III SA/Łd 806/04

Dnia 5 października 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Sędziowie Asesor Ewa Alberciak, Asesor Monika Krzyżaniak, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2005 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącej A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę 295 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] - po wszczęciu z urzędu postanowieniem nr [...] z dnia [...] postępowania celnego dotyczącego dokumentu SAD [...] z dnia [...]: - uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej, klasyfikacji taryfowej i stawki celnej - określił kwotę wynikającą z długu celnego w następujący sposób: W w/w dokumencie SAD: Pozycja 1 Formularz 1/2 Pole 31 /opakowanie i opis towaru/ podano: odżywki dla sportowców - 488 sztuk Formuła 100 - 8 sztuk Carbo energy - 360 sztuk Fit Protein -120 sztuk winno być: przetwory spożywcze niezawierające tłuszczów mleka, sacharozy, izoglukozy, glukozy lub skrobi lub zawierające w masie mniej niż 1,5 % tłuszczu mleka, 5 % sacharozy lub izoglukozy, 5% glukozy lub skrobi: Multipower Carbo Energy - 360 sztuk, Multipower Super Formula 100 - 8 sztuk Multipower L-Carnitine Drink - 480 sztuk Multipower Mega Gainer -360 sztuk Pole 33 /kod towaru/ podano: 210690920 winno być: 210690920 Pole 42 /Wartość pozycji/ podano: 1766,87 winno być: 7800,98 Pole 45 /korekta/ podano: 121,47 winno być: 536,30 Pole 46 /Wartość statystyczna/ podano: 3416 winno być: 15080 Pole 47 /Obliczanie opłat/ Typ Podstawa opłaty Stawka Kwota podano: 111 3416 20 683,20 winno być: 111 15080 20 3016,00 Pozycja 2 Formularz 2/2 Pole 31 (opakowanie i opis towaru) podano: związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną - 600 sztuk L-Carnitine - 480 butelek Pyruvat - 120 sztuk ampułek winno być: wody, w tym mineralne i wody gazowane, zawierające dodatek cukru lub innej substancji słodzącej lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe: Multipower Fit Protein – 120 sztuk Multipower Pyruvat Ampullen – 120 sztuk Pole 33 (kod towaru) podano: 29224970 0 winno być: 22021000 0 Pole 42 (wartość pozycji) podano: 3510,86 winno być: 3294,07 Pole 45 (Korekta) podano: 241,36 winno być: 226,46 Pole 46 (wartość statystyczna) podano: 6787 winno być: 6368 Pole 47 (obliczanie opłat) Typ Podstawa opłaty stawka kwota podano: 111 6787 0 0 winno być: 111 6368 30 1910,40 Pole 47 (Obliczanie opłat) Ogółem Typ Kwota Podano: 111 683,20 Winno być: 111 4926,40 Organ powiadomił dłużnika o zarejestrowaniu kwoty uzupełniającej długu celnego 4243,20 PLZ. Pouczył jednocześnie, że powyższą zaległość wraz z odsetkami wyrównawczymi liczonymi od dnia [...] należy wpłacić w terminie 7 dni. Strona odwołała się od tej decyzji w dniu 8 lipca 2003 r. zarzucając naruszenie ustawy Kodeks celny : art. 5 § 4 pkt 2 b, art. 222 § 4 , przepisu § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.11 1997 r. w sprawie wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania, przepisów ustawy Ordynacja podatkowa: art. 120, 121 § 1 i 2, 122, 123, 124, 139, § 1, 187 § 1, 191, 192, 210 § 1 pkt 4, pkt 5, § 4. Ponadto w dniu 2 grudnia 2003 r. strona wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, podnosząc, że postępowanie w sprawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] przedawniło się w dniu 16 maja 2003 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towarów o nazwach "Multipower Super Formula Cappuccino" "Multipower L – Carnitine Drink Ananas", "Multipower L – Carnitine Drink Mexico – Feige", "Multipower Carbo Energy Orange", "Multipower Carbo Energy Lemon", "Multipower Carbo Energy Wildbeer", "Multipower Mega Rainer Vanille", "Multipower Mega Gainer Schoko" oraz "Multipower Pyruvat Ampullen" i orzekł co następuje: pozycja 1 pole 31 winno być: dietetyczne środki spożywcze – "Multipower Pyruvat Ampullen pole 42 winno być: 2.980,92 pole 45 winno być: 204,93 pole 46 winno być: 5.762 pole 47 typ podstawa opłaty stawka kwota winno być: 111 5.762 20 1.152,40 pozycja 2 pole 31 winno być: dietetyczne środki spożywcze – napoje "Multipower Fit Protein Erdbeer" pole 42 winno być: 313,15 pole 45 winno być: 21,53 pole 46 winno być: 605 pole 47 winno być: 111 605 30 181,50 pozycja 3 pole 31 winno być: dietetyczne środki spożywcze - napoje "Multipower Carbo Energy Orange" "Multipower Carbo Energy Lemon" "Multipower Carbo Energy Wildbeer" "Multipower L-Carnitine Drink Ananas" “Multipower L-Carnitine Maxico-Feige" pole 33 winno być : 220210000 pole 42 winno być: 899,70 pole 45 winno być: 61,85 pole 46 winno być: 1.739 dodaję pozycję 4 pozycja 4 pole 31 winno być: dietetyczne środki spożywcze - Multipower Super Formuła 100 Capuccino" "Multipower Mega Gainer Schoko" pole 33 winno być: 180690 70 0 pole 42 winno być: 3992,63 pole 45 winno być: 274,48 pole 46 winno być: 7.718 dodaję pozycję 5 pozycja 5 pole 31 winno być: Multipower Mega Gainer Vanille" pole 33 winno być 1901 90 999 pole 42 winno być: 2.908,88 pole 45 winno być: 199,96 pole 46 winno być: 5.623 pole 47 winno być: 111 1333,90 W związku z powyższym zmianie ulega kwota niedoboru wynikająca z długu celnego, która wynosi 650,70 PLN. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził: Bezsporny jest fakt, iż przedmiotem importu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] były towary o następujących nazwach: w pozycji 1: "Multipower Carbo Energy Orange", "Multipower Carbo Energy Lemon", “Multipower Carbo Energy Wildbeer", “Multipower Fit Protein, “Multipower Super Formula 100 Capuccino" w pozycji 2: “Multipower L-Carnitine Drink Ananas", “MultipowerL-Carnitine Mexico-Feige", “Multipower Pyruvat Ampullen", w pozycji 3: “Multipower Mega Gainer Schoko", “Multipower Mega Gainer Vanille". W toku postępowania wyjaśniającego zebrano następujące dokumenty dotyczące charakteru w/w towarów: - zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego nr [...] z dnia [...], dotyczące m. in. towarów o nazwach "Multipower Carbo Energy Lemon" i "Multipower Carbo Energy Orange", - zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego nr [...] z dnia [...], dotyczące m. in. towarów o nazwach "Multipower L-Carnitine Ananas" i "Multipower L-Carnitine Drink Mexico-Feige" - zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego nr [...] z dnia [...] dotyczące m. in. towaru o nazwie "Multipower Carbo Energy Wildbeer", - zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego nr [...] z dnia [...] dotyczące m. in. towaru o nazwie "Multipower Super Formula 100 Capuccino", - opinia Instytutu Żywności i Żywienia nr [...] z dnia [...] dotycząca m. in. towarów o nazwach "Multipower Mega Gainer Vanille" oraz "Multipower Mega Gainer Schoko", - ulotki informacyjne dotyczące produktów o nazwach "Multipower Pyruvate Ampullen" oraz "Multipower Super Formula 100 Capuccino". Z dokumentów w/w wynikają następujące dane dotyczące przedmiotowych towarów: "Multipower Super Formula 100 Capuccino" wg w/w zezwolenie GIS jest dietetycznym środkiem spożywczym w proszku, w skład którego wchodzą: izolat białka serwatkowego, odtłuszczone kakao w proszku, guma guar , aromat naturalny i identyczny z naturalnym, glicerol, sól, karmel, aspartam, acesulfam. "Multipower L- Carnitine Drink Ananas"wg w/w zezwolenia GIS jest dietetycznym środkiem spożywczym w postaci napoju, w którego skład wchodzą: - woda, kwas węglowy, kwas cytrynowy, L-carmityna, aromat identyczny z naturalnym, cyklaminian sodu, aspartam, sacharynian sodu, sorbinian potasu, benzoesan sodu, kwas askorbinowy, żółcień chinolinowa, azorubina, guma arabska. "Multipower L-Carnitine Drink Mexico-Feige" wg w/w zezwolenia GIS jest dietetycznym środkiem spożywczym w postaci napoju, w którego skład wchodzą: woda, kwas węglowy, kwas cytrynowy, L-karnityna, aromat identyczny z naturalnym, cyklaminian sodu, aspartam, sacharynian sodu, sorbinian potasu, benzoesan sodu, kwas askorbinowy, żółcień chinolinowa, błękit patentowy V, guma arabska. "Multipower Mega Gainer Vanille" wg w/w opinii Instytutu Żywienia i Żywności jest dietetycznym środkiem spożywczym w proszku, w którego skład wchodzą: maltodekstryna, białko mleka, mąka pszenna, skrobia pszenna, mąka kukurydziana, aromat naturalny i identyczny z naturalnym, olej roślinny, cyklaminian sodu/E952/ sacharynian sodu /E954/,sól, składniki mineralne, witaminy, ryboflawina. "Multipower Mega Gainer Schoko" wg w/w opinii Instytutu Żywienia i Żywności jest dietetycznym środkiem spożywczym w proszku, w którego skład wchodzą: maltodekstryna, białko mleka, mąka pszenna, odtłuszczone kakao w proszku, ekstrat słodu, skrobia pszenne, mąka kukurydziana, aromat naturalny i identyczny z naturalnym, olej roślinny, cyklaminian sodu /E952/, sacharynian sodu /E954/, sól, składniki mineralne, witaminy. "Multipower Pyruvat Ampullen" wg ulotki informacyjnej jest dietetycznym środkiem spożywczym w ampułkach, w którego skład wchodzą aminokwasy, węglowodany, witamina C. "Multipower Carbo Energy Lemon" wg w/w zezwolenia GIS jest dietetycznym środkiem spożywczym w postaci napoju, w którego skład wchodzą: woda, syrop glukozowy, maltodekstryna, kwas cytrynowy, aromat naturalny, cytrynian trisodowy, sorbinian potasu, benzoesan sodu, kwas askorbinowy, żółcień chinolinowa. "Multipower Carbo Energy Orange" wg w/w zezwolenia GIS jest dietetycznym środkiem spożywczym w postaci napoju, w którego skład wchodzą: woda, syrop glukozowy, maltodekstryna, kwas cytrynowy, aromat naturalny i identyczny z naturalnym, cytrynian trisodowy, sorbinian potasu, benzoesan sodu, kwas askorbinowy, beta-karoten. "Multipower Carbo Energy Wildbeer" wg w/w w zezwolenia GIS jest dietetycznym środkiem spożywczym w postaci napoju, w którego skład wchodzą: woda, syrop glukozowy, maltodekstryna, kwas cytrynowy, ekstrakt z owoców aronii, aromat naturalny i identyczny z naturalnym, cytrynian trisodowy, sorbinian potasu, benzoesan sodu, kwas askorbinowy. Strona w przedmiotowym zgłoszeniu celnym szereg towarów klasyfikowała w pozycjach 2922 i 2936. Zgodnie ze swoim brzmieniem w/w pozycje obejmują: pozycja 2922 - "związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną", pozycja 2936 obejmuje "prowitaminy i witaminy, naturalne i syntetyczne /łącznie z naturalnymi koncentratami/, ich podane używane głównie jako witaminy, oraz mieszaniny wymienionych, nawet w dowolnym rozpuszczalniku". Jednocześnie zgodnie z uwagą 1/a/ do Działu 29 Taryfy Celnej "jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, pozycje tego Działu obejmują jedynie odrębne chemicznie zdefiniowane związki organiczne, także zanieczyszczone". Mając na uwadze treść cytowanej powyżej uwagi należy stwierdzić, iż w pozycjach 2922 oraz 2936 klasyfikuje się jedynie odrębne chemicznie zdefiniowane związki odpowiadające brzmieniu pozycji. Analizując treść zezwoleń GIS wskazujących skład preparatów o nazwach "Multipower Carbo Energy Orange", "Multipower Carbbo Energy Lemon", "Multipower Carbo Energy Wildbeer", "Multipower L-Carnitine Drink Ananas", "Multipower L-Carnitine Mexico-Feige", "Multipower Mega Gainer Vanille"", "Mutipower Super Formula 100 Capuccino", "Multipower Mega Gainer Schoko", "Multipower Fit Protein" i "Multipower Pyruvat Ampullen" należy stwierdzić, iż przedmiotowe towary stanowią mieszankę różnych substancji o zróżnicowanym charakterze, co powoduje, iż w/w preparaty zgodnie z uwagą 1/a/ do działu 29 nie mogą być klasyfikowane w pozycji objętych działem 29. Mając powyższe na uwadze organ celny I instancji zaklasyfikował towary o nazwach "Multipower Carbo Energy Orange", "Multipower Carbo Energy Lemon", "Multipower Carbo Energy Wildbeer", "Multipower L-Carnitine Drink Ananas", "Multipower L-Carnitine Mexico-Feige", "Multipower Mega Gainer Vanille", " Multipower Super Formula 100 Capuccino" oraz "Mega Gainer Schoko" do pozycji 2106, która zgodnie ze swoim brzmieniem obejmuje "przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone". Zgodnie z treścią wyjaśnień do taryfy celnej pozycja 2106 obejmuje m. in. "przetwory spożywcze przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce /takiej jak gotowanie, rozpuszczanie lub zagotowanie w wodzie, mleku itd./. Organ odwoławczy stwierdził, że uwzględniając skład i zastosowanie w/w preparatów, przyjąć należy nieprawidłowość klasyfikacji dokonanej przez organ I instancji. Analizując wskazane w wymienionych zezwoleniach składy preparatów o nazwach "Multipower Mega Gainer Schoko" oraz "Multipower Formula 100 Capuccino należy stwierdzić, iż jednym ze składników wchodzących w skład tych towarów jest kakao. Zgodnie z uwagą 2 do Działu 18 taryfy celnej "pozycja 1806 obejmuje wyroby cukiernicze zawierające kakao" i jako takie zgodnie z cytowaną wyżej uwagą do działu 18, podlegają klasyfikacji do pozycji 1806. Ponadto należy stwierdzić, iż organ I instancji zaklasyfikował towar o nazwie "Multipower Metan Gainer Vanille" do kodu 210690920. Analizując skład przedmiotowego preparatu wskazany w w/w zezwoleniu GIS należy stwierdzić, iż w składzie tego produktu dominują następujące składniki: maltodekstryna, białko mleka, mąka pszenna, skrobia pszenna, mąka kukurydziana. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przedmiotowy preparat powinien być klasyfikowany w pozycji 1901, która zgodnie ze swoim brzmieniem obejmuje m. in. "/..../ przetwory spożywcze z mąki, grysiku, skrobi lub z ekstraktu słodowego /.../, przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od nr 0401 do 0404 /.../, gdzie indziej nie wymienione, ani nie włączone". Pozycje 0401 do 0404 obejmują mleko i przetwory mleczne. Analizując skład spornego preparatu należy stwierdzić, iż głównym składnikiem tego towaru są skrobia, mąka i przetwory mleczne i tym samym preparat ten spełnia warunki klasyfikacji do pozycji 1901 Taryfy celnej. Jednocześnie organ celny I instancji zaklasyfikował do pozycji 2106 towary o nazwach "Multipower Carbo Energy Orange", "Multipower Carbo Energy Lemon", "Multipower Carbo Energy Wildbeer", "Multipower L-Carnitine Drink Ananas" oraz "Multipower L-Carnitine Mexico-Feige". Zgodnie z w/w dokumentami wszystkie te towary są dietetycznymi środkami spożywczymi w postaci napojów i jako takie powinny być klasyfikowane do pozycji 2202, która zgodnie ze swoim brzmieniem obejmuje "wody, w tym wody mineralne i wody gazowane, zawierające dodatek cukru lub innej substancji słodzącej lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe z wyjątkiem soków owocowych i warzywnych objętych pozycją 2009". Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. zaklasyfikował towary o nazwach "Multipower Fit Protein" i "Multipower Pyruvat Ampullen" do pozycji 2202. Biorąc pod uwagę postać /ampułki/ oraz zastosowanie w postaci określonego dawkowania w niewielkich ilościach należy stwierdzić, iż preparat o nazwie "Multipower Pyruvat Ampullen nie spełnia warunków uznania go za napój i tym samym klasyfikacji do pozycji 2202. Mając na uwadze skład i charakter w/w towaru, należy stwierdzić, iż preparat o nazwie "Multipower Pyruvat Ampullen" jako dietetyczny środek spożywczy o złożonym składzie podlega klasyfikacji do pozycji 2106. Zaklasyfikowanie preparatów o nazwach "Multipower Carbo Energy Oragne", "Mulipower Carbo Energy Lemon", "MultipowerCarbo Energy Wildbeer", " Multipower L-Carnitine Drink Ananas" oraz "Multipower L-Carnitine Mexico-Feige" w pozycji 2202, a także preparatów o nazwach "Multipower Mega Geiner Schoko" oraz "Multipower Formula 100 Capuccino" w pozycji 1806 oraz preparatu o nazwie "Multipower Mega Gainer Vanille" w pozycji 1901 powoduje konieczność zastosowania stawek celnych w wysokości wyższej od zastosowanych przez organ celny I instancji w zaskarżonej decyzji, co z kolei pociągnęłoby za sobą konieczność określenia kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości wyższej niż w decyzji organu I instancji. Zgodnie z art.234 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Zmiana stawki celnej na wyższą i co za tym idzie podwyższenie kwoty wynikającej z długu celnego stanowiłoby wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść strony odwołującej. Tym samym organ odwoławczy nie może wydać takiego rozstrzygnięcia. W takiej sytuacji konieczne byłoby uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji celem uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe z określeniem właściwej klasyfikacji i kwoty wynikającej z długu celnego. Art.65 § 5 kodeksu celnego stanowi, iż decyzja o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. W przedmiotowej sprawie zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu [...], co oznacza, iż w dniu wydania decyzji przez Dyrektora Izby Celnej nie było już możliwości wydania przez organ celny I instancji ponownej decyzji o uznaniu przedmiotowego zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Tym samym sprawa nie może być przekazana organowi I instancji celem prawidłowego określenia klasyfikacji taryfowej oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Mając to na uwadze, organ odwoławczy ograniczył się jedynie do wskazania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że zasadne jest wezwanie strony do uiszczenia odsetek wyrównawczych, bowiem nieprawidłowe wypełnienie zgłoszenia celnego było wynikiem zaniedbania importera. Odnosząc się do wniosku strony o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania organ odwoławczy wyjaśnił, że przepis art.65 § 5 kodeksu celnego wyraźnie wskazuje, iż termin wymieniony w tym przepisie odnosi się do możliwości wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe. Nie odnosi się do postępowania odwoławczego, gdyż organ odwoławczy ie wydaje decyzji w oparciu o art.65 Kodeksu celnego, lecz jedną z decyzji wskazanych w art.233 Ordynacji podatkowej. A sp. z o. o w Ł. w dniu 12 sierpnia 2004 r. zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Celnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie art.65 § 4 i 5 kodeksu celnego oraz naruszenie norm prawa procesowego - art.120,121,122 i 127 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podniosła, że zgodnie z art.65 § 5 kodeksu celnego organ celny nie może wydać decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe, jeżeli od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego upłynęły 3 lata. W rozpatrywanej sprawie termin ten upłynął 16 maja 2003 r. Oczywistym jest, że do powinności organu odwoławczego należy stosowanie prawa obowiązującego w chwili wydania decyzji przez ten organ. Jeżeli zatem organ odwoławczy stwierdzi, iż nie jest możliwe wydanie decyzji z uwagi na upływ terminu, to jest zobowiązany uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe. Dyrektor Izby Celnej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art.1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U Nr 153 poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle zaś art.1 § 2 tej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Kognicja Sądu ograniczona jest do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej i obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji. Zgodnie z art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" /Dz.U Nr 153, poz.1270 ; z 2004 r.Nr 162, poz.1692/sad rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu, jednak z innych przyczyn niż wskazane w skardze. Przede wszystkim stwierdzić należy, iż podniesiony w skardze zarzut naruszenia art.65 § 4 i 5 kodeksu celnego nie jest zasadny. Powyższa kwestia była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 29 czerwca 2004 r. (GSK 643/2004) wyjaśnił, że zarówno § 1 jak i § 4 art.65 Kodeksu celnego adresowane są wyłącznie do organu celnego I-szej instancji, gdyż tylko ten organ jest uprawniony do przyjęcia zgłoszenia celnego i po jego przyjęciu do wydania decyzji określonych w § 4. Skoro zaś przewidziany w § 5 termin dotyczy wydania decyzji z § 4 to termin ten należy odnosić wyłącznie do decyzji I-szej instancji. Jest to zatem termin przedawnienia orzekania przez organ I-szej instancji w sprawach o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe bądź prawidłowe. Jeżeli zatem termin z art. 65 § 5 Kodeksu celnego został zaskarżony przez organ I instancji /jak w niniejszej sprawie/, to fakt, że organ odwoławczy orzekał po upływie 3 lat od dnia zgłoszenia celnego jest pozbawiony prawnego znaczenia. Analogicznie w wyroku z dnia 26 stycznia 2005 r. (sygn. GSK1295/04) Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że decyzja wydana przez dyrektora izby celnej, uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe, może być wydana po upływie okresu dłuższego niż 3 lata od daty zgłoszenia celnego. Upływ terminu przedawnienia dopiero w postępowaniu odwoławczym nie może powodować, aby wadliwie ustalona przez organ I instancji kwota wynikająca z długu celnego nie mogla być skorygowana przez organ odwoławczy na korzyść dłużnika celnego, jeżeli decyzja organu I instancji została wydana przed upływem terminu przewidzianego w art.65 § 5 kodeksu celnego. Stanowisko przedstawione w powołanych wyrokach Wojewódzki Sąd Administracyjny, w tym obecnym składzie, podziela. Uznać jednak należy, iż organy celne w toku postępowania nie poczyniły pełnych ustaleń faktycznych, które uzasadniałyby zmianę klasyfikacji taryfowej sprowadzonych przez stronę produktów. Tym samym naruszyły przepisy art.121. 122, 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej. W świetle art.13 § 5 kodeksu celnego klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom Interpretacji Nomenklatury Scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest więc odpowiedni kod taryfowy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej przy czym wiążący jest wynikający z art.85 § 1 kodeksu celnego stan towaru w dniu przyjecia zgłoszenia celnego. Ponadto wykładnią Taryfy Celnej są Wyjaśnienia do Taryfy celnej stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. /Dz.U Nr 74, poz.830 ze zm./. Przedmiotem sporu jest klasyfikacja taryfowa m. in. towarów o nazwie "Multipower Mega GaierVannille", "Multipower Mega Gainer Schoko", "Multipower Super Formula 100 Capuccino". Strona skarżaca dwa pierwsze z w/w towarów zaklasyfikowała w zgłoszeniu celnym do pozycji 29369090, zaś ostatni do pozycji 21069092. Organ odwoławczy dokonał odmiennej klasyfikacji - "Multipower Mega Gainer Vanille" - 190190999, "Mutipower Mega Gainer Schoko" i "Multipower Super Formula 100 Capuccino" - 180690700. Strona w odwolaniu od decyzji organu I instancji podniosła, iż dokonana przez organ celny klasyfikacja różniła się nie tylko od klasyfikacji dokonanej przez spółkę, ale również od klasyfikacji dokonanych przez organ celny we wcześniejszych i późniejszych decyzjach. Brak konsekwencji organów celnych w klasyfikowaniu "Multipower Mega Gainer Vanille" znajduje potwierdzenie w rozpoznawanej przez sąd sprawie oznaczonej sygn. III SA/Łd 159/04. W sprawie tej, której przedmiotem zaskarżenia była decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] organ wyraził stanowisko, iż skład oraz zastosowanie towaru "Multipower Mega Gainer Vanille" wskazuje, że wypełnia on warunki klasyfikacji do pozycji 2106". Tym samym organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, który zaklasyfikował przedmiotowy towar właśnie do pozycji 2106. W niniejszej sprawie organ zmienia swoje dotychczasowe stanowisko i klasyfikuje ten towar do pozycji 190190999 Taryfy Celnej. W tej sytuacji należy zgodzić się z prezentowanym w orzecznictwie NSA i WSA poglądem, że niejednolitość praktyki organu celnego zagraża zasadzie zaufania, której powinny odpowiadać standardy postępowania administracyjnego. Każda zmiana ustalonej praktyki klasyfikacji towaru dotychczas stosowanej wobec adresata decyzji celnej wymaga sprecyzowania przesłanek, które powodują, że utrzymanie dotychczasowej praktyki jest nie do przyjęcia. Wyjaśnienie to podlega także kontroli sądu. W sprawie tego elementu zabrakło. To, że przedmiotem kontroli ze strony Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego są pojedyńcze decyzje wydane w sprawie konkretnego towaru, nie oznacza dopuszczalności odmiennego sposobu interpretowania tych samych przepisów i zasad w stosunku do identycznego towaru w innych sprawach wobec tego samego importera przy niezmienionym stanie faktycznym /składzie towaru/ bez jednoznacznego uzasadnienia przyjętej zmiany stanowiska. Uchybienia w zakresie postępowania wyjaśniającego dotyczą również towarów o nazwie "Multipower Mega Geiner Schoko" i "Multipower Formula 100 Capuccino" zaliczonych przez organ odwoławczy do pozycji 1806. Zgodnie z cytowaną przez organ odwoławczy uwagą 2 do działu 18 "pozycja 1806 obejmuje wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz z uwzględnieniem powyższej uwagi do niniejszego działu, inne przetwory spożywcze zawierające kakao". Powyższa uwaga, o której mowa w tym przepisie stanowi natomiast, iż niniejszy dział nie obejmuje przetworów objętych pozycjami 0403, 1901, 1904, 2105, 2202, 2208, 3003 lub 3004. Również, a może przede wszystkim należy zwrócić uwagę na nieuwzględnioną przez organ odwoławczy uwagę ogólną /c/ do działu 18, zawartą w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, w świetle której niniejszy dział nie obejmuje przetworów z mąki, grysiku, skrobi lub ekstraktu słodowego, zawierających mniej niż 40 % wagowych kakao obliczonych według całkowitej odtłuszczonej bazy oraz przetworów spożywczych z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, zawierajacych mniej niż 5 % wagowych kakao obliczonych według całkowicie odtłuszczonej bazy, objętych pozycją 1901. Pozycja 1901 obejmuje: "ekstrakt słodowy; przetwory spożywcze z maki, grysiku, skrobi lub z ekstraktu słodowego, nie zawierające kakao lub zawierające mniej niż 40 % wagowych kakao obliczonych według całkowitej odtłuszczonej bazy, gdzie indziej nie wymienione lub nie włączone; przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, nie zawierające kakao obliczone według całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej nie wymienione, ani nie włączone". "Multipower Mega Gainer Schoko" składa się z maltodekstryny, białka mleka, mąki pszennej, odtłuszczonego kakao w proszku, ekstraktu słodu, skrobi pszennej, mąki kukurydzianej, aromatu naturalnego i identycznego z naturalnym, oleju roślinnego, cyklaminianu sodu /E952/, sacharynianu sodu /E954/, soli, składników mineralnych i witamin. "Multipower Super Formula 100 Capuccino" składa się z izolatu białka serwatkowego, odtłuszczonego kakao w proszku, gumy guar, aromatu naturalnego i identycznego z naturalnym, glicerolu, karmelu, acesulfamu. Analiza powyższych przepisów w ocenie sądu prowadzi do wniosku, że ze względu na skład spornych produktów, organ był zobowiązany do ustalenia ilości kakao w tych produktach, celem prawidłowej klasyfikacji taryfowej. W celu zaklasyfikowania w/w towarów do pozycji 1801 organ winien najpierw wykluczyć ich klasyfikację do pozycji 1901 zgodnie z brzmieniem cytowanych wyżej uwag, tym bardziej, że co do zasady klasyfikacja do pozycji 1806 pociąga za sobą wyższe obciążenie finansowe importera ze względu na wyższą w porównaniu z pozycją 1901 stawką celną. Kolejny z produktów o nazwie "Multipower Pyruvat Ampullen" zaklasyfikowany został przez importera do pozycji 29224970. Organ I instancji zaliczył w/w produkt do pozycji 2202, zaś organ odwoławczy do pozycji 2106. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji nie wyjaśnił dlaczego zgłoszony towar ma być zaliczony do tej właśnie pozycji. Wprawdzie w ulotce informacyjnej produkt ten określono jako dietetyczny środek spożywczy, to wydaje się, że stwierdzenie to nie decyduje o posobie zaklasyfikowania towaru do właściwego kodu taryfy celnej. W tym przypadku należy bowiem stosować się do reguł klasyfikacyjnych, określonych przepisami prawa celnego. Zauważyć przy tym należy, iż wskazana przez organ odwoławczy pozycja 210690 Taryfy obejmuje wprawdzie preparaty określone jako uzupełnienie diety, ale stworzone na bazie ekstraktów roślinnych, koncentratów owocowych, miodu, fruktozy z dodatkiem witamin oraz czasami niewielkich ilości żelaza. Organy celne w niniejszej sprawie nie wykazały, iż towar o nazwie "Multipower Pyruvat Ampullen" odpowiada temu opisowi zawartemu w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej, stanowiących załączniki do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. /Dz.U Nr 74, poz..830/. Skoro zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania - art.121, 122, 187 § 1 i 197 Ordynacji podatkowej uzasadniającym stwierdzenie, że w sprawie nie dokonano w wyczerpujący sposób zebrania materiału dowodowego poprzez ustalenie faktów i danych do ich oceny co niewątpliwie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, konieczne było jej uchylenie. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ celny winien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające celem wyeliminowania opisanych wyżej nieprawidłowości w zakresie zgromadzenia materiału dowodowego co do istotnych w sprawie okoliczności faktycznych. Zobowiązany jest wyjaśnić jednoznacznie przesłanki zastosowanej klasyfikacji taryfowej spornych produktów wykorzystując wszelkie środki dowodowe. W uzasadnieniu decyzji organ winien szczegółowo wyjaśnić stronie zasadność przyjęcia określonej klasyfikacji taryfowej w tym towarów zaklasyfikowanych przez organ I instancji do pozycji 2106, zaś organ odwoławczy do pozycji 2202 - "Multipower Carbo Energy Wildbeer", "Multipower L-CarnitineDrink Ananas"oraz "Multipower L-Carnitine Mexico-Feige". Kwestionując kod towaru przyjęty przez stronę w zgłoszeniu celnym powinien odnieść się do wyjaśnień w zakresie dotyczącym zastosowanego przez stronę skarżącą kodu i wnikliwie przeanalizować ich treść, zaś wyniki tej analizy przedstawić w sposób przekonujący w uzasadnieniu. Biorąc pod uwagę powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z wynikiem postępowania na podstawie art.200 i 205 § 2 powołanej wyżej ustawy w zw. z § 6 i § 14 ust.2 pkt 1 lit.a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U Nr 163, poz.1349 z późn. zm./. O wstrzymaniu wykonania decyzji sad orzekł na podstawie art.152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.