I SA/Lu 222/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący : sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (spr.) Sędziowie: WSA Grzegorz Wałejko asesor sądowy WSA Jakub Polanowski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 lipca 2024 r. sprawy ze skargi M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej z dnia 13 lutego 2024 r. nr 0601-IOD-1.4100.3.2023.3 w przedmiocie pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o zwrot zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z 13 lutego 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 7 grudnia 2.2023 r., pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek M. spółki z o.o. spółki kom. [...] (strony, płatnika, skarżącej) o zwrot zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od należności wypłacanych przez płatnika na rzecz S. s.r.o. z siedzibą w Republice Czeskiej (podatnika) w wysokości 54.537 zł. Jak wynika z akt sprawy, postępowanie zostało zainicjowane wnioskiem strony z dnia 7 sierpnia 2023 r. Organ pierwszej instancji wezwał do uzupełnienia wniosku, tj. przesłania dokumentacji wskazującej na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. Wniosek nie został uzupełniony w terminie, wobec czego organ w trybie art. 28b ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.) pozostawił go bez rozpatrzenia. W zażaleniu strona zarzuciła m.in. naruszenie art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. przez pominięcie przesłanej dokumentacji oraz art. 28b ust. 4 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię spowodowaną uznaniem, że brak jest dowodów wskazujących na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny podatku u źródła. W uzasadnieniu stanowiska w sprawie, organ odwoławczy przywołał treść 28b ust. 2, ust. 4, ust. 11 i ust. 12 u.p.d.o.p. Wskazał, że niedołączenie do wniosku dokumentacji wymaganej na podstawie art. 28b ust. 4, oznacza konieczność wezwania wnioskodawcy do usunięcia braków w terminie 14 dni, a ich nieusunięcie skutkuje pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji wzywał stronę do uzupełnienia wniosku, tj. przesłania dokumentacji wskazującej na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. W 14-dniowym terminie skarżąca złożyła wyjaśnienia, w których wskazała, że nie zawarto pomiędzy spółkami umowy pisemnej w tym zakresie, a ustalenia miały formę ustną. Strona nie przedstawiła żadnej dokumentacji co do ustaleń umownych, o których mowa. W tych okolicznościach organ uznał, że wskazany brak formalny nie został usunięty, wobec czego pozostawił wniosek o zwrot podatku bez rozpatrzenia. Organ zaznaczył w uzasadnieniu stanowiska w sprawie, że nie wystarczy samo poniesienie ciężaru ekonomicznego podatku, ale konieczne jest również istnienie odpowiednich zapisów w umowach z kontrahentem, wskazujących na konieczność jego zapłaty przez płatnika. W ocenie organu, w tych warunkach bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostaje złożenie przez podatnika oświadczenia w dniu 7 grudnia 2023 r., czyli w dacie wydania postanowienia. Organ odwoławczy wskazał nadto – odwołując się do urzędowych poświadczeń odbioru – że oświadczenie to wpłynęło już po wydaniu postanowienia. Zostało ono przesłane po upływie terminu, o którym mowa w art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. W skardze na powyższe postanowienie M. spółka z o.o. spółka kom. [...] wniosła o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zdaniem skarżącej, postanowienie wydano z naruszeniem: - art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p. przez dokonanie jego błędnej wykładni, co było spowodowane uznaniem, że brak jest dowodów wskazujących na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny podatku u źródła; tym samym organ błędnie uznał, iż warunek wskazany w art. 28b ust. 4 pkt 7 ustawy nie został spełniony; - art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że przepis obowiązuje w tej sprawie, a w konsekwencji niezasadne zastosowanie i pozostawienie wniosku o zwrot bez rozpatrzenia; - art. 180 w zw. z art. 191, art. 187 § 1 O.p. przez przekroczenie przez organ zasady swobodnej oceny dowodów i pominięcie dowodów przedłożonych przez stronę, a w szczególności brak ich oceny i brak uzasadnienia, dlaczego organ nie dał im wiary, a co za tym idzie wadliwe przyjęcie, że strona nie usunęła braków; - art. 212 O.p. przez nieuwzględnienie oświadczenia podatnika; - art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. przez nieuwzględnienie w procesie wydawania postanowienia przesłanych dokumentów; - art. 125 O.p.; - art. 121 § 2 O.p. przez jego niezastosowanie, nieudzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem weryfikacji. W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że udzieliła odpowiedzi na wezwanie organu. Wyjaśniła bowiem, że ekonomiczny ciężar podatku poniósł płatnik i nie zawarto w związku z tym żadnej umowy, a ustalenia te miały charakter wyłącznie ustny. Ponadto złożony wniosek dotyczył zwrotu podatku od należności wypłaconych z tytułu odsetek, a zastosowanie miały art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 w zw. z art. 26 ust. 1 ustawy. To z kolei oznacza, że bezzasadne było wzywanie do uzupełnienia wniosku w postaci przedłożenia oświadczenia na podstawie art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. Strona przed wysłaniem odpowiedzi kontaktowała się z prowadzącym sprawę pracownikiem z pytaniem o zasadność wezwania o uzupełnienie braków formalnych. Pracownik ten stwierdził, że w takiej sytuacji można zignorować wezwanie. Odpowiedzi udzielono jednak z ostrożności procesowej. W ocenie skarżącej, w sytuacji błędnego wezwania oraz ewentualnych wątpliwości co do złożonej odpowiedzi organ powinien wezwać ponownie stronę o wyjaśnienie, w szczególności, gdy wcześniej informuje o możliwości zignorowania wezwania i nie przesyłania odpowiedzi. Ponadto, formułując drugie wezwanie o dokumenty organ nie wrócił do sprawy ciężaru ekonomicznego podatku, sugerując tym samym, że braki w tym zakresie zostały już uzupełnione i wyjaśnione, a wniosek jest badany merytorycznie. Zdaniem strony, porozumienie z podatnikiem zawarto w formie ustnej, a żaden przepis ustawy nie wskazuje na konieczność zawierania ustaleń pisemnych. Oświadczenie podatnika zostało przesłane zgodnie z art. 28b ust. 11 u.p.d.o.p. Jednak organ, nie zważając na przedstawiony stan faktyczny i wyjaśnienia zawarte w odpowiedzi, a przede wszystkim na przesłane oświadczenie podatnika, wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Zdaniem skarżącej, pominął przy tym, że postanowienie weszło do obrotu prawnego dopiero od chwili doręczenia, czyli w dniu 11 grudnia 2023 r. Organ błędnie zastosował art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. przez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia w momencie, kiedy strona przedkładała wyjaśnienia i dokumenty. W sytuacji jakichkolwiek wątpliwości czy uwag, organ był zobowiązany do udzielenia wyjaśnień i ewentualnego ponowienia wezwania o dowód potwierdzający wyjaśnienia. Tymczasem wprowadził spółkę w błąd, ignorując przesłane wyjaśnienia, czym naruszył przepisy postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie wniósł o jej oddalenie. Poparł stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Zarządzeniem z dnia sprawa skierowana została do rozpoznania w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest w ocenie Sądu zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Podniesione w skardze zarzuty nie zmieniają konstatacji organu, że strona w ustawowym terminie nie uzupełniała braku formalnego, niezbędnego do nadania sprawy dalszego biegu w świetle art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. Przedmiotem sporu pomiędzy stroną i organem jest wykładnia przepisu art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p., który stał się podstawą pozostawienia przez organ bez rozpatrzenia wniosku spółki (płatnika) o zwrot podatku pobranego zgodnie z art. 26 ust. 2e tej ustawy. W ocenie strony, wypełniła ona zobowiązanie nałożone na nią przez organ poprzez wskazanie w piśmie procesowym (a wcześniej we wniosku o zwrot podatku), że płatnik poniósł ciężar ekonomiczny podatku, a ustalenia w tym względzie miały charakter wyłącznie ustny. Dodatkowo w toku postępowania przedłożono oświadczenie podatnika, które okoliczności te potwierdza. Zdaniem organu, płatnik zobowiązany był do przedstawienia na skierowane do niego wezwanie dokumentacji wskazującej na ustalenia umowne, z powodu których wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku, co wynika wprost z art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p. Tego warunku nie spełnia oświadczenie zawarte we wniosku o zwrot podatku (tym bardziej, że pochodzi od pełnomocnika płatnika), zaś oświadczenie podatnika zostało złożone już po upływie zakreślonego terminu i po wydaniu zaskarżonego postanowienia. Nie mogło ono zatem odnieść oczekiwanego przez stronę skutku. Mając na uwadze powstały pomiędzy stroną i organem spór wskazać należy, że wniosek o zwrot podatku może złożyć płatnik, jeżeli wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku (art. 28b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.). Do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w szczególności dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku (art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p.). Wniosek o zwrot podatku zawiera oświadczenie co do zgodności z prawdą faktów przedstawionych we wniosku oraz co do zgodności z oryginałem dokumentacji załączonej do wniosku. Obowiązek złożenia oświadczenia, o którym mowa, istnieje także na dalszym etapie postępowania w odniesieniu do przedstawianych kolejnych faktów oraz przekazywanej uzupełniającej dokumentacji (art. 28b ust. 3 u.p.d.o.p.). Zgodnie z art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p., jeżeli do wniosku o zwrot podatku nie dołączono dokumentacji, o której mowa w ust. 4, organ podatkowy wzywa wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, z pouczeniem, że nieusunięcie tych braków spowoduje pozostawienie wniosku o zwrot podatku bez rozpatrzenia. W sprawie pozostawienia wniosku o zwrot bez rozpatrzenia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Jak wynika z akt sprawy, pismem z dnia 25 września 2023 r. skarżąca wezwana została do usunięcia braków wniosku poprzez złożenie oświadczenia podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. oraz dokumentacji wskazującej na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ekonomiczny ciężar tego podatku. Organ pouczył stronę o sposobie i terminie wypełnienia nałożonych obowiązków (14 dni od otrzymania wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia). Wezwanie w tym przedmiocie doręczono spółce w dniu 28 września 2023 r. Termin do wykonania zobowiązania upływał zatem 12 października 2023 r. Przed jego upływem, w dniu 10 października 2023 r. skarżąca złożyła pismo (podpisane przez doradcę podatkowego reprezentującego ją w sprawie), w którym zakwestionowano zasadność wezwania do złożenia oświadczenia na podstawie art. 22 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. (z uwagi na przedmiot wniosku o zwrot, który dotyczy nadwyżki zapłaconego podatku od należności odsetkowych przekraczających 2 mln zł) i art. 21 ust. 3 pkt 4 lit b, ust. 3a i 3c u.p.d.o.p. (z uwagi na niestosowanie przez spółkę zwolnienia z art. 21 ust. 3 u.p.d.o.p., ale zapłatę podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.). W zakresie natomiast wezwania do złożenia dokumentacji wskazanej w art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.o., pełnomocnik skarżącej oświadczyła, że płatnik poniósł ciężar ekonomiczny podatku na podstawie ustaleń ustnych, którym nie towarzyszyła żadna dokumentacja. Pełnomocnik odwołała się przy tym do art. 30 O.p., który przewiduje tzw. sankcyjne poniesienie ciężaru podatku przez płatnika, co w konsekwencji prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Równocześnie wskazano na art. 11 ust. 2 UPO, zgodnie z którym odsetki mogą być również opodatkowane w tym umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. W ocenie strony, jest to argument przemawiający za zasadnością wpłacenia podatku z własnych środków przez płatnika. Dodatkowo, w dniu 7 grudnia 2023 r. spółka przesłała wraz z plikiem innych dokumentów (żądanych od niej w innym równolegle wystosowanym do strony wezwaniu do uzupełnienia braków w postaci przedłożenia dokumentacji pozwalającej na merytoryczną ocenę sprawy) oświadczenie podatnika z dnia 6 grudnia 2023 r., podpisane przez upoważnionego do reprezentacji podatnika J. S., z treści którego wynika, że w związku z wypłatą odsetek w 2022 r. i ustaleniami pomiędzy podatnikiem i płatnikiem, to płatnik był podmiotem, na którym ciążył ciężar ekonomiczny podatku u źródła od przedmiotowych odsetek, a porozumienie w tym zakresie zawarto w formie ustnej. W dniu 7 grudnia 2023 r. (a zatem w tym samym dniu, w którym wpłynęło oświadczenie podatnika) organ wydał w sprawie postanowienie w przedmiocie pozostawienia wniosku strony bez rozpatrzenia. Wskazał w nim, że w art. 28b ust. 16 u.p.d.o.p. nie ma odwołania do wskazywanego przez stronę przepisu art. 30 O.p., nie może on zatem znaleźć zastosowania do oceny sprawy. Z kolei z przepisów ustawy podatkowej (u.p.d.o.p.) wynika wprost, że warunkiem wystąpienia przez płatnika z wnioskiem o zwrot podatku jest posiadanie umowy, która ustala granice i warunki korzystania z tych praw. Organ nie może opierać się jedynie nie informacjach przekazanych przez wnioskodawcę i na tej podstawie oceniać spełnienie warunków do stosowania preferencji. Warunkiem wynikającym z art. 28b ust. 4 u.p.d.o.p. jest złożenie dokumentacji. Dokumentacji tej nie przedłożono w niniejszej sprawie do 13 października 2023 r. To oznacza, że strona nie uzupełniała braków, do których została zobowiązana wezwaniem z dnia 25 września 2023 r. W postanowieniu nie odniesiono się do oświadczenia podatnika z 6 grudnia 2023 r. Z kolei w postanowieniu organu odwoławczego wskazano, że oświadczenie podatnika z dnia 6 grudnia 2023 r. pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, bowiem z Urzędowego Poświadczenia Odbioru wynika, że zostało ono doręczone organowi w dniu 7 grudnia o godz. 14.12, zaś postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia zostało wydane i wysłane do strony wcześniej, tj. 7 grudnia 2023 r. o godz. 12.46. Organ pierwszej instancji nie posiadał zatem wskazanego dokumentu i nie mógł go ocenić w świetle art. 28b ust. 4 u.p.d.o.p. Co jednak najistotniejsze, zdaniem organu płatnik nie uzupełnił wskazanych w wezwaniu z dnia 25 września 2023r. braków wniosku w ustawowym terminie, co powoduje definitywne wygaśnięcie prawa do dokonania czynności. Zdaniem organu, termin przewidziany w art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. ma charakter terminu zawitego. Tym samym uzupełnienie braku formalnego po terminie traktuje się na równi z jego nieuzupełnieniem. Oceniając powyższe wskazać trzeba, że termin z art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. nie ma wprawdzie – jak wskazuje organ - charakteru prekluzyjnego, niemniej jednak jest to termin ustawowy procesowy. Termin ten nie może być zatem ani przedłużany, ani też skracany, choć może na zasadach ogólnych podlegać przywróceniu. Poza sporem pozostaje jednak, że skarżąca (reprezentowana w postępowaniu profesjonalnie) nie domagała się przywrócenia tego terminu, ale z jego uchybieniem złożyła dokument prywatny w postaci oświadczenia podatnika z dnia 6 grudnia 2023 r. Dokument ten, zdaniem Sądu, spełnia wymagania wskazane w art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p. Przepis nie formułuje bowiem, wbrew stanowisku organu, ograniczeń w sposobie dokumentowania ustaleń umownych, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. Może on zatem wykazywać tę okoliczność nie tylko pisemną umową zawartą pomiędzy nim i podatnikiem, ale też innymi dokumentami, z których wynikają wskazane okoliczności. Oświadczenie podatnika – w sytuacji, gdy z informacji strony wynika, że porozumienie w tej kwestii miało charakter ustny – spełnia bez wątpliwości wskazany warunek dokumentacyjny. Inną rzeczą jest natomiast to, czy spóła wywiązała się z obowiązku przedstawienia tej dokumentacji w wyznaczonym terminie. Jak już wskazano, termin na wykonanie obowiązku złożenia dokumentacji, zgodnie z wezwaniem z dnia 25 września 2023 r., upływał 12 października 2023 r. W piśmie złożonym w dniu 10 października 2023 r. skarżąca wskazała jedynie na ustalenia ustne z podatnikiem, oświadczenie zaś złożyła daleko po tym terminie, bo dopiero 7 grudnia 2023 r. Nie poprzedziła też tej inicjatywy dowodowej wnioskiem o przywrócenie terminu do dokonania czynności. Wskazała natomiast, że przed wysłaniem pisma kontaktowała się z pracownikiem organu, który stwierdził, że w przedstawianych przez nią okolicznościach może potraktować wezwanie do uzupełnienia braków jako nieaktualne. W ocenie Sądu, stanowisko strony w tym przedmiocie nie zostało jednak nawet uprawdopodobnione. Pełnomocnik nie wskazała danych personalnych osoby, która miała wprowadzić ją w błąd, dodatkowo jej twierdzeniom przeczy sposób zachowania strony, która - pomimo deklarowanych wskazań przedstawiciela organu - w dniu 10 października 2023 r. złożyła jednak pismo procesowe z wyjaśnieniami, a następnie w dniu 7 grudnia 2023 r. – bez odrębnego wezwania organu – oświadczenie podatnika. Jakkolwiek tłumaczy to wyłącznie ostrożnością procesową, to jednak w ocenie Sądu dała w ten sposób wyraz temu, że czuła się jednak w obowiązku zrealizowania wezwania organu w zakresie złożenia dokumentacji, o jakiej mowa w art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p. Nie sposób też uznać, że strona została wadliwie wezwana do złożenia dokumentacji, o której mowa we wskazanym przepisie i że istniała obiektywna podstawa do zwolnienia jej z tego obowiązku w bezpośrednim kontakcie z pracownikiem organu. Jeśli bowiem nawet uznać, że zobowiązanie strony do złożenia oświadczenia na podstawie art. 21 ust. 3 pkt 4 lit b, ust. 3a i 3c u.p.d.o.p. było nieuzasadnione w okolicznościach tej sprawy (o czym mógł obiektywnie pouczyć pracownik organu), to już odrębnie wymieniony w wezwaniu obowiązek do złożenia dokumentacji, o której mowa w art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p. był w pełni uzasadniony i nie mógł stracić na aktualności wobec faktu, że strona na żadnym etapie nie przedłożyła dowodów w postaci dokumentów na okoliczność jej legitymacji w sprawie. Jak wskazuje natomiast jej poźniejsze zachowanie – była tego w pełni świadoma. Wbrew twierdzeniu skarżącej, brak było w takiej sytuacji podstawy do ponownego wzywania strony do uzupełnienia tego samego braku, bowiem niewypełnienie prawidłowo sformułowanego zobowiązania skutkuje podstawą do zastosowania art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. Bez wpływu na powyższą ocenę pozostaje fakt, że organ nie podjął takiego rozstrzygnięcia bezpośrednio po 12 października 2023 r., kiedy to bezpośrednio upłynął termin do uzupełnienia braku. Zarzuty tego typu mogą stanowić co najwyżej podstawę skargi na przewlekłość postępowania. Upływ czasu i brak niezwłocznego działania organu nie mógł jednak w takim wypadku powodować u strony przekonania, że jest ona zwolniona z wykonania zobowiązania lub że zobowiązanie to wykonała prawidłowo. Przekonania o zwolnieniu z obowiązku złożenia dokumentacji, o jakiej mowa w art. 28b ust. 4 pkt 7 u.p.d.o.p. nie mogło też tworzyć równoległe (bo wystosowane również w dniu 25 września 2023 r.) wystąpienie do strony z wezwaniem do złożenia innych dokumentów, pozwalających na merytoryczną ocenę wniosku o zwrot podatku. Co prawda rozstrzygnięcie o charakterze formalnym powoduje, że sprawa nie jest rozstrzygana merytorycznie, jednak względy ekonomiki postępowania nie wykluczają takiego działania organu, jak w niniejszej sprawie, tj. równoległego wezwania strony o uzupełnienie braków istotnych zarówno z punktu widzenia oceny formalnej sprawy, jak i merytorycznej podstawy wniosku. Wbrew stanowisku strony, organ nie powziął też wątpliwości w zakresie uzupełnienia przez nią braków wniosku w piśmie z 10 października 2023 r., ale uznał, że braki te nie zostały tą droga uzupełnione. Nie można więc podzielić stanowiska, że i z tego powodu powstał po stronie organu obowiązek do kolejnego wystąpienia do strony z wezwaniem do uzupełnienia braków. W tych okolicznościach organ w pełni zasadnie uznał, że brak wniosku nie został uzupełniony w terminie, co zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem skutkować musiało pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia. W tym kontekście na znaczeniu traci podnoszona przez organ odwoławczy okoliczność, że oświadczenie podatnika z 6 grudnia 2023 r. wpłynęło do organu już po dacie (a zasadniczo po godzinie), w której postanowienie organu pierwszej instancji zostało wydane i wysłane do strony. W aktach sprawy przedstawionych wraz ze skargą nie znajduje się wprawdzie Urzędowe Potwierdzenie Odbioru przesyłki pochodzącej od strony, a wyłącznie Urzędowe Potwierdzenie Nadania do pełnomocnika strony postanowienia organu z 7 grudnia 2023 r., jednak strona nie zaprzeczyła tej okoliczności, że dokument w postaci oświadczenia podatnika nadano i doręczono organowi w dniu 7 grudnia 2023 r. po godz. 12.46, kiedy to z kolei utworzono poświadczenie doręczenia (t. II karta 1 akt administracyjnych) postanowienia organu w przedmiocie pozostawienia wniosku strony bez rozpatrzenia. Skoro zaś tak, to organ pierwszej instancji nie miał obiektywnie możliwości zapoznania się z tym dokumentem, był też uprawniony i zobowiązany do wystąpienia do profesjonalnego pełnomocnika strony z prośbą o wyjaśnienie intencji złożenia pisma, w tym w szczególności tego, czy z jego złożeniem związany jest wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braku formalnego, o którym mowa w wezwaniu z 25 września 2023 r. Co istotne, zgodnie z art. 212 O.p., organ podatkowy, który wydał decyzję (a także postanowienie, zgodnie z art. 219 O.p.), jest nią związany z zasady od chwili jej doręczenia. W niniejszej sprawie do doręczenia postanowienia organu doszło bez wątpliwości po dacie, w której strona złożyła dokument oświadczenia z dnia 6 grudnia 2023 r. Jednak i ta okoliczność, zdaniem Sądu, nie uzasadnia twierdzenia strony, iż organ odwoławczy – dysponując całością materiału dowodowego, w tym oświadczeniem podatnika z dnia 6 grudnia 2023 r. - powinien je uwzględnić w ponownej ocenie sprawy. Wprawdzie organ odwoławczy ma za zadanie ponownie rozstrzygnąć o sprawie, to jednak w omawianym wypadku był zobowiązany zasadniczo ocenić, czy organ pierwszej instancji w stwierdzonych realiach zasadnie zastosował art. 28b ust. 12 u.p.d.o.p. Postępowanie odwoławcze nie powoduje więc, że otwierają się na nowo terminy, w których strona miała obowiązek dokonać istotnych dla sprawy czynności o charakterze procesowym, a których uchybienie powoduje opisane w ustawie skutki dla dalszego biegu tej sprawy. Mając powyższe na uwadze, nie sposób w ocenie Sądu odmówić racji stanowisku organu, a tym samym stwierdzić wadliwości kontrolowanego postanowienia. Z tych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w wyroku.