I SA/Lu 159/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Dulewicz (spr.), Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Danuta Małysz, Protokolant asyst. Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2004 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-c VII 2001 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej (Dz.U. z 1997r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w zw. z art. 10 ust. 2 , art. 19 i art. 27 ust. 4,5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.), po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r.. Nr K [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2001r. , utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że w rozliczeniu podatku od towarów i usług za lipiec 2001r., Spółka obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z pisma Nr L.dz.5818/2001 z dnia 26 lipca 2001 r., wystawionego przez Gospodarstwo Pomocnicze. W rozliczeniu podatku od towarów i usług (VAT-7) na lipiec 2001r. ujęto kwotę podatku naliczonego w wysokości 605 zł, kwotę netto 2.750 zł, brutto 3.335 zł. W czasie postępowania kontrolnego ustalono, że kwotę o której mowa w ww. piśmie Spółka przelała na kontro kontrahenta w formie przedpłaty 2 sierpnia 2001r., zaś fakturę dokumentującą tę transakcję Spółka otrzymała 16 sierpnia 2001r. W powyższym stanie faktycznym, organ I instancji stwierdził naruszenie art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i określił Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2001r. w kwocie 21.300 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 165 zł. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik Spółki wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia z uwagi na naruszenie art. 10 ust. 2 i art. 19 ust.3a ustawy o VAT oraz art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu kwestii w kontekście zebranego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej powołał treść art. 19 ust. 3 i 3a ustawy o VAT wskazując, że przepisy te, w brzmieniu obowiązującym w 2001r., stanowiły o utracie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku uchybienia szczegółowo określonych w nich terminom. Mając na uwadze fakt, że decyzja dotyczy wyłącznie rozliczenia miesiąca lipca 2001r., za pozbawione podstaw uznano sformułowane w odwołaniu zarzuty nieuwzględnienia w rozstrzygnięciu zaskarżonej decyzji określenia zobowiązania w podatku VAT za sierpień 2001r. Organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest także podstaw prawnych do podzielenia zawartego w odwołaniu twierdzenie, iż przepis art. 19 ust. 3 nie ma zastosowania w przypadku gdy podatnik uiścił przedpłatę za usługę. Na potwierdzenie swojego stanowiska organ odwoławczy wskazał na treść uchwały składu 7 sędziów NSA z 19 listopada 2001 r. sygn. akt FPS/12/01. Końcowo stwierdzono, że w sprawie wystąpiły przesłanki do ustalenia na podstawie art. 27 ust.5 ustawy o VAT dodatkowego zobowiązania podatkowego z uwagi na naruszenie przez Spółkę art. 27 ust. 4 tej ustawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącej Spółki wnosi o uchylenie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, wskazując na naruszenie art. 10 ust. 2 i 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz naruszenie art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. W wywodach skargi wskazuje, że postępowanie kontrolne prowadzone było co do prawidłowości rozliczeń podatnika z budżetem państwa w zakresie zobowiązań podatkowych za 2001r , toteż zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o VAT organy podatkowe miały obowiązek uwzględnić w rozliczeniu zaskarżonej decyzji nie tylko rozliczenie za lipiec 2001r. ale również określić zobowiązanie podatkowe w tym podatku za sierpień 2001r. Zdaniem skarżącego Spółka uiściła w sierpniu 2001r. przedpłatę za usługę wykonaną w październiku 2002r. i w związku z tym nie miały zastosowania w sprawie przepisy art. 19 ust. 3b ustawy o VAT lecz art. 19 ust. 3a tej ustawy. Pełnomocnik wskazał też na wyrok NSA z 4 marca 2003r. (sygn. akt III SA 2007/01). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie może być uwzględniona , bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Podstawowym warunkiem skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest, zgodnie z cyt. ustawą o podatku od towarów i usług otrzymanie faktury (art.19 ust. 2 i 3 ustawy). Jednocześnie ustawa wskazuje termin rozliczania podatku naliczonego. W brzmieniu obowiązującym w 2001r. - jest to, co do zasady termin dwumiesięczny. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy rozliczenie kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 19 ust. 1 następuje jednakże nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę (albo dokument celny) i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny. Jednocześnie w art. 19 ust. 3a ustawodawca wskazał, iż bieg tego terminu uzależniony jest od spełnienia dodatkowego warunku – otrzymania towaru lub wykonania usługi – za wyjątkiem przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) podlegającej opodatkowaniu. Przepis ten oznacza, iż w przypadku dokonania – jak w rozpatrywanej sprawie – przedpłaty na wykonanie usługi, wskazany w art.19 ust. 3 ustawy termin do odliczenia podatku naliczonego uzależniony jest wyłącznie od daty otrzymania faktury (a nie np. od daty wykonania usługi). Skutkiem uchybienia tak rozumianemu terminowi do skorzystania z prawa do odliczenia podatku jest pozbawienie podatnika tego prawa na podstawie art. 19 ust. 3b. W stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy podatnik dokonał odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury z dnia 8 sierpnia 2001r. otrzymanej 16 sierpnia 2001r., dokumentującej dokonanie przedpłaty na rzecz Gospodarstwa Pomocniczego w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2001r., a więc w miesiącu poprzedzającym otrzymanie faktury. Prawidłowo zatem organy podatkowe przyjęły, iż odliczenie podatku naliczonego z tej faktury nastąpiło przedwcześnie, z naruszeniem terminów wskazanych w art. 19 ust. 3 i 3a ustawy. Skutkowało to, w oparciu o przepis art. 19 ust. 3b stwierdzeniem utraty prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jak wskazano wyżej, przepis art. 19 ust. 3a precyzuje bowiem jedynie ustawowy termin, od którego rozpoczyna się bieg terminu do odliczenia podatku naliczonego w przypadku otrzymania faktury dokumentującej podlegającą opodatkowaniu przedpłatę, stanowiąc wyjątek od ustanowionej w art. 19 ust. 3a zasady, iż realizacja przysługującego podatnikowi prawa przewidzianego w art. 19 ust. 1 ustawy może zostać zrealizowana dopiero po otrzymaniu towaru lub wykonaniu usługi. Z tych przyczyn, brak jest podstaw prawnych do podzielenia wywodów skargi. Skoro skarżąca Spółka utraciła na mocy art. 19 ust. 3b prawo do obniżenia podatku naliczonego, brak jest także podstaw do podzielenia stanowiska skarżącego, iż prawo to przysługiwało organowi podatkowemu, działającemu na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. W ocenie Sądu, w stanie prawnym obowiązującym w niniejszej sprawie, brak jest także podstaw do podzielenia poglądu, iż po wejściu w życie przepisu art. 19 ust. 3b ustawy o VAT, który przewidywał w przypadku uchybienia terminom przewidzianym do odliczenia podatku naliczonego utratę prawa o obniżenie podatku naliczonego, organ podatkowy winien uwzględnić przedwcześnie odliczony podatek w miesiącu następnym. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 135, poz. 1270 ze zm. ) orzeczono jak w sentencji.