I SA/Lu 24/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2018 r. sprawy ze skargi K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z [...] nr [...] wydanej na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko [...] Uniwersytetu L. im. [...] ("wnioskodawca", "[...]") przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zwolnienia z opodatkowania stypendium naukowego w ramach programu [...]. We wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, uzupełnionym pismem z dnia 22 września 2017 r. przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, że wnioskodawca jest kościelną osobą prawną, zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej i na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym świadczy usługi edukacyjne. W ramach konkursu finansowanego przez N. Centrum Nauki w K. w projekcie [...] doktorantce [...] przyznane zostało stypendium doktorskie, na które składają się: stypendium naukowe, koszty stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium doktorskiego oraz koszty podróży związane z odbyciem przez stypendystę stażu w zagranicznym ośrodku naukowym. Z treści pkt 11.14. Regulaminu przyznawania stypendiów w programie [...] wynika m.in. zobowiązanie, że doktorantka uzyska stopień naukowy doktora do 12 miesięcy od ukończenia pobierania stypendium naukowego, który upływa w dniu 30 września 2017 r. W trakcie realizacji projektu doktorantka dwukrotnie przebywała na urlopie macierzyńskim i z tego tytułu w trakcie pobierania stypendium doktorskiego zawiesiła jego pobieranie na czas pobytu na tym urlopie. W związku z tym w dniu 11 lipca 2017 r. pomiędzy wnioskodawcą a N. Centrum Nauki w K. (dalej: NCN) został zawarty aneks do umowy projektowej wydłużający termin zakończenia projektu, z jednoczesną zmianą terminu odbycia stażu poprzez jego przedłużenie oraz termin na uzyskanie stopnia naukowego doktora. Na podstawie zawartego aneksu, termin na uzyskanie stopnia naukowego doktora po zakończeniu pobierania stypendium doktorskiego został wydłużony z 12 miesięcy do 16 miesięcy (do dnia 31 stycznia 2018 r.). W wniosku zaznaczono jednak, że pkt 11.14. Regulaminu przyznawania stypendiów naukowych dla młodych naukowców w ramach stypendiów doktorskich [...] finansowanych ze środków [...] pozostał bez zmian i w dalszym ciągu wynika z niego, że osoba otrzymująca stypendium zobowiązuje się w terminie 12 miesięcy po zakończeniu pobierania stypendium naukowego do uzyskania stopnia naukowego doktora. Podano jednocześnie, że w przypadku doktorantki pierwotny 12-miesięczny termin upływał w dniu 30 września 2017 r., natomiast w wyniku zmiany umowy uległ on przedłużeniu do 31 stycznia 2018 r. W uzupełnieniu wniosku dodano, że doktorantka uzyskała zgodę na odbycie stażu naukowego w [...] trwającego 5 miesięcy (na okres od dnia 1 sierpnia do dnia 31 grudnia 2017 r.) i w tym okresie będzie przebywać na stażu. Wnioskodawca wyjaśnił jednocześnie, że zasady przyznawania stypendium naukowego opisuje część II Regulaminu przyznawania stypendiów naukowych dla młodych naukowców w projektach badawczych oraz Regulamin przyznawania stypendiów naukowych dla młodych naukowców w ramach stypendiów doktorskich [...] finansowanych ze środków [...], zatwierdzony decyzją Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia [...] po uzyskaniu pozytywnej opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Z kolei koszty stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz koszty podróży do ośrodka naukowego, będącego miejscem odbywania stażu zostały opisane w załączniku nr [...] do aneksu nr [...] z dnia 11 lipca 2017 r. do umowy [...] zawartej w dniu 11 września 2014 r. W związku z opisanym stanem faktycznym zadano dwa pytania, przy czym przedmiotem zaskarżonej interpretacji było pytanie następujące: - czy z uwagi na przekroczony przez doktorantkę termin 12-miesięcy (wynikający z pkt ll.14. Regulaminu) do uzyskania stopnia naukowego doktora, który został przedłużony na podstawie aneksu do umowy, stypendium naukowe wypłacone doktorantce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Zdaniem wnioskodawcy, pomimo przedłużenia doktorantce [...] okresu do uzyskania stopnia doktora z 12 miesięcy do 16 miesięcy ma wobec niej zastosowanie zwolnienie przedmiotowe wyrażone w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca podniósł, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów o szkolnictwie wyższym lub stypendia przyznawane na podstawie przepisów o zasadach finansowania nauki oraz inne stypendia naukowe i stypendia za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego, albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. W ocenie wnioskodawcy, przedłużenie doktorantce aneksem do umowy terminu na uzyskanie stopnia doktora nie zmienia charakteru otrzymanego przez nią świadczenia jako stypendium naukowego, w związku z czym podlega ono zwolnieniu określonemu w tym przepisie. Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, organ interpretacyjny przywołał treść przepisów art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032. z późn. zm.) stwierdzając, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody osiągane przez podatnika, a stypendia oraz inne dochody z nimi związane należą do kategorii przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tej ustawy. Przechodząc do uregulowań dotyczących zwolnień podatkowych organ wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 29 kwietnia 2017 r., wolne od podatku są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów o szkolnictwie wyższym lub stypendia przyznawane na podstawie przepisów o zasadach finansowania nauki oraz inne stypendia naukowe i stypendia za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego, albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Zdaniem organu, treść art. 21 ust. 1 pkt 39 cytowanej ustawy pozwala wyodrębnić dwie grupy stypendiów podlegających zwolnieniu na mocy tego przepisu. Pierwsza grupa obejmuje stypendia otrzymywane na podstawie przepisów ustawowych i dotyczy stypendiów otrzymywanych na podstawie ustawy z dnia 14 marca 2003 r. o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki (Dz. U. z 2016 r., poz. 882, z póź. zm.) i stypendiów doktoranckich otrzymywanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym Dz. U. z 2016 r. poz. 1842) lub stypendia przyznawane na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, ze zm). Druga grupa dotyczy innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, które mogą być przyznawane przez różnego rodzaju instytucje (np. szkoły), organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego, czy organizacje społeczne, w ramach prowadzonej przez nie działalności. Jednakże zwrócono uwagę, że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, do stypendiów naukowych wprowadzono dodatkowy warunek, a mianowicie konieczność zatwierdzenia zasad ich przyznawania przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Organ podkreślił przy tym, że użyte w analizowanym przepisie pojęcie "zatwierdzone" w odniesieniu do zasad przyznawania omawianych stypendiów oznacza, że dopiero zakończenie procesu zatwierdzania umożliwia zastosowanie powyższego zwolnienia podatkowego. Organ zwrócił nadto uwagę, że zwolnienie podatkowe jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania co oznacza, iż wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Skorzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym jego normatywną podstawę. Organ argumentował, że ze zwolnienia mogłyby korzystać środki finansowe przyznane na stypendium naukowe, ale tylko na zasadach wynikających z Regulaminu przyznawania stypendiów naukowych dla młodych naukowców, zatwierdzonego w dniu 25 lipca 2013 r. przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, po uzyskaniu pozytywnej opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Zgodnie z pkt 11.14 tego Regulaminu, osoba otrzymująca stypendium zobowiązuje się w terminie 12 miesięcy po zakończeniu pobierania stypendium naukowego do uzyskania stopnia naukowego doktora. W związku z tym, że na podstawie zawartego aneksu, termin na uzyskanie stopnia naukowego doktora po zakończeniu pobierania stypendium doktorskiego został wydłużony z 12 miesięcy do 16 miesięcy (do dnia 31 stycznia 201 8 r.), nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż doktorantka wnioskodawcy uzyska tytuł doktora w terminie późniejszym niż wynikający z pkt 14 wskazanego we wniosku Regulaminu. Podsumowując, organ stwierdził brak podstaw do przyjęcia, że przyznanie stypendium odbyło się na zasadach zatwierdzonych przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po uzyskaniu pozytywnej opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego, wobec czego cała kwota stanowiąca stypendium naukowe wypłacona przez wnioskodawcę doktorantce nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu jako przychody z tzw. innych źródeł, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tej ustawy. W konsekwencji wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do naliczenia, poboru i odprowadzania do właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od stypendium oraz wystawienia informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za rok podatkowy, w którym dokonano wypłaty stypendium. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, skarżący zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną wykładnię, w wyniku której uznano, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stypendium wypłacone doktorantce nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, wskazanego w tym przepisie i w konsekwencji podlega opodatkowaniu jako przychody z tzw. innych źródeł na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych. W warstwie argumentacyjnej skarżący wskazał na pominięcie przez organ faktu zwieszenia wypłaty stypendium z uwagi na przebywanie doktorantki na urlopie macierzyńskim, a w przypadku urodzenia drugiego dziecka i ponownego urlopu macierzyńskiego – wstrzymania biegu terminu w stosunku do drugiej części stypendium, a mianowicie odbycie stażu w zagranicznym ośrodku naukowym. W ocenie skarżącego oznacza to, iż okres 12 miesięczny w stosunku do doktorantki nie biegł, zaś Regulamin nie został przez nią naruszony, co uzasadnia zastosowanie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem skarżącego, zaskarżona interpretacja narusza też konstytucyjną zasadę ochrony rodziny (art. 18 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej) oraz zasadę równości wyrażoną w art. 32 i 33 Konstytucji, przez pozbawienie jej prawa do zwolnienia podatkowego w sytuacji jednoczesnej aktywności naukowej i macierzyństwa. W oparciu o te zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoją argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. W przypadku skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, granice jej rozpoznania wyznacza przepis art. 57a p.p.s.a., zgodnie z którym skarga na wspomnianą interpretację może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowanego przepisu prawa materialnego. Stosownie zaś do art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę, uchyla interpretację. W razie braku podstaw do uwzględnienia skargi, podlega ona oddaleniu, co wynika z art. 151 p.p.s.a. W efekcie oceny zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonanej z uwzględnieniem wymienionych kryteriów, należało uznać ją za prawidłową, wobec czego skarga nie mogła zostać uwzględniona. Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.). Zgodnie z jego brzmieniem obowiązującym w okresie objętym stanem faktycznym opisanym we wniosku, wolne od podatku są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów o szkolnictwie wyższym lub stypendia przyznawane na podstawie przepisów o zasadach finansowania nauki oraz inne stypendia naukowe i stypendia za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego, albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Treść omawianego przepisu wskazuje na dwie grupy stypendiów podlegających zwolnieniu. Pierwsza grupa obejmuje stypendia otrzymywane na podstawie przepisów ustawowych i dotyczy stypendiów otrzymywanych na podstawie ustawy z dnia 14 marca 2003 r. o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki (Dz. U. z 2016 r., poz. 882, ze zm.) oraz stypendiów doktoranckich otrzymywanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1842). Druga grupa dotyczy innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, które mogą być przyznawane przez różnego rodzaju instytucje (np. szkoły), organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego, czy organizacje społeczne, w ramach prowadzonej przez nie działalności. Jednakże dla tej grupy stypendiów, warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest konieczność zatwierdzenia zasad ich przyznawania przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Trafnie przyjęto w interpretacji, że tego rodzaju stypendium jest elementem opisanego we wniosku stanu faktycznego. Należy przy tym podkreślić, że użyte w analizowanym przepisie pojęcie "zatwierdzone" w odniesieniu do zasad przyznawania omawianych stypendiów oznacza, że dopiero zakończenie procesu zatwierdzania umożliwia zastosowanie powyższego zwolnienia podatkowego. Jeżeli zatem procedurę zatwierdzania wieńczy decyzja ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania albo do spraw szkolnictwa wyższego, to możliwość zwolnienia stypendiów od podatku istnieje dopiero od dnia jej wydania. Ergo, brak spełnienia powyższych warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia podatkowego na podstawie powołanego przepisu. Należy przy tym mieć na względzie powszechnie przyjmowaną zasadę, że przepis kreujący zwolnienie podatkowe jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania i nie podlega wykładni rozszerzającej, a jego treść należy interpretować ściśle oraz zgodnie z jego literalnym brzmieniem, nadając przy tym prymat wykładni językowej (por. wyrok NSA z 15 września 2004 r., sygn. akt FSK 478/04, wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2387/13). Wykładnia językowa stanowi zatem podstawową zasadę wykładni przepisów prawa podatkowego zarówno wówczas, gdy wynikają z nich obowiązki podatkowe, jak i wtedy, gdy przepisy te zawierają zwolnienia. Wynika to z wymogu, by przepisy podatkowe były formułowane jasno i czytelnie (zob. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2000 r., sygn. akt III SA 696/99). Mając na względzie wskazane powyżej zasady wykładni przepisów zawierających ulgi podatkowe, powołany na wstępie przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w realiach niniejszej sprawy (tj. w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku) należy rozumieć w ten sposób, że wolne od podatku byłyby środki finansowe przyznane na stypendia naukowe, zgodnie z zasadami wynikającymi z Regulaminu przyznawania stypendiów naukowych dla młodych naukowców, zatwierdzonego w dniu 25 lipca 2013 r. przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, po uzyskaniu pozytywnej opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego. W rozpoznawanej sprawie jak wskazano we wniosku, z treści pkt 11.14 Regulaminu przyznawania stypendiów w programie [...] wynika m.in. zobowiązanie do uzyskania stopnia naukowego doktora w terminie 12 miesięcy od ukończenia pobierania stypendium naukowego. W pierwotnej wersji umowy, zawartej pomiędzy skarżącym a NCN, termin ten przypadał na 30 września 2017 r. Z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych wynika jednocześnie, iż w wyniku zmiany tej umowy nastąpiło przesunięcie terminu uzyskania stopnia naukowego z 12 miesięcy do 16 miesięcy od zakończenia pobierania stypendium doktorskiego. W skardze podnoszony jest zarzut nieuwzględnienia przez organ faktu przerwy w pobieraniu stypendium, spowodowanej korzystaniem przez doktorantkę z urlopu macierzyńskiego. Okoliczność ta nie ma jednak znaczenia w kontekście treści normy prawnej statuującej warunki zwolnienia podatkowego. Należy bowiem zauważyć, iż odsyła ona w tym względzie do "zasad ich przyznawania", czyli do postanowień Regulaminu przyznawania stypendiów w programie [...], który w pkt 11.14 nakłada obowiązek uzyskania tytułu naukowego w terminie 12 miesięcy od ukończenia pobierania stypendium naukowego. Wbrew stanowisku skarżącej, dla rozstrzygnięcia sprawy istotne jest zatem ukończenie tego etapu programu (pobierania stypendium), a nie fakt zawieszenia jego pobierania. We wniosku skarżący jednoznacznie podał, że w wyniku zawartego w dniu 11 lipca 2017 r. aneksu do umowy nastąpiło wydłużenie obligatoryjnego 12-miesięcznego terminu na uzyskanie stopnia naukowego doktora po zakończeniu pobierania stypendium naukowego – z 12 miesięcy na 16 miesięcy. Tym samym jest oczywiste, że stypendystka uzyska tytuł stopnia naukowego doktora w terminie późniejszym niż wynikający ze wskazanego we wniosku Regulaminu przyznawania stypendiów naukowych dla młodych naukowców w ramach stypendiów doktorskich [...], zatwierdzonego 25 lipca 2013 r. przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. W konsekwencji nie można uznać, że przyznanie doktorantce [...] stypendium naukowego odbyło się na zasadach zatwierdzonych przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego. Wracając bowiem do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przypomnieć, że zwolnieniem przedmiotowym w zakresie odpowiadającym przedstawionemu we wniosku stanowi faktycznemu objęte są wyłącznie stypendia naukowe, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Z zatwierdzonych zasad wynika natomiast, jak wskazano wyżej, 12 - miesięczny termin uzyskania tytułu naukowego doktora od zakończenia pobierania stypendium naukowego. Wbrew stanowisku skarżącej, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje fakt, iż stypendystka we wskazanym okresie była dwukrotnie w ciąży. Respektowanie zasad polityki prorodzinnej i niedyskryminacji nijak się ma do celu opisywanego zwolnienia podatkowego. Dotyczy ono bowiem sytuacji, w której młody naukowiec pobiera świadczenie stypendialne, w zamian za co (lub dzięki czemu) dynamicznie rozwija się i pozyskuje tytuł naukowy. Umowa o stypendium jest zatem dwustronnie zobowiązująca, zaś statuowane przepisem art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.f. zwolnienie jest wprost związane ze wspieraniem rozwoju naukowego. W konsekwencji powyższego należy uznać, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania w niniejszej sprawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zarzut skargi co do dokonania przez organ błędnej jego wykładni należało uznać za nieuzasadniony. Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku. Stypendia naukowe stanowią zatem przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Trafnie zatem organ interpretacyjny skonstatował, że na skarżącym ciążą obowiązki wynikające z pełnienia funkcji płatnika w myśl art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższych wywodów, za niezasadne należy również uznać zarzuty skargi o naruszeniu zasad konstytucyjnych takich jak zasada ochrony rodziny, równości czy zakazu dyskryminacji. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uznając, iż skarga nie zawierała uzasadnionych zarzutów, działając na podstawie przepisów art. 151.p.p.s.a. – oddalił skargę.