I SA/Lu 240/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Protokolant Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 września 2006 r. sprawy ze skargi M.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej M. C. kwotę 737 zł (siedemset trzydzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania M. C. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowej z dnia [...] listopada 2005r. Nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w 10% zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 3.049, 60 zł – utrzymał w mocy decyzję organu I Instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, iż M. C. w dniu [...] listopada 2003r. złożyła deklarację PIT -23, w której wykazała 10% zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 4.500 zł z tytułu przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości. Podatek ten został uiszczony. Pismem z dnia 28 września 2005r. M. C. zwróciła się do organu podatkowego I instancji z wnioskiem o stwierdzenia nadpłaty w tym podatku w ww. kwocie. Powołując się na pisma Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2002 r. Nr [...] oraz z dnia [...] stycznia 2004 r. Nr [...] wskazywała, że nie ma przeszkód do skorzystania przez nią ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w kwocie 130.495,72 zł przeznaczone zostały na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbytej nieruchomości, co potwierdza zaświadczenie BPH [...] z dnia [...] października 2003 r. Organ I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatniczka zarzucała wydanie tej decyzji z naruszeniem art. 21 ust. pkt. 32 lit. a i e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 72 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ich interpretację. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania wskazał, iż nie jest sporne, iż na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] M. C. wraz z mężem nabyła na prawie wspólności ustawowej małżeńskiej zabudowaną nieruchomość, położoną w C. przy ul. L. Na zakup tej nieruchomości zaciągnięty został kredyt w Banku [...] S.A na podstawie umowy o kredyt hipoteczny z dnia [...] lipca 2002r. Zbycie tej nieruchomości nastąpiło w dniu [...] października 2003r., na podstawie aktu notarialnego Rep. [...] za kwotę 145.000 zł, a więc przed upływem pięciu lat od dnia nabycia. Tego samego dnia, z pieniędzy pochodzących ze sprzedaży nieruchomości, podatniczka dokonała całkowitej spłaty kredytu zaciągniętego w Banku na jej zakup (tj. kwoty 130.495,72 zł wg zaświadczenia BPH [...] S.A.). Przytaczając treść art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit a, art. 19 ust. 1, art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003r. Dyrektor Izby Skarbowej wywiódł, iż wolna od podatku dochodowego jest tylko ta część przychodu, która zostanie wydatkowana nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust.1 pkt. 32 tej ustawy. Zawarty z art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a katalog nie zawiera możliwości uzyskania ulgi w sytuacji przeznaczenia kwot uzyskanych ze sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywany lokal. W przytaczanych przez podatniczkę pismach uznano jedynie, że spłata kredytu lub pożyczki stanowi etap pośredni służący realizacji celów, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt. 32. Spłata kredytu winna być związana z nabyciem nowej nieruchomości. Celem omawianego zwolnienia od podatku było preferencyjne potraktowanie przychodów przeznaczonych na nowe cele mieszkaniowe, a nie udzielanie pomocy w spłacie należności związanych z wcześniejszym zakupem nieruchomości, której podatnik właśnie się pozbył. Potwierdza to orzecznictwo sądowoadministracyjne, np. wyrok z dnia 2.12.2003 r. I SA/Łd 1510/02 i inne. W tej sytuacji faktycznej i prawnej Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w decyzji. Na powyższą decyzję M. C., działająca przez ustanowionego w sprawie pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucając wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 21 ust.1 pkt. 32 lit e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 147, poz. 176 z późn. zm.) pełnomocnik skarżącej wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji lub stwierdzenie jej nieważności oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Podnosił, iż obowiązujący na dzień sprzedaży przez skarżącą mieszkania przepis art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. e ustawy podatkowej, w żadnym stopniu nie ogranicza stanowionej przez niego ulgi do wydatków na spłatę kredytu innych, niż dotychczas zbywanego lokalu. Skoro żaden przepis nie wprowadza ograniczenia domniemanego przez organy podatkowe, stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji należy uznać za oczywiście i rażąco błędne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie i w całości podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Istota sporu między stronami, w niekwestionowanym stanie faktycznym sprawy, sprowadza się do interpretacji art. 21 ust.1 pkt. 32 lit. e) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. Stosownie do tego przepisu prawa, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów, nie wcześniej jednak niż 24 miesiące przed tym dniem. Przepis ten dodany został do zmienionego art. 21 ust.1 pkt. 32 powołanej ustawy art. 1 pkt. 14 ustawy z dnia 27 lipca 2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustawy (Dz. U. Nr 200, poz. 1679) i ma zastosowanie do dochodów osiągniętych po dniu 1 stycznia 2003 r. Literalne jego brzmienie wskazuje, iż zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt. 8 lit. a-c w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu i innych wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit .a). Nie budzi wątpliwości, iż na nabycie zabudowanej nieruchomości, położonej w C. przy ul. L. zaciągnięty został kredyt w Banku [...] S.A na podstawie umowy o kredyt hipoteczny z dnia [...] lipca 2002r. Kredyt zatem zaciągnięty został w Banku mającym siedzibę na terenie RP na cel, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a). Zbycie tej nieruchomości nastąpiło w dniu [..] października 2003r., na podstawie aktu notarialnego Rep. [...] za kwotę 145.000 zł i tego samego dnia, z pieniędzy pochodzących ze sprzedaży nieruchomości, podatniczka dokonała całkowitej spłaty kredytu zaciągniętego w Banku na jej zakup (tj. kwoty 130.495,72 zł wg zaświadczenia BPH [...] S.A.). Kredyt zatem spłacony został z przychodów uzyskanych z tego odpłatnego zbycia. Zaciągnięcie kredytu miało miejsce nie wcześniej niż 24 miesiące przed tym dniem. W takich okolicznościach faktycznych zarzut skargi, iż skarżąca wypełniła dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. uznać należało za uzasadniony, skoro spełnione zostały wszelkie przesłanki warunkujące jego zastosowanie. Ferując zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w istocie nie odniósł się do treści art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., a dokonana zaskarżoną decyzją interpretacja tego przepisu nie znajduje uzasadnienia w jego brzmieniu. Wbrew stanowisku zawartemu w zaskarżonej decyzji przytoczone przez pełnomocnika skarżącej pisma Ministra Finansów odnoszą się do przytoczonego stanu faktycznego sprawy i zawierają zgodną z wyżej przytoczoną przez Sąd jego interpretację. Wskazać bowiem należy, iż w powoływanym piśmie z dnia [...] stycznia 2004 r. [...] i w nawiązaniu do pisma z dnia 20 stycznia 2002 r. stwierdzono "pismo to nie zawierało stwierdzenia, iż zwolnieniem podatkowym objęte są jedynie przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wydatkowane na spłatę kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu innej nieruchomości niż zbywana nieruchomość. Oznacza to, że podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust.1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., również w przypadku przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość. Jeżeli natomiast sprzedaż nieruchomości nastąpiła w 2003 r., to w myśl art. 21 ust.1 pkt. 32 lit e) tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., wolne od podatku będą tylko te przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego nie wcześniej niż 24 miesiące przed uzyskaniem tych przychodów." W tej sytuacji, uznając iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit a w zw. z art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji.