I SA/Lu 165/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wiśniewski, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Fita (spr.), NSA Anna Kwiatek, Protokolant Stażysta Konrad Gałka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi H. P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty - oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] nr [...], wydanym po rozpoznaniu zażalenia H. P. na postanowienie Prezydenta Miasta z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty w wysokości 25,75 zł dokonanej 12 października 2007 r. w następujący sposób: -19 zł na poczet podatku od nieruchomości od osób fizycznych za nieruchomość położoną przy ul. W.(działka [...]) – [...] (termin płatności 17 marca 2005) 15zł na należność główną i 4 zł na odsetki, - 6,75 zł na poczet podatku od nieruchomości od osób prawnych za drogę dojazdową do ul. W. (działka [...]) – [...] (termin płatności 15 listopada 2007r.)), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 55 § 2 i art. 62 Ordynacji podatkowej, utrzymało zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu stwierdziło, że zaskarżonym postanowieniem organ pierwszej instancji dokonaną [...] przez H. P. wpłatę kwoty 25,75 zł zaliczył jak wyżej. Takie zaliczenie motywował tym, że dokonana wpłata zawierała wskazania numerów działek, bez podania okresu oraz bez wyszczególnienia kwot za poszczególne działki. Natomiast na dzień dokonania tej wpłaty figurowały zobowiązania podatkowe dotyczące działki nr [...] przy ul. W.– lokal użytkowy opodatkowany na zasadach obowiązujących osoby fizyczne decyzją z [...] – [...] - 41,20 zł oraz za grunt opodatkowany na zasadach obowiązujących osoby prawne decyzją z [...] – [...] w łącznej kwocie 26 zł. Ponadto działki nr [...] przy ul. W., stanowiącej drogę dojazdową (opodatkowaną na zasadach obowiązujących osoby prawne zgodnie ze złożoną deklaracją na podatek od nieruchomości) dotyczyło zobowiązanie z tytułu 11 raty za 2007 r. w wysokości 102,65 zł oraz z tytułu 12 raty za 2007 r. w wysokości 121 zł, razem 223,65 zł. Organ I instancji wskazał, że ze względu na brak wyszczególnienia w przedmiotowej wpłacie kwot na podane w przelewie działki, w lipcu 2007 r. dokonano z H. P. ustalenia, iż na poczet zobowiązania za działkę [...] należy księgować kwotę 6,75 zł miesięcznie, natomiast na działkę [...] pozostałą kwotę tj. 19 zł. Mając to na uwadze, a także fakt, że na koncie podatkowym dotyczącym działki nr [...] figurowały na dzień dokonania wpłaty zaległości podatkowe, zgodnie z art. 62 § 1 i § 4 oraz art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej zaliczono w/w kwotę na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, księgując kwotę 19 zł proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej i odsetek z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za czwarta ratę 2004 r. za lokal użytkowy. Natomiast jako, że na koncie podatkowym działki nr [...] figurowały wyłącznie bieżące zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, kwotę 6,75 zł zaliczono na poczet raty z terminem płatności przypadającym na dzień 15 listopada 2007 r. Na niniejsze postanowienie H. P. wniósł zażalenie, kwestionując w/w zaliczenie wpłaty kwoty 25,75 zł jako niezgodne z dyspozycją podatnika, według której, jak twierdzi kwotę 19 zł należało zaksięgować na poczet miesięcznej raty za październik 2007 r. (działka [...]), a kwotę 6,75zł na poczet miesięcznej raty za październik 2007 r. (działka [...]). Stwierdził także, że uregulował w całości zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004 r. za lokal użytkowy (działka[...]), zarzucając jednocześnie brak podstawy do zaliczenia części wpłaty na IV ratę za 2004 r. w sytuacji, gdy, zdaniem podatnika nie może być mowy o ratach, jeśli decyzja w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2004 wydana została w roku 2005 i wówczas termin płatności zobowiązania ustalonego tą decyzją wynosi 14 dni od jej doręczenia. Podatnik także stwierdził, że decyzja z dnia 27 grudnia 2005 r., na którą powołał się organ I instancji, została wyeliminowana z obrotu prawnego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 30 października 2006 r. w sprawie I SA/Lu 310/06. Rozpatrując zażalenie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. W świetle tego przepisu podatnik dokonujący wpłaty nie ma wpływu na sposób jej zaliczenia na poczet zaległości bądź odsetek w związku z obowiązywaniem zasady proporcjonalności. Z kolei w myśl art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, wówczas dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba, że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania podatkowego dokonuje wpłaty. Odnosząc się do zarzutów zażalenia, pozostających w związku z decyzją organu pierwszej instancji z dnia [...] organ odwoławczy podniósł, że wyrokiem WSA w Lublinie z 30 października 2006 r. zapadłym w sprawie I SA/Lu 311/96 została uchylona do ponownego rozpatrzenia decyzja w części określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005 r. od części budynku (lokalu użytkowego), zaś wyrokiem z tej samej daty zapadłym w sprawie I SA/Lu 310/06, stwierdzona została nieważność decyzji organu pierwszej instancji z tej samej daty określającej zobowiązanie za 2004 r. również w części opodatkowania lokalu użytkowego. Natomiast pozostały w mocy określone w/w decyzjami zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za grunt podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości dla osób prawnych za rok 2004 i 2005. W wyniku tych wyroków pozostały w obrocie decyzja z [...] ustalająca wymiar podatku od nieruchomości za lokal użytkowy (działka [...]) za 2004 r. utrzymana w mocy decyzją Kolegium [...] i dwie decyzje z [...], określające zobowiązanie w podatku od nieruchomości za grunt (działka nr [...]) na rok 2004 i rok 2005. Organ odwoławczy wskazał również, że podatnik złożył deklarację na podatek od nieruchomości na 2007 r. za drogę dojazdową (działka [...]), wskazując w niej podatek w kwocie 81 zł według posiadanego udziału, podając prawidłową powierzchnię działki 1241 m2. Natomiast podatnik nie miał obowiązku złożenia deklaracji za 2007 r. za grunt - działkę [...], ponieważ za ten rok podlega ona opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla osób fizycznych w związku z nabyciem udziału w nieruchomości w dniu 27 września 2006 r. przez osobę fizyczną – W. K. Pismem z [...] organ I instancji poinformował H. P., że nie miał obowiązku składać deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2007 za działkę nr [...]. W dniu 3 października 2007 r. podatnik złożył korektę deklaracji podatkowej dotyczącej działki [...] i okresu styczeń-wrzesień 2006 r., jednakże nastąpiło to w trakcie postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. W związku z tym, że korekta wpłynęła w toku postępowania podatkowego, nie wywołuje ona skutków prawnych, stosownie do przepisu art. 81 b Ordynacji podatkowej. Wydanie decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2006 nastąpiło 31 października 2007 r. Czyli na dzień dokonania wpłaty przez podatnika (12 października 2007 r.), decyzja w sprawie podatku od nieruchomości za działkę nr [...] nie była jeszcze wydana i dlatego kwotę 19 zł zaliczono na poczet wskazanych wyżej zaległości podatkowych. W związku z zarzutem dotyczącym uregulowania zobowiązania za lokal użytkowy (działka [...]) organ wyjaśnił, że wobec uchylenia decyzji organu pierwszej instancji z 21 lutego 2005 r. ustalającej podatek od nieruchomości za 2004 r., dokonana przez podatnika w dniu 18 marca 2005 r. na poczet tego zobowiązania kwota 11.752,20 zł stała się nadpłatą, zaliczoną na mocy postanowienia z 20 września 2005 r. w kwocie 9174,37 zł na poczet podatku od nieruchomości za nieruchomość przy ul. W. stanowiącą współwłasność małżonków H. i Z. P. Pozostałą zaś kwotę nadpłaty w wysokości 2.577,73 zł wraz z oprocentowaniem w kwocie 80,50 zł zwrócono na wskazane przez podatnika konto bankowe. W wyniku wyroku WSA w Lublinie z dnia 30 października 2006 r. w sprawie I SA/Lu 310/06 Kolegium ponownie rozpatrzyło odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2004 r. za lokal użytkowy (działka [...] ) i decyzją z dnia [...] utrzymało tę decyzję w mocy. W rezultacie na koncie podatkowym dotyczącym działki [...] ponownie powstało zobowiązanie podatkowe w kwocie 11.752,20 zł z terminem płatności 17 marca 2005 r. Na poczet tej należności została zaliczona kwota 11.651 zł plus odsetki w kwocie 1282 zł (z nadpłaty powstałej w kwocie 12.933 zł na koncie podatkowym dotyczącym działki [...] opodatkowanej na zasadach obowiązujących osoby prawne) tytułem wpłat za miesiące od października 2006 r. do maja 2007 r. Na pozostałą zaległość w wysokości 101,20 zł księgowane są każdego miesiąca, począwszy od czerwca 2007 r., kwoty po 19 zł z wpłat dokonywanych w wysokości 25,75 zł. W związku z zarzutem dotyczącym zaliczenia kwoty 6,75 zł na poczet raty za listopad 2007 r. należy podzielić stanowisko organu pierwszej instancji, że jest to bieżące zobowiązanie podatkowe z ustalonym terminem płatności. Jednocześnie należy podnieść, że kwota 6,75 zł jest wpłatą, której dotyczy art. 62 Ordynacji podatkowej, a nie nadpłatą, do której stosuje się przepisy art. 76 cyt. ustawy. W świetle powyższego Kolegium uznało, że wpłatę z dnia 12 października 2007 r. kwoty 25,75 zł organ pierwszej instancji zaliczył prawidłowo i wobec tego postanowiło o utrzymaniu zaskarżonego postanowienia w mocy. Na powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego H. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniósł o stwierdzenie jego nieważności i zaliczenie wpłaty w kwocie 25,75 zł z dnia 12 października 2007 r. w sposób wskazany przez podatnika to jest: zaliczenie kwoty 19 zł na poczet raty za miesiąc październik 2007 r. w podatku od nieruchomości działka [...] oraz zaliczenie kwoty 6,75 zł na poczet raty za miesiąc październik 2007 r. w podatku od nieruchomości działka [...]. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił rażące naruszenie art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, a ponadto przytaczanie dowodów w sprawie niezgodnych ze stanem faktycznym. W uzasadnieniu podał, że w styczniu 2007 r. złożył dwie deklaracje w podatku od nieruchomości położonej w L. przy ul. W.– działka nr [...] i [...]. W złożonych eklaracjach wskazał wymagane dane oraz kwoty rat miesięcznych obliczonych dla tych nieruchomości podatków, które wyniosły dla działki [...] - 19 zł i dla działki [...] - 6,75 zł. Tak wyliczone miesięczne raty podatku z zachowaniem terminu były przekazywane na konto organu podatkowego poprzez złożenie w banku stałego zlecenia. Bank w sposób automatyczny co miesiąc, realizował przelewy na zdefiniowane wcześniej konto wraz z dyspozycją przelewu. Wpłata kwoty 25,75 zł z dnia 12 października 2007 r., na którą składała się kwota 19 zł oraz kwota 6,75 zł stanowiła wpłatę rat za miesiąc październik 2007 r. wyżej wykazanych w deklaracjach zobowiązań podatkowych. Kwota 25,75 zł, która w dniu 12 października 2007 r. wpłynęła na konto Wydziału Finansowego Urzędu Miejskiego opatrzona była szczegółową adnotacją, w której podatnik jednoznacznie wskazał, na poczet których zobowiązań dokonuje wpłaty. Dodatkowo organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu postanowienia przyznał, że uzyskał drogą telefoniczną szczegółową informację od podatnika o sposobie księgowania wpływających co miesiąc na konto urzędu stałych kwot wynoszących 25,75 zł. W świetle tego nie można postawić twierdzenia, że podatnik nie wskazał, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłat. Ponadto skarżący wskazał, że nie jest spornym fakt, że we wrześniu 2006 r. nastąpiła opisana zmiana struktury własnościowej nieruchomości - działka [...]. Współużytkownikiem wieczystym działki [...] do 27 września 2006 r. był syndyk masy upadłości mający przymiot osobowości prawnej, który w w/w miesiącu dokonał sprzedaży swojej części nieruchomości gruntowej osobie fizycznej. Skarżący, współużytkownik do drugiej części nieruchomości nie był stroną transakcji ani nie był beneficjentem informacji o sprzedaży. Wiedzę taką skarżący uzyskał dopiero w dniu 21 listopada 2007 r., co oznacza, że w styczniu 2007 r. składając deklaracje nie mógł wiedzieć o zmianie okoliczności mających wpływ na zasady opodatkowania. Na skutek wszczęcia przez organ podatkowy postępowania administracyjnego, podatnik został skutecznie pozbawiony możliwości złożenia korekty deklaracji podatkowych. Stwierdzenie przez organ podatkowy w trakcie roku podatkowego, że podatnik nie miał obowiązku składania deklaracji podatkowej oczywiście nie skutkuje wyeliminowaniem jej z obrotu prawnego. Niestety jednak do dnia dzisiejszego, mimo ciążącego na organie podatkowym pierwszej instancji obowiązku z art. 21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, deklaracja ta w dalszym ciągu pozostaje w obrocie prawnym. W dniu 12 października 2007 r., czyli w dniu, w którym wpłynęła na konto urzędu wpłata kwoty 19 zł na poczet raty w podatku od nieruchomości działka [...] za miesiąc październik 2007 r., oraz kwota 6,75 zł na poczet raty w podatku od nieruchomości działka [...] za miesiąc październik 2007 r. w obrocie prawnym znajdowały się złożone przez podatnika deklaracje podatkowe i w konsekwencji wynikające z nich zobowiązania podatkowe. Niezgodnym z obowiązującym prawem było zatem odmienne od wskazania podatnika zadysponowanie wpłaconą daniną na zasadzie art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta polega na tym, że sąd rozpoznając sprawę bada, czy do ustalonego stanu faktycznego organy zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa normującym zasady postępowania, a jeżeli tak, to czy uchybienie takie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić przy tym należy, że sąd administracyjny jest sądem kasacyjnym, a zatem rozpoznając sprawę nie wydaje rozstrzygnięć merytorycznych. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest prawidłowość zastosowania przez organ podatkowy art. 62 Ordynacji podatkowej do zaliczania kwoty 25,75 zł wpłaconej na konto Urzędu Miasta przez skarżącego w dniu 12 października 2007 r. Zgodnie z wyżej powołanym przepisem art. 62 § 1, § 3 i § 4, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba, że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Powyższy sposób zaliczania stosuje się w razie dokonania wpłat na poczet rat, na jakie rozłożono podatek lub zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę oraz rat podatku. Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W myśl art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Podkreślenia wymaga, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do wyżej wymienionych unormowań (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2000 r., I SA.Lu 1772/98, niepubl.). Odnosząc się do kwestii zaliczenia, którym mowa w art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej należy wskazać, że zaliczenie to dokonywane jest przede wszystkim zgodnie ze wskazaniem podatnika, jeżeli podatnik w tej kwestii się wypowiedział. Wskazanie takie może nastąpić równocześnie z wpłatą albo wcześniej, jako zapowiedź przyszłego trybu zaliczania wpłat. Wskazanie przez podatnika podatku, na który dokonuje wpłaty, nie ma określonej formy. Może być zatem dokonane ustnie jak i poprzez zaznaczenie na dokumencie wpłaty lub w dyspozycji udzielonej bankowi. Jeżeli podatnik z tej możliwości nie skorzysta, znajduje zastosowanie reguła ogólna, zgodnie z którą dokonaną wpłatę (nieoznaczoną) zalicza się na poczet zobowiązania "najstarszego". Identyczne reguły są stosowane w przypadku opłacania przez podatnika rat podatku i to zarówno wynikających z decyzji organu podatkowego jak i ustaw regulujących poszczególne podatki, które mogą być opłacane w ratach (art. 62 § 3). Czyli w przypadku braku wskazania przez podatnika, na którą ratę dokonuje wpłaty, obowiązuje ogólna zasada określona w art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, że dokonaną wpłatę zalicza się na poczet raty o najbliższym terminie płatności. W niniejszej sprawie bezsporne jest, że skarżący w dniu 12 października 2007 r. dokonał przelewu (wpłaty) kwoty 25,75 zł na rachunek Urzędu Miasta podając jako tytuł operacji "podatek od nieruchomości, działka [...] oraz [..] W., rata miesięczna za 2007 r. Wcześniej, w lipcu 2007 r. ustnie poinformował pracownika organu podatkowego, że przekazana przez niego kwota 25,75 zł ma być zaksięgowana w ten sposób, że na działkę nr [...] należy księgować kwotę 19 zł, a na działkę [...] – kwotę 6,75 zł. Z powyższego wynika, że skarżący w dniu 12 października 2007 r. przekazał na konto urzędu kwotę 25,75 zł, z czego kwota 19 zł powinna zostać zliczona na poczet podatku od nieruchomości za 2007 r. – działka nr [...], a kwota 6,75 zł na poczet tego podatku od działki nr [...], obu położonych przy ul. W. Kwoty powyższe są zgodne z wysokościami zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości wykazanymi w deklaracjach złożonych przez skarżącego dla wyżej wymienionych działek na 2007 r. Jak wynika z akt spawy, uzasadnienia zaskarżonej decyzji i wyjaśnień organu I instancji decyzji, podatnik miał obowiązek złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 r. i opłacania go w określonych ustawowo terminach co do działki nr [...] - drogi dojazdowej stanowiącej współwłasność m.in. osoby prawnej (art. 6 ust. 9 i 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – tj. Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844). Takiego obowiązku nie miał natomiast co do działki nr [...], będącej od 28 października 2006 r. własnością jedynie osób fizycznych, ponieważ w tym przypadku zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), a taka decyzja za 2007 r. przed dokonaniem przez organ kwestionowanego zaliczenia nie została wydana. Złożona w takiej sytuacji deklaracja na podatek od nieruchomości nie wywiera natomiast skutków prawnych, niezależnie od przyczyn jej złożenia. Innymi słowy, do czasu wydania przez organ decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2007 r., której przedmiotem opodatkowania będzie nieruchomość – działka nr [...], skarżący nie ma podstaw do zapłaty tego podatku. Skoro zatem dyspozycja zawarta w poleceniu przelewu z dnia 12 października 2007 r. odnośnie działki nr [...] nie mogła z powyższych przyczyn zostać przez organ zrealizowana zgodnie ze wskazaniem podatnika (zobowiązanie nie powstało), organ prawidłowo, zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej zaliczył wpłaconą kwotę na poczet podatku, o najwcześniejszym terminie płatności przy zastosowaniu art. 55 § 2 tej ustawy. Prawidłowo również, bo zgodnie ze wskazaniem skarżącego (rata podatku za 2007 r.) organ zaliczył kwotę 6,75 zł na poczet podatku od nieruchomości od osób prawnych za drogę dojazdową do ul. W.(działka nr [...]) za listopad 2007 r., bowiem jak wynika z akt sprawy, kwoty podatku za wcześniejsze miesiące zostały uregulowane. Z tych też względów oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.