III SA/Łd 727/15

Dnia 2 września 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant specjalista Aneta Brzezińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2015 roku sprawy ze skargi "A" w A. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku w sprawie zwrotu akcyzy 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz "A" w A. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki A. z dnia 6 sierpnia 2012 r. o zwrot akcyzy od samochodu osobowego. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: W dniu 10 sierpnia 2012 r. wpłynął wniosek Spółki A., z siedzibą w A. o zwrot akcyzy w kwocie 15 147,00 zł od samochodu osobowego marki Kia Sorento zakupionego w Polsce i następnie dostarczonego wewnątrzwspólnotowo do Spółki A. w Niemczech. Do wniosku dołączony został opis samochodu sporządzony zgodnie ze wzorem z pola 7 wniosku oraz pełnomocnictwo udzielone M.B. wraz z dowodem uiszczenia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Do wniosku nie dołączono natomiast dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju za samochód, którego wniosek dotyczył, ani dokumentów potwierdzających dostawę wewnątrzwspólnotową samochodu, opisano jedynie w polu 6 wniosku, że zapłata akcyzy dokonana została przez B. Sp. z o.o., oraz że dokumenty potwierdzające dostawę wewnątrzwspólnotową to dokumenty przewozowe CMR. Naczelnik Urzędu Celnego w P. pismem z dnia 13 września 2012r. wezwał pełnomocnika strony do złożenia dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, którymi mogły być dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową lub innych dokumentów wskazujących na wykonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, w szczególności: korespondencji handlowej, dokumentu dotyczącego ubezpieczenia, dokumentu potwierdzającego zapłatę za wykonany wywóz. Pismem tym Naczelnik wezwał również do przedłożenia dokumentu potwierdzającego nabycie przez spółkę prawa rozporządzania samochodem wymienionym we wniosku jak właściciel (np. fakturę zakupu) oraz złożenia pisemnego oświadczenia o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium kraju (tylko w przypadku, jeśli wywóz samochodu zrealizowano własnym środkiem transportu, bez udziału przewoźnika). W wezwaniu organ wskazał, że wymagane dokumenty należy złożyć w oryginale w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania i zawarł pouczenie, że nieusunięcie braków we wskazanym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik strony przedłożył kserokopię zgłoszenia celnego SAD nr [...] z wykazaną kwotą akcyzy od samochodu będącego przedmiotem wniosku (poz. 2 zgłoszenia) oraz kserokopię listu przewozowego CMR nr [...] na potwierdzenie wywozu ww. samochodu do odbiorcy w Niemczech. Pełnomocnik złożył też kserokopię oświadczenia strony z dnia 23 maja 2012r. dotyczącego okoliczności zakupu przedmiotowego samochodu w Polsce i jego odbioru w Niemczech oraz duplikat faktury VAT UE nr [...] z dnia 24 września 2012r. wystawionej przez sprzedawcę C. Sp. z o.o. w W. Oddział N. na nabywcę A. w Aa. w Niemczech. W piśmie załączonym do ww. dokumentów pełnomocnik wyjaśnił, że oryginały tych dokumentów były w posiadaniu C. Spółki z o.o. z siedzibą w W., która jako pierwsza złożyła je wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy od przedmiotowego samochodu w dniu 30 listopada 2011r. W piśmie tym pełnomocnik podał, że dokumenty te powinny być włączone do niniejszego postępowania bez konieczności ponownego obciążania ciężarem dowodu Spółki A. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. pozostawił wniosek spółki bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ I instancji wskazał, że strona nie załączyła dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy, a z załączonego duplikatu faktury VAT UE nr [...] z dnia 24 września 2012r. nie wynika kwota zapłaconego podatku akcyzowego, a tylko to, że złożono zgłoszenie celne dotyczące przedmiotu transakcji, oraz że zapłacona kwota 102 649,00 zł nie zawiera w sobie podatku VAT. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wyjaśnił, że sam fakt złożenia zgłoszenia celnego nie potwierdza okoliczności zapłaty podatku akcyzowego. Ponadto strona nie załączyła stosownych dokumentów w wymaganej formie, tj. oryginałów. Na ww. postanowienie pełnomocnik strony złożył zażalenie. Zarzucił naruszenie: art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez brak zebrania całego materiału dowodowego niezbędnego do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez brak zastosowania w sytuacji, gdy fakt zapłaty akcyzy od samochodów osobowych, których dotyczył wniosek spółki, winien być znany organowi z urzędu, art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, iż wniosek złożony przez spółkę nie spełniał wymagań dla wniosku o zwrot akcyzy ustalonych w art. 107 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik podniósł, że nałożenie na spółkę obowiązku przedłożenia oryginałów dokumentów znajdujących się w posiadaniu innego podmiotu, o czym organ miał wiedzę, gdyż jest organem właściwym dla wniosku złożonego przez C. Sp. z o.o., stanowiło nałożenie obowiązku niemożliwego do spełnienia. Pełnomocnik zarzucił, że brak włączenia do niniejszego postępowania dokumentów przedstawionych przez C. Sp. z o.o. stanowi naruszenie zasad prowadzenia postępowania dowodowego. W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ II instancji, powołując się na treść art. 107 ust. 1, 3 i 4 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 3 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego oraz art. 168 Ordynacji podatkowej, wskazał, że wszczęcie postępowania w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego następuje na wniosek strony złożony na odpowiednim formularzu określonym w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów, oraz że do wniosku należy dołączyć niezbędne dokumenty w postaci dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu. Z przepisów tych wynika również obowiązek złożenia tych dokumentów w oryginałach, które w przypadku uwzględnienia wniosku strony należy ostemplować pieczęcią urzędu celnego i przedziurkować w celu uniknięcia ponownego ich użycia oraz zwrócić stronie. Organ II instancji wskazał, że pełnomocnik strony złożył wniosek o zwrot akcyzy zgodnie z wymogami określonymi w przepisach, ale do wniosku nie dołączył wymaganych prawem dokumentów. Złożona kserokopia zgłoszenia celnego z wykazaną kwotą akcyzy nie stanowi dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju, ponieważ dokument ten nie spełnia wymagań określonych w art. 61 Ordynacji podatkowej regulującym formy rozliczeń pieniężnych z tytułu należności podatkowych, w świetle którego dowodem zapłaty podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów jest polecenie przelewu na rachunek organu podatkowego, a dowodem zapłaty podatków w formie gotówkowej przewidzianej w innych przypadkach może być dowód wpłaty gotówkowej. Wzory formularzy tych dokumentów określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2008r. w sprawie wzoru formularza wpłaty gotówkowej oraz polecenia przelewu na rachunek organu podatkowego. W przypadku zlecenia płatniczego na rzecz organów podatkowych w formie dokumentu elektronicznego dowodem zapłaty podatków jest potwierdzenie banku obciążenia rachunku podatnika określoną kwotą i uznania nią rachunku organu podatkowego. Dyrektor Izby Celnej w Ł. wskazał również, że duplikat faktury VAT UE nr [...] z dnia 24 września 2012r. nie wykazujący kwoty akcyzy, nie może być uznany za dowód, o którym mowa w ww. przepisach. Złożonej zaś kserokopii listu przewozowego CMR nr 0007280 nie można uznać za dokument wypełniający dyspozycję zawartą w przepisach szczególnych w zakresie wymagań dotyczących wniosków o zwrot akcyzy od samochodu osobowego, ponieważ dokument potwierdzający dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej winien być złożony w oryginale. Stwierdzone przez organ podatkowy braki wniosku o zwrot akcyzy, pomimo wezwania organu, nie zostały przez pełnomocnika strony usunięte, zatem wniosek należało pozostawić bez rozpatrzenia. Dyrektor Izby Celnej w Ł. uznał za nieprawidłową argumentację pełnomocnika strony, że organ powinien włączyć do akt postępowania dokumenty w postaci oryginału listu przewozowego CMR i dowodu zapłaty podatku akcyzowego dotyczące przedmiotowego samochodu, które złożyła firma C. Sp. z o.o. wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy. Organ II instancji wyjaśnił, że uzupełnienie braków formalnych wniosku jest obowiązkiem wnioskodawcy. Obowiązkiem organu jest jedynie sprawdzenie, czy wniosek złożony przez stronę spełnia warunki formalne określone przepisami prawa, aby postępowanie w sprawie mogło być skutecznie wszczęte, a w razie stwierdzenia braków formalnych obowiązkiem organu jest wezwanie wnioskodawcy do usunięcia tych braków pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania, na etapie postępowania dowodowego, organ może włączać do akt tego postępowania wszelkie inne dokumenty w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi strona skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 107 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym poprzez uznanie, że dokumenty wskazane w art. 107 ustawy akcyzowej stanowią element wniosku o zwrot podatku akcyzowego; art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez brak zebrania całego materiału dowodowego niezbędnego do merytorycznego rozpatrzenia sprawy; art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez brak zastosowania, w sytuacji gdy fakt zapłaty akcyzy od samochodów osobowych oraz moment przeniesienia prawa własności do samochodów osobowych, których dotyczył wniosek spółki winien być znany organowi z urzędu; art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez żądanie przedstawienia dokumentów, które w momencie wezwania do przedstawienia były w posiadaniu organu podatkowego sporządzającego wezwanie. Z powyższych względów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wnosił o jej oddalenie. Postanowieniem z dnia 8 maja 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne. Postanowieniem z dnia 22 lipca 2015 r. WSA w Łodzi podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012. 270) – dalej p.p.s.a.,) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 145 p.p.s.a. sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji lub stwierdzenia nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięta jest ona naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 K.p.a. lub innych przepisach. Ponadto, co wymaga podkreślenia, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Oznacza to, że sąd ma prawo, a także obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Nie jest przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami (patrz J.P. Tarno "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz" Wydawnictwo Lexis Nexis, Warszawa 2004, str. 197). Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ww. ustawy). Przedmiotem kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku skarżącej spółki w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego. Przeprowadzona przez sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie wykazała, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji wydane zostały z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz.U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonych decyzji. Zgodnie z art. 107 ust. 1 powołanej ustawy podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. W myśl art. 107 ust. 3 ustawy podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3 (art. 107 ust. 4 ustawy). Zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 roku (Dz.U. z 2009 r. nr 32, poz. 246) - właściwy naczelnik urzędu celnego, uwzględniając wniosek o zwrot akcyzy, obowiązany jest ostemplować pieczęcią urzędy celnego oraz przedziurkować każdy dokument dołączony do wniosku o zwrot akcyzy w celu uniknięcia ponownego ich użycia. Po dokonaniu zwrotu akcyzy naczelnik urzędu celnego niezwłocznie zwraca podmiotowi dokumenty dołączone do wniosku o zwrot akcyzy (§ 3 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia). Zdaniem skarżącej spółki, złożenie wniosku nawet bez wymaganych dokumentów inicjuje postępowanie w sprawie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego. Wynika to bowiem z faktu, że warunkiem uzyskania zwrotu akcyzy jest spełnienie przesłanek materialnoprawnych wskazanych w ustawie, a ponadto organ znajdował się w posiadaniu wszystkich dokumentów niezbędnych do rozstrzygnięcia wniosku spółki o zwrot podatku akcyzowego przekazanych przez C. Spółkę z o.o., która jako pierwsza złożyła wniosek o zwrot akcyzy. Spółka wyjaśniła w toku postępowania, w odpowiedzi na wezwanie, że nie jest w stanie przedstawić oryginałów dokumentów stanowiących materiał postępowania w sprawie o zwrot akcyzy wszczętej na wniosek C. Spółki z o.o., który dotyczy tego samego samochodu osobowego co wniosek skarżącej spółki. W ocenie sądu, prezentowane powyższej stanowisko skarżącej spółki należy uznać za zasadne. Skarżąca spółka wprawdzie nie dołączyła do wniosku o zwrot akcyzy oryginałów dokumentów, jednakże bezsporne jest, że wskazane dokumenty były w posiadaniu organu, gdyż inny podmiot, tj. C. Sp. z o.o. również złożyła wniosek o zwrot akcyzy od tego samego samochodu dołączając oryginały wymaganych dokumentów. W związku z powyższym skarżąca spółka nie miała faktycznej możliwości dołączenia wymaganych dokumentów do złożonego przez siebie wniosku. Organy podatkowe nie uwzględniły więc stanu faktycznego w rozpoznawanej sprawie. W wyroku z dnia 24 kwietnia 2015 r., sygn. akt I GSK 1048/13, w tożsamym stanie faktycznym sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że powołane powyżej przepisy art. 107 ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. dotyczą spraw typowych. Zdaniem NSA nie można jednak stosować tych przepisów nie uwzględniając sytuacji nietypowych, jak w tej sprawie, która była przedmiotem rozpoznania przez NSA. W przedmiotowej sprawie dokumenty żądane przez organy od spółki były już w posiadaniu organu, gdyż zostały dołączone przez inny podmiot w odrębnym postępowaniu. NSA stwierdził, że w takim przypadku, gdy organ jest już w posiadaniu tych dokumentów wzywanie strony do ich przedstawienia - a następnie pozostawienie sprawy bez rozpatrzenia z powody nie dołączenia żądanych dokumentów - stanowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższy pogląd w pełni podziela skład orzekający w rozpoznawanej sprawie. Podkreślić należy, że na etapie składnia wniosku przez skarżącą spółkę, organ był w posiadaniu oryginałów dokumentów wymaganych przez przepisy prawa, a spółka wskazała dane, z których jednoznacznie wynikało w aktach jakiej sprawy prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. znajdują się te dokumenty. Istotne znacznie ma również to, na co zwrócił uwagę NSA w wyżej powołanym wyroku z dnia 24 kwietnia 2015 r., że w przypadku gdy prawomocną decyzją odmówiono zwrotu akcyzy C. Sp. z o.o. po przeprowadzeniu pełnego postępowania sądowoadministracyjnego i zwrocie oryginałów dokumentów wnioskodawcy, skarżąca spółka chcąc złożyć swój indywidualny wniosek już z oryginałami dokumentów, pozbawiona byłaby możliwości dokonania tego w ustawowym terminie, tj. w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego (art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym). Stwierdzić zatem należy, że w sytuacjach nietypowych dotyczących wniosku o zwrot akcyzy organy podatkowe nie mogą działać zbyt rygorystycznie, lecz raczej powinny zmierzać do wyrównania szans i równego traktowania podmiotów ubiegających się o zwrot akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tych samych samochodów osobowych. Za niedopuszczalną należy więc uznać sytuację, jaka ma miejsce w badanej sprawie, w której wnioskodawca spotyka się z odmową merytorycznego rozpatrzenia wniosku o zwrot akcyzy, mimo że organ podatkowy dysponuje stosownymi dokumentami. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że skarga jest zasadna, a organy podatkowe dopuszczając się naruszenia art. 169 § 1 i § 4 O.p. pozbawiły stronę merytorycznego rozpoznania wniosku o zwrot akcyzy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy administracji winny uwzględnić powyższej wskazane przez sąd uwagi. Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 ww. ustawy. D.Cz.