2013 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Z ustaleń poczynionych przez organ wynika, że skarżący dnia 27 kwietnia 2013 r. zawarła z firmą B sp. z o.o. umowę najmu 2 m² powierzchni lokalu, a "dzierżawca wykorzystywać będzie przedmiot dzierżawy do zainstalowania kiosku wolno stojącego z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów; kiosk i urządzenie będą służyły do pośrednictwa pieniężnego – przekazów realizowanych od i do brokera instrumentów finansowych [...] lub innego brokera". Z § 2 umowy wynika, że czynsz dzierżawny z tytułu umowy dzierżawca będzie płacić Wydzierżawiającemu w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez Dzierżawcę przychodu Stawkę czynszu określa się w wysokości 40% od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych zwanych przychodami. Postanowieniem z dnia [...] organ I instancji dopuścił jako dowód w niniejszej sprawie materiały z kontroli przekazane za pismem z dnia 30 września 2013r., jak również umowę dzierżawy zawartą miedzy M. M. z B. Sp. z o.o. z. dnia [...]. Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. decyzją z dnia [...] wymierzył karę pieniężną w wysokości 24.000,00 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry na 2 automatach do gier o nazwie CSANI MONEY TRANSFERS bez numeru. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżący zarzucił: 1. naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art.91 w związku z art. 6 ust. 1 i art.14 ust.1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Spółce kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych wymaganego przez art.8 ust.1 oraz art.1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006r. (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm. ) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. 2. naruszenie przepisów art. 89 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h art. 90, art. 91 u.g.h ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie maja zastosowania do osoby fizycznej 3. naruszenie art. 2, art. 31 ust.3 w związku z art. 22, art. 61 art.7 Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia na podstawie ustawy o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji i jako taka nie obowiązuje. 4. naruszenie art. 122, art. 129, art. 187 § 1. art.180, art.191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego polegające na przyjęciu że skarżący urządzał i czerpał zyski ze znajdującym się w lokalu automatów do gier, podczas gdy dzierżawił on jedynie powierzchnię lokalu pod urządzenia i wystawiał faktury za czynsz dzierżawny, co w żaden sposób nie stanowi urządzania gier na automatach, 5. art. 209 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej pomimo, że Sąd Rejonowy [...] w G. [...] wystąpił z zapytaniem do Trybunału Konstytucyjnego Sprawa P 45/13 Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ wskazał, że w przepisie art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zawarta jest definicja gry losowej, zgodnie z którą grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin, Zgodnie art. 2 ust.3 ustawy o grach hazardowych grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Według art. 2 ust 4 ww. ustawy wygrana rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. W myśl art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych: lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Organ wskazał, że zgodnie z art. 3 ww. ustawy urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. W myśl postanowień powołanej ustawy, działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 ustawy) a urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry (art. 14 ust. 1). W myśl postanowień art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej, której wysokość, stosownie do treści art. 89 ust. 2, wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że z protokołu kontroli z dnia 26 września 2013 r. wynika, że w lokalu A w Ł. ul. A 2/4 znajdowały się dwa włączone i udostępnione dla klientów urządzenia o nazwie Csani Money Transfers bez numeru. W celu sprawdzenia, czy przedmiotowe urządzenia spełniają przesłanki art. 2 ust. 3, 5 ustawy o grach hazardowych przeprowadzono eksperymenty, w wyniku których stwierdzono, że · urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do ich uruchomienia; · gra na urządzeniach zawiera element losowości. Grający nie ma wpływu na wynik gry, a jego zdolność percepcji i sprawności nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik, a o odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Ponadto na urządzeniach możliwe było prowadzenie gier w opcji AUTO SPIN tj. automatycznego startu, pozwalającego urządzeniu samoczynnie prowadzić grę. Opcja ta całkowicie wykluczała jakikolwiek istotny udział gracza w grze, a uzyskiwane rezultaty klasyfikują rozgrywane na nich gry jako losowe; urządzenie wypłaca wygrane pieniężne. Kontrolowany nie posiada zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrolujący stwierdzili, że gra na zawiera element losowości, ma charakter komercyjny oraz, że urządzenia służą do gier o wygrane rzeczowe i pieniężne. Organ odwołał się do definicji gry, wynikającej z art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. i wskazał, że ustawową cechą tak rozumianej gry na automatach jest możliwość wygranych pieniężnych lub rzeczowych, drugą zaś element losowości. Dyrektor stwierdził, że ustawa o grach hazardowych nie określa definicji pojęcia" "los", "element losowości", jak również nie odsyła do przepisów definiujących takie pojęcia. W takiej sytuacji, cytując uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r (V KK 420/11), "zgodnie z przyjętymi w teorii prawa dyrektywami percepcyjnej fazy wykładni (zob. M Zieliński: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2008, s. 335 i n.), przy braku definicji legalnej danego zwrotu języka prawnego oraz w sytuacji nienadania temu zwrotowi określonego (ugruntowanego) znaczenia w języku prawniczym, należy ustalić jego znaczenie na gruncie języka ogólnego (powszechnego, naturalnego)". W ocenie organu kontrolujący bezspornie wykazali, że gra na badanych urządzeniach charakteryzuje się pierwszą cechą (ponieważ zainstalowane w automatach oprogramowanie umożliwia wypłatę wygranych, a także drugą cechą świadczącą, że gra zawiera element losowości, ponieważ wygrana zależy od losu, przypadku, nie zaś od zręczności, umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych, skoro po uruchomieniu gry przez grającego nie ma on wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji, bowiem te zatrzymują się samoczynnie i wynik jest dla niego nieprzewidywalny. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w języku polskim przymiotnik "zręcznościowy" oznacza 'mający na celu wykazanie zręczności, wyrabiający, ćwiczący zręczność, sprawność fizyczną". Zręcznościowe mogą być ćwiczenia, gry zabawy, popisy (zob. Słownik języka polskiego [red. M. Szymczak), PWN, Warszawa 1989, t. III, s. 1058). Zdaniem Dyrektora Izby Celnej skoro kontrolujący ustalili, że grający i po wniesieniu odpowiedniej zapłaty i uruchomieniu mechanizmu automatów właściwym przyciskiem - nie ma już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji (wygranej lub przegranej), to takiej grze nie sposób przypisać cech gry zręcznościowej w podanym rozumieniu, posiada natomiast z całą pewnością cechy losowości. Dowodem na to są przeprowadzone eksperymenty. Po stwierdzeniu, że gra na badanych automatach odpowiada warunkom przewidzianym w art. 2 ust 3 ustawy o grach hazardowych oraz, że naruszony został art 3 w związku z art 6 ust. 1 ustawy, organ przeszedł do unormowań dotyczących nałożenia kary pieniężnej na podstawie art 89 ust 1 pkt 2, w świetle którego karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Organ zauważył, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera definicji pojęcia podmiotu urządzającego gry oraz nie odsyła do ustaw jej zawierających. W tej sytuacji, podobnie jak w przytaczanych wyżej przypadkach, należy sięgnąć do języka potocznego. Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego "urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie itp", "zapewnić komuś dobre warunki materialne", iron. "źle się komuś przysłużyć". Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł., że przez urządzanie gry należy rozumieć realizowane czynności, które w swoim efekcie doprowadzają do tego, że gra hazardowa faktycznie się odbywa. Realizowanie nawet jednej z wielu czynności prowadzących w końcu do tego, że gra hazardowa miała miejsca jest wystarczającym do uznania osoby realizującej te czynności za urządzającą. Do tych czynności, zdaniem organu, niewątpliwie należą czynności związane z organizacją, czynności związane z nadzorem i zapewnieniem ciągłości przebiegu samej gry hazardowej, w tym bieżąca obsługa automatów do gier. Organ uznał, że skarżący nadzorował stan urządzeń, prawidłowość ich funkcjonowania i partycypował w zyskach z urządzanego przedsięwzięcia. Odnosząc się do zarzutów odwołania, w tym technicznego charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych, Dyrektor Izby Celnej w Ło. odwołał się do uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016r. sygn. akt II GPS 1/16. Organ uznał, że w sprawie nie istniały jakiekolwiek podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do strony przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co oznacza że wymierzenie kary pieniężnej było uzasadnione. Odmowa zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do skarżącego spowodowałaby uniknięcie przez niego odpowiedzialności za świadome łamanie obowiązującego prawa, co nie jest korzystaniem ze swobód traktatowych i nie ma związku z funkcjonowaniem rynku wewnętrznego, przed zakłóceniem którego chronić ma prewencyjna kontrola, przewidziana w dyrektywie 98/34/WE. Organ wyjaśnił, że skarżący nie posiadał ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. zarzuty podnoszone przez skarżącego dotyczące naruszenia art. 122, art.180, art.187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione. W skardze M. M. zarzucił: 1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 o.p. w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych, poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, wyrażającą się bezzasadnym uznaniem, że jest urządzającym gry na automatach; 2. obrazę przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, poprzez ich błędną wykładnię, a następnie zastosowanie w sprawie niniejszej, polegające na przyjęciu, że jako dysponent lokalu mogę ponosić odpowiedzialność za "urządzanie gier" na automatach, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych prowadzi do wniosku, że samo wynajmowanie lokalu nie stanowi "urządzania gier"; 3. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy niniejszej oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów do gier oraz niedokonaniu koniecznych badań sprawdzających, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, mimo że tylko jednostka badająca, upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych może w badaniu sprawdzającym ustalić, czy dany automat lub urządzenie do gier spełnia warunki określone prawem, i oparcie się przez organ I instancji w tym zakresie na opinii biegłego; 4. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez ich zastosowanie w sprawie niniejszej i wymierzenie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych, mimo że wobec bezwzględnej bezskuteczności nienotyfikowanych przepisów ustawy grach hazardowych, mających techniczny charakter w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34M/E, brak jest podstaw prawnych do wymierzenia kary za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry; 5. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o nieaktualną linię orzeczniczą, mimo że aktualne orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego jednoznacznie wskazują na techniczny charakter przepisów ustawy o grach hazardowych oraz obowiązek odmowy stosowania przez organy krajowe, w tym organy podatkowe, nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji I i II instancji oraz umorzenie postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066), nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi – zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Ocena legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona według wskazanych powyżej kryteriów wykazała, że skarga jest nieuzasadniona. Spór w sprawie dotyczy legalności nałożenia przez organy celne na skarżącego prowadzącego działalność gospodarczą w barze A przy ulicy A 2/4 w Ł. kary pieniężnej w łącznej wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach o nazwie Csani Money Transfers poza kasynem gry. W kontekście tych okoliczności wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 471), zwanej dalej u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Z kolei w myśl art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Stosownie do art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Według postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej (pkt 3). Zgodnie z art. 90 u.g.h., kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1). Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). W myśl zaś art. 91 powołanej ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W rozpoznawanej sprawie nie było sporne, że skarżący nie posiadał któregokolwiek z dokumentów legalizujących jego działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazał, że przed udostępnieniem w barze urządzenia grającym, zadośćuczynił obowiązkowi jego rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Zdaniem sądu, nie ulega przy tym również wątpliwości, że skontrolowane automaty były automatami do gier w rozumieniu u.g.h. Charakter automatów kontrolujący ustalili na podstawie przeprowadzonego eksperymentu, w wyniku którego stwierdzili, że w grach występował element losowości, ponieważ gracz po uruchomieniu gry nie miał wpływu na jej wynik, który zależny był wyłącznie od urządzenia. Na podstawie przeprowadzonych i opisanych w protokole kontroli próbnych gier stwierdzono, że gry na przedmiotowym urządzeniu zawierają się w definicji gier na automatach określonej w art. 2 ust. 3 u.g.h. M. M. zeznał, że "klienci wchodzą do mojego lokalu wrzucają pieniądze do tych urządzeń i grę na nich traktują jako rozrywkę. W przypadku wygranej automaty same wypłacają wygrane" (k. 4 odw. akt admin.). Kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestią, wymagającą rozważenia w pierwszej kolejności, jest zagadnienie związane z wykładnią pojęcia "urządzający". Rozstrzygnięcie tej kwestii pozwoli ustalić, czy skarżący jest adresatem normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a zatem, czy przepis ten znajdzie zastosowanie w przedstawionych wyżej okolicznościach faktycznych. W ocenie Sądu posłużenie się przez ustawodawcę pojęciem "urządzającego gry", w celu identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za delikt polegający na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej) kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. Nie ma przy tym istotnego znaczenia, czy podmiot ten legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Stwierdzić zatem należy, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy urządza te gry bez koncesji lub zezwolenia - a od 14 lipca 2011 r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie zaś karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15; wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego tu przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych. Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącego, na co wskazuje umowa dzierżawy powierzchni z dnia 27 kwietnia 2013r., którą skarżący zawarł z B. sp. z o.o. w W. Na podstawie tej umowy skarżący wydzierżawił spółce powierzchnię lokalu – 2m² - w celu zainstalowania tam automatów do gier nazwanych w umowie "wolno stojącym kioskiem z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów". Skarżący miał więc świadomość urządzania gier na automacie w prowadzonym przez siebie lokalu na powierzchni, która nie została przestrzennie wyodrębniona od reszty pomieszczenia. Dostęp do automatu do gier możliwy był wyłącznie przez powierzchnię lokalu, która nie była przedmiotem dzierżawy. Skarżący prowadząc bar decydował o godzinach otwarcia i zamknięcia lokalu a tym samym umożliwiał bądź nie dostęp do automatu. Możliwość gry na automacie uzależniona była od wejścia i przebywania w lokalu gastronomicznym prowadzonym przez skarżącego. Na skarżącego nałożone zostały obowiązki związane z funkcjonowaniem automatu. Skarżący zapewniał dostęp energii elektrycznej do automatu, jak zeznał "urządzenia każdego dnia włączam do sieci elektrycznej(...)" (k. 4 odw. Akt admin.). Można zatem uznać, że skarżący zapewniał funkcjonowanie automatu tak aby był on w stałej aktywności. Czynsz dzierżawny został ustalony na 40% od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych. W ocenie sądu na podstawie zawartej umowy dzierżawy skarżący przyjął na siebie dodatkowe obowiązki, które wykraczały poza typowe obowiązki wydzierżawiającego, wynikające z oddania dzierżawcy rzeczy do korzystania. Są to obowiązki, które mają ścisły związek z działalnością dzierżawcy i w świetle okoliczności faktycznych nie ma wątpliwości co do tego, że w związku z zawartą umową dzierżawy, dzierżawca angażował wydzierżawiającego do podejmowania czynności w związku z prowadzeniem na dzierżawionej powierzchni własnej działalności, nie będącej działalnością handlową. Zaznaczyć przy tym należy, że zwykle tzw. dodatkowe świadczenia wynikające z dzierżawy rzeczy (lokalu) dotyczą dzierżawcy. Mają one jednak związek wyłącznie z przedmiotem dzierżawy i dotyczą pewnych dodatkowych świadczeń ze strony wydzierżawiającego. W niniejszej sprawie dodatkowe obowiązki przyjął wydzierżawiający (M. M.) a nie dzierżawca i nie dotyczą one przedmiotu dzierżawy, ale ruchomości dzierżawcy, wykorzystywanej do prowadzenia przez dzierżawcę własnej działalności gospodarczej. W rezultacie stwierdzić należy, że łączący skarżącego z dzierżawcą stosunek zobowiązaniowy scharakteryzować można jako umowę mieszaną, zawierającą elementy typowe dla umowy dzierżawy lokalu użytkowego oraz elementy wskazujące na świadczenie usług, które analizowane łącznie wskazują na podjęcie przez strony wspólnego przedsięwzięcia jakim było zorganizowanie nielegalnych gier na automacie. Nie bez znaczenie jest przy tym fakt, że skarżący otrzymywał czynsz dzierżawny w wysokości 40% od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych. Wysokość czynszu nie była zatem związana z wielkością wydzierżawionej powierzchni. W zasadzie skarżący otrzymywał więc 40% zysków jakie przynosiłu sporne urządzenia. W przekonaniu sądu umowa z dnia 27 kwietnia 2013 r. nie była klasycznym kontraktem dzierżawy, ale jej celem było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych jakimi dysponowały strony (lokalem użytkowym skarżącego oraz automatem dzierżawcy), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automacie w sposób dostępny dla ogółu a więc "urządzanie gier" w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. Do tożsamego wniosku prowadzi także analiza okoliczności faktycznych niniejszej sprawy. Nie ma bowiem żadnych wątpliwości co do faktu, że właściciele przedmiotowych automatów nie mieliby faktycznej możliwości urządzania gier w przedmiotowym lokalu, bez aktywnego, opisanego wyżej zachowania skarżącego. Konsekwencją uznania, że gry na wymienionych automatach były "grami na automatach", o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., zaś skarżący urządzał gry poza kasynem, było wymierzenie kary, o której mowa w art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. Organy celne prawidłowo wymierzyły skarżącemu karę 24.000 zł. W świetle powyższego Sąd uznał, że organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego, przez zastosowanie wobec skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Rozstrzygnięcie tej kwestii, pozwala na przejście do kolejnego etapu sądowej kontroli zaskarżonego aktu i zbadanie zasadności zarzutu naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 ust. 1 w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 i u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ jako przepisy techniczne, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie zostały notyfikowane. W ocenie Sądu zarzut ten również nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do spornego zagadnienia - czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (p. wyrok NSA z 26 listopada 2014 r., sygn. II FSK 1474/14). W uzasadnieniu powołanej uchwały NSA wyjaśnił m.in., że jakkolwiek w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oceniono art. 14 u.g.h., jako przepis techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE (pkt 25 wskazanego orzeczenia), to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że zawarte w tym wyroku wytyczne wprost odnosiły się do takich przepisów krajowej u.g.h., które "mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry" – nie zaś, co należy podkreślić, automatów do gier hazardowych w ogólności. Dopiero ustalenie – "iż wprowadzają one warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów" uzasadniało ich ocenę jako przepisów technicznych, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Niezależnie od tego, że przepis taki jak art. 14 ust. 1 u.g.h. uznano za przepis techniczny, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE (co potwierdza również orzeczenie TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie C-98/14 w pkt 98) – brak jest podstaw do wnioskowania o istnieniu dalej idących konsekwencji wyroku w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, niż te wynikające z jego treści oraz z treści wytycznych, które wprost i wyraźnie adresowane są do sądu krajowego. NSA w omawianej uchwale wyjaśnił także, że TSUE rozstrzygając na podstawie powierzonych mu kompetencji spór o treść prawa unijnego - z uwagi na zakres posiadanych kompetencji orzeczniczych, obejmujących na zasadzie wyłączności wiążące rozstrzyganie sporów o treść (interpretację) prawa unijnego oraz jego ważność, nie mógł wkraczać w domenę, która została lecz zastrzeżona dla sądów krajowych. Na tym tle za uzasadniony uznano wniosek, że zakres związania omawianym wyrokiem TSUE z natury rzeczy ogranicza się do wykładni prawa unijnego, to jest do określonego w tym orzeczeniu sposobu rozumienia art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Rzeczą sądu krajowego jest natomiast ustalenie – co stanowi kwestię o charakterze stricte jurydycznym – czy przepisy ustawy o grach hazardowych, jako "potencjalnie" techniczne, rzeczywiście wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktu. Ustalenie to mieści się bowiem w zakresie tej unijnej funkcji sądów krajowych, która wiąże się z obowiązkiem dokonania przez sąd krajowy oceny, czy państwo członkowskie ustanawiając przepisy techniczne wykonujące dyrektywę, notyfikowało te przepisy KE lub dopełniło reguły standstill. W konkluzji NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – jako niekwalifikujący się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w Dyrektywie 98/34/WE – nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. NSA wyjaśnił, że omawiany przepis nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie respektowania tych zasad, nie sposób byłoby i tak łączyć z przywołanym "zakazem użytkowania". Przepis ten bowiem, gdy chodzi o ustanowione w nim przesłanki nałożenia kary pieniężnej nie ingeruje w same możliwości dopuszczalnego przeznaczenia produktu, pozostawiając miejsce jedynie na jego marginalne zastosowanie w stosunku do tego, którego można byłoby rozsądnie oczekiwać. W kontekście zawartego w skardze uzasadnienia analizowanego tu zarzutu zwrócić należy ponadto uwagę, że w ocenie NSA, dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma również znaczenia techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 wskazanej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem. Z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność. Wobec tego z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o istotnym znaczeniu jest, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 – czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Na przykład działalność tę prowadził bez zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry. Ustalenie wskazanej okoliczności ma w ocenie NSA ten walor, że bez niej w ogóle nie sposób przeprowadzić w konkretnej sprawie swoistego rodzaju "testu" stosowalności regulacji penalizującej naruszenie zasad określonych przepisem technicznym, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. NSA wyjaśnił, że dla wyniku tego testu nie jest obojętne ustalenie, czy podmiot, do którego w konkretnej sprawie ma być zaadresowana dolegliwość polegająca na nałożeniu kary pieniężnej za naruszenie zasad urządzania gier na automatach, poddał się działaniu ustawy regulującej te zasady. Chodzi zarówno o spełnienie warunków umożliwiających prowadzenie tej działalności, jak również negatywne – z jego punktu widzenia – jej konsekwencje wyrażające się w powinności powstrzymania się od działań, na które nie uzyskał zezwolenia (koncesji). Należy rozważyć, czy podmiot taki poddając się pierwotnie określonym w ustawie zasadom urządzania gier na automatach, następnie zasady te naruszył, czy ustawę reglamentującą prowadzenie działalności w zakresie organizowania i urządzania gier na automatach w ogóle zignorował. W niniejszej sprawie jest bezsporne, że skarżący urządzał bez zezwolenia gry na spornych automatach z naruszeniem przepisów u.g.h., ponieważ lokal, w którym znajdowały się automaty do gry nie posiadał statusu kasyna gry, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1a tej ustawy. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę na podkreślenie zasługuje ten fragment rozważań NSA gdzie stwierdza się, że fakt uznania przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., za przepis techniczny, nie oznacza, że bezskuteczność tego przepisu – w znaczeniu nadawanym w orzecznictwie europejskim przepisom technicznym, których projekty nie zostały notyfikowane – realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach z konsekwencją w postaci generalnej niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizującego urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem oraz redukowania istotnych funkcji tego przepisu. Zdaniem NSA nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) związku z technicznym przepisem art. 14 tej ustawy, który zawsze i bezwarunkowo – a więc, bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych obrazowanych przywołanymi powyżej przykładami – uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. Nieuzasadniony jest zarzut skargi naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1 o.p. oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy niniejszej oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów do gier oraz niedokonaniu koniecznych badań sprawdzających, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, mimo że tylko jednostka badająca, upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych może w badaniu sprawdzającym ustalić, czy dany automat lub urządzenie do gier spełnia warunki określone prawem, i oparcie się przez organ I instancji w tym zakresie na opinii biegłego; W rozpoznawanej sprawie organy w toku kontroli przeprowadziły eksperyment, który dawał podstawę do rozstrzygnięcia jaki charakter mają gry urządzane na przedmiotowych automatach. Jak wynika z art. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej powierzono jej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Brak jest zatem podstaw by kwestionować tryb w jakim organy orzekające w sprawie podjęły działania zmierzające do ustalenia charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach i rozstrzygania w tym zakresie w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r. II GSK 183/14, www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). Art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy o Służbie Celnej dopuszcza zatem wprost możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Jest oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanych urządzeniach może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Jeżeli bowiem w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automatach znajdujących się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący takie gry nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, to takie okoliczności stanowią dostateczne uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. W świetle powyższego, zdaniem sądu, w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej, organ administracji celnej - aby zastosować sankcję wynikającą z ustawy o grach hazardowych - nie jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., a brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi o naruszeniu wymienionego przepisu. (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2017 r. sygn.akt II GSK 1681/16 www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Brak tego rozstrzygnięcia nie świadczy więc o wadliwości ustaleń faktycznych przeprowadzonych w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. W związku z powyższym, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, właściwy organ jest uprawniony do czynienia ustaleń odnośnie do charakteru danej gry (por. w tej mierze, aktualny również w odniesieniu do postępowań prowadzonych na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych, pogląd prawny Sądu Najwyższego wyrażony w postanowieniu z dnia 28 grudnia 2013 r. sygn. akt V KK 15/13).Zarzut skargi w tym zakresie nie jest więc zasadny. Zaskarżona decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami Ordynacji podatkowej. Organy nie dopuściły się również naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy. Konkludując Sąd rozpoznający niniejszą sprawę doszedł do przekonania, że zarzut wydania zaskarżonej decyzji na podstawie przepisu, którego stosowania należało odmówić, nie zasługuje na uwzględnienie. W konsekwencji powyższego nie doszło także do naruszenia zasad postępowania, tj. art. 122, art. 121 § 1 i art. 187 O.p. polegającego na naruszeniu przez organ odwoławczy zasady legalizmu oraz prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu administracji celnej. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. d.j.