I SA/Lu 247/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi E. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe A. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję ora poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w części orzekającej odpowiedzialność E. G. za zaległość podatkową A. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2001 r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi naliczonymi od tej zaległości; II. w pozostałej części skargę oddala; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w części wskazanej w pkt I; IV. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz E. G. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej E. G. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń – marzec 2001 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej podał, że spółka nie wpłaciła do budżetu należnego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług wynikającego ze złożonych w 2001 r. deklaracji podatkowych VAT – 7 za styczeń w kwocie 32 200,32 zł, za luty – 71 964,00 zł i za marzec – 57 712,00 zł . Ponieważ egzekucja tych należności z majątku spółki okazała się bezskuteczna, organ I instancji decyzją z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu z tytułu ciążącej na spółce zaległości podatkowych -stosownie do art. 116 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji E. G. odwołał się, zarzucając, iż decyzja nie wyjaśnia wszystkich okoliczności faktycznych i zawiera ustalenia sprzeczne z materiałem dowodowym zebranym w sprawie. Podnosił, że z uwagi na sposób reprezentacji Spółki zgłoszenie przez niego wniosku o otwarcie postępowania układowego bądź o ogłoszenie upadłości spółki było czynnością przekraczającą zakres zwykłego zarządu. Podpisany tylko przez niego wniosek w tej sprawie (skierowany do sądu upadłościowego) byłby bezskuteczny i bezprawny. Argumentował, że po zapoznaniu się z sytuacją spółki w ostatniej dekadzie marca 2001 r. przedstawił pozostałym członkom zarządu propozycję wystąpienia z wnioskiem o otwarcie postępowania układowego. W sytuacji kiedy pozostali członkowie zarządu nie zaakceptowali tej propozycji, podjął w dniu [...] decyzję o odejściu z pracy w spółce. W ocenie odwołującego się organ nie udokumentował, że długi spółki przewyższają wartość jej majątku, jak również tego, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów. Zakwestionował również przypisywanie mu odpowiedzialności za zaległości w podatku VAT za marzec 2001 r., ponieważ zobowiązanie podatkowe z tego tytułu stało się wymagalne dopiero w dniu 25 kwietnia 2001 r., w sytuacji kiedy nie był już członkiem zarządu w spółce, która w tym czasie dysponowała środkami pieniężnymi w kwocie 621 000 zł. Zarzucił też, że instytucja odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki wprowadzona została dopiero od dnia 1 stycznia 2003 r., w wyniku zmiany brzmienia art. 116 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał na art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387), który stanowi, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życia ustawy, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie zmian. Organ wskazał na ogólne zasady odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika, wynikające z art. 107 Ordynacji podatkowej, oraz wskazał na materialno - prawną podstawę decyzji, którą stanowił art. 116 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się szeroko do pojęcia "czasu właściwego" do zgłoszenia upadłości (bądź wszczęcia postępowania układowego), o którym mowa w art. 116 § 1 wskazał, że skarżący nie wystąpił o otwarcie postępowania układowego, pomimo iż każdy z członków zarządu ma samodzielną legitymację do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a tym samym indywidualnie odpowiada za niezgłoszenie przedmiotowego wniosku. W ocenie organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy pozwolił na ustalenie, że skarżący w okresie styczeń – marzec 2001 r. pełnił obowiązki członka zarządu A. Spółka ta dopiero w grudniu 2001 r. złożyła wniosek o otwarcie postępowania układowego (oddalony przez Sąd w maju 2003 r.), natomiast wniosek o ogłoszenie upadłości i likwidację majątku A. został złożony w kwietniu 2004 r. Spółka jest w upadłości na mocy postanowienia Sądu Gospodarczego w L. z dnia 3 czerwca 2004 r. i nie posiada żadnego majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzyciela podatkowego. Bezskuteczną też okazała się próba egzekucji ze wszystkich składników majątku spółki. Zobowiązanie podatku powstało w czasie kiedy skarżący był członkiem zarządu spółki. Spółka zaprzestała płacenia długów w roku 2000. We właściwym czasie nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości. Stan niepłacenia zobowiązań trwał w okresie kiedy skarżący był członkiem zarządu. Wobec tego rozstrzygnięcie organu I instancji jest prawidłowe. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skardze na powyższą decyzję, E. G. wnosił o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i art. 208 Ordynacji podatkowej. Skarżący stwierdził, że zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia z dniem 31 grudnia 2006r. W ocenie skarżącego organ zaniechał wszechstronnego zebrania materiału dowodowego. Zdaniem skarżącego, materiał ten nie został oceniony w sposób rzetelny oraz bezstronny. Wobec tego doszło również do naruszenia art. 116, art. 122, art. 187, art. 191 i art. 208 Ordynacji podatkowej. W piśmie procesowym z dnia 30 sierpnia 2007 r. skarżący zarzucił ponadto, że postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe A. toczyło się z rażącym naruszeniem art. 165 § 2 i § 4 oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem nie wydano postanowienia o wszczęciu postępowania i nie doręczono stronie takiego postanowienia, w sytuacji kiedy ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji, zakończono postępowanie wszczęte na mocy postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...]. Wyrokiem z dnia 7 września 2007 r. sygn. I SA/Lu 320/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę E. G. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że skarżący nie wykazał żadnej z okoliczności ekskulpujących go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, pomimo tego, że to na nim ciążył obowiązek ich wykazania. Za niezasadny Sąd uznał zarzut, że w okresie pierwszego kwartału 2001 r. nie istniały podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości A. W ocenie Sądu skarżący miał świadomość, że spółka nie jest w stanie na bieżąco regulować swoich zobowiązań a organ podatkowy ma rację, że w pierwszym kwartale 2001 r. istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i skarżący nie wykazał, pomimo spoczywającego na nim ciężaru dowodu, iż nie ponosi żadnej winy za niezgłoszenie takiego wniosku. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki złożony w kwietniu 2004 r. był wnioskiem spóźnionym skoro już od maja 2000 r. spółka stale nie spłacała zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług, zadłużenie z tego tytułu sukcesywnie rosło. W maju 2004 r. łączna kwota zaległości podatkowych wynosiła 1 697 882,38 zł. Sporządzony bilans wykazywał, że fundusz własny spółki był ujemny i wynosił na dzień 31 grudnia 2000 r. minus 2 282 601, 01 zł, co oznacza, że we "właściwym czasie" nie zgłoszono wniosku o upadłość spółki. Sąd wyraził też pogląd, że bezskuteczność egzekucji dochodzonych należności wcale nie musi wynikać z postanowienia, stwierdzającego taki stan. Za niezasadny uznano też zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem 5-letni okres, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu 31 grudnia 2006 r. i przed jego upływem organ podatkowy I instancji wydał kwestionowaną decyzję. Została ona wydana i doręczona skarżącemu w październiku 2006 r. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego błędną wykładnię i art. 108 § 2 pkt 2 lit a Ordynacji podatkowej oraz naruszenie przepisów postępowania: art. 141 § 4 i art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 141 § 4 Ordynacji podatkowej. Wyrokiem z dnia 10 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 75/08 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie, wskazując, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, z uwagi na trafność zarzutu naruszenia art. 116 § 2 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie poprzez orzeczenie odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu A., za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2001 r. W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał na treść art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r., bowiem zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa..., do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, czyli przed dniem 1 stycznia 2003 r. Następnie Sąd wskazał na art. 51 § 1 Ordynacji, zgodnie z którym zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności, oraz na definicje podatku wynikającą z art. 6 Ordynacji podatkowej. Dalej Sąd wskazał, iż art. 116 § 1 Ordynacji, określając odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe, statuuje jego odpowiedzialność za podatek tejże spółki, który nie został zapłacony w terminie płatności. W niniejszej sprawie, chodzi o odpowiedzialność skarżącego za podatek od towarów i usług za marzec 2001 r. niezapłacony do 25 kwietnia 2001 r., gdyż z tym dniem upłynął termin jego płatności. Z art. 5 Ordynacji wynika, że zobowiązanie podatkowe, w tym w podatku od towarów i usług, musi wynikać z obowiązku podatkowego, a konkretyzuje się (powstaje) w wysokości i terminie określonym zgodnie z przepisami materialnymi normującymi dany podatek, czyli w przypadku podatku od towarów i usług, rozliczanego w okresie miesięcznym, nie później niż z 25 dniem następującym po miesiącu za, który ma nastąpić rozliczenie. Stosownie bowiem do art. 26 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, co oznacza, że termin płatności podatku (zobowiązania podatkowego) został określony na tenże 25 dzień, a tym samym konkretyzacja tego powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego, następuje z tym dniem. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za dany miesiąc nie powstaje zatem z upływem ostatniego dnia miesiąca, w którym zaistniały zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego, gdyż kształtuje go również wielkość podatku naliczonego wynikającego z faktur (dokumentów celnych) otrzymanych w tymże miesiącu, jak również w miesiącu go poprzedzającym, który nie został rozliczony w miesiącu ich otrzymania. W świetle § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r.) oznacza to, iż - w przypadku podatku od towarów i usług rozliczanego w stosunku miesięcznym - zobowiązania powstałe (ukształtowane) na dzień upływu terminu płatności tegoż podatku, czyli 25 dzień następujący po miesiącu obejmującym zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy z tytułu tego podatku, które z upływem tego terminu nie zostały przez spółkę uiszczone, czyli stały się zaległościami podatkowymi. Przepis § 2 odwołuje się do odpowiedzialności określonej w § 1 art. 116 O.p., czyli odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, a nie jej zobowiązania podatkowe, a więc istotnym dla tej odpowiedzialności jest moment ukonstytuowania się zobowiązania podatkowego w rozumieniu przepisów normujących dany podatek, a momentem takim jest termin płatności danego zobowiązania, z upływem którego niezapłacony podatek przeradza się w zaległość podatkową. Odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej zaległości w podatku od towarów i usług, obejmowała zobowiązania w tym podatku, które w okresie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu spółki, ukonstytuowały się z mocy prawa w terminie płatności i nie będąc w nim uiszczone, stały się zaległościami podatkowymi spółki. Jeżeli zatem w niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły, że skarżący przestał być członkiem zarządu spółki z dniem 31 marca 2001 r., to nie może ponosić odpowiedzialności za zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług spółki za marzec 2001 r., bowiem zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc powstało w terminie jego płatności, czyli 25 kwietnia 2001 r., stając się z jego upływem zaległością podatkową spółki, a w dniu 25 kwietnia 2001 r. skarżący nie był już członkiem zarządu spółki. Za niezasadne NSA uznał natomiast pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej: W zakresie zarzutu naruszenia art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) Ordynacji obowiązującego do 31 grudnia 2002 r. wskazano, że zgodnie z tym przepisem w brzmieniu wskazanym wyżej, decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wydana przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Dopiero od 1 stycznia 2003 r. w przepisie tym postanowiono, że w ogóle postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zarzut zatem naruszenia art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. sformułowany w skardze kasacyjnej byłby trafny na gruncie brzmienia tegoż przepisu od 1 stycznia 2003 r., lecz w sprawie tej ma zastosowanie tenże przepis w jego brzmieniu obowiązującym do tej daty, a to oznacza, że został on zinterpretowany oraz zastosowany w sposób prawidłowy, zarówno przez organy podatkowe, jaki Sąd pierwszej instancji. Decyzja bowiem o odpowiedzialności skarżącego została wydana przez organ pierwszej instancji w dniu [...], a decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej A. wydana została przez organ pierwszej instancji w dniu [...], a organ odwoławczy w dniu [...]. Nie doszło zatem do naruszenia art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. w jego brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r. Zdaniem Sądu nie doszło też do naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego w tym zakresie. W sprawie nie miało też miejsca naruszenie art. 70 § 1 O.p., który to przepis nie znajduje zastosowania do przypadków określania odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych podatnika za jego zaległości podatkowe. Zagadnienie przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej oraz zobowiązania wynikającego z tej decyzji zostało w Ordynacji podatkowej unormowane w sposób szczególny w przepisie art. 118 O.p., co spowodowało, że Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany sformułowanymi w skardze kasacyjnej zarzutami, zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. uznał za chybiony. Na marginesie jedynie wskazano, iż decyzja kształtująca odpowiedzialność skarżącego w tej sprawie, wydana została również w zgodzie z tym przepisem, skoro nastąpiło to do końca 2006 r. Sąd nie stwierdził naruszenia art. 116 § 1 O.p. z uwagi na to, że nie zostało wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego przeciwko Spółce z powodu bezskuteczności, wskazując na uchwałę z dnia 8 grudnia 2008 r. (sygn. akt II FPS 6/08), z której wynika, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Materiał dowodowy niniejszej sprawy, opisany wyczerpująco zwłaszcza w decyzji organu pierwszej instancji wskazuje zaś jednoznacznie, że egzekucja prowadzona wobec A., do czasu ogłoszenia wobec niej upadłości, była bezskuteczna. Natomiast po ogłoszeniu jej upadłości w dniu 3 czerwca 2004 r., zgodnie z art. 146 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm.), postępowanie egzekucyjne - zarówno sądowe, jak i administracyjne - wszczęte przeciwko upadłemu ulega zawieszeniu z mocy prawa z datą ogłoszenia upadłości, a umarza się je z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. W czasie natomiast postępowania upadłościowego niedopuszczalne jest wszczęcie postępowań egzekucyjnych z masy upadłości przeciwko upadłemu. Orzeczenie zasądzające świadczenie od upadłego wydane po ogłoszeniu upadłości podlega wykonaniu według przepisów ustawy (art. 146 ust. 4). Wynika z tego, że po ogłoszeniu wobec spółki upadłości, skoro nie można wobec niego prowadzić egzekucji zaległości podatkowych objętych postępowaniem upadłościowym, uznać należy bezskuteczność egzekucji, czyli brak możliwości zaspokojenia się z majątku spółki w trybie egzekucyjnym. NSA uznał zatem za spełnioną przesłankę odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe A. , jaką jest bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. W dniu 16 czerwca 2009 r. pełnomocnik E. G. wniósł pismo procesowe datowane na dzień 15 czerwca 1009 r., w którym wskazał na dodatkowe okoliczności, które nie były rozpoznawane w postępowaniu podatkowym ani w postępowaniu sądowo-administracyjnym. Do pisma dołączył odpisy postanowień Sądu Rejonowego w L.; z dnia 3 czerwca 2004 r. sygn. [...] o ogłoszeniu upadłości A. oraz z dnia 19 października 2007 r. sygn. [...] stwierdzające zakończenie postępowania upadłościowego. Rozpoznając ponownie sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.- dalej "ppsa") – wskazać należy na wstępie, iż zgodnie z przepisem art. 190 ustawy ostatnio powołanej, sąd któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z treścią mającego zastosowanie w sprawie art. 116 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r. (art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa... stanowi bowiem, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, czyli przed dniem 1 stycznia 2003 r.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa, przy czym odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki (§2). Z zaległością podatkową, o której mowa w wyżej przytoczonym przepisie, mamy do czynienia w sytuacji, gdy podatek nie jest zapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej). Termin płatności podatku od towarów i usług za marzec 2001 r., co do którego została orzeczona odpowiedzialność skarżącego odpowiedzialność skarżącego upływał z dniem 25 kwietnia 2001 r. – z tym dniem powstała konkretyzacja zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. Mając zatem na względzie treść art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej podatek, który nie został zapłacony w terminie płatności (zaległość podatkową), obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu spółki, wskazać należy, że w przypadku podatku od towarów i usług rozliczanego w stosunku miesięcznym, odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zobowiązania w tym podatku, które w okresie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu, ukonstytuowały się z mocy prawa w terminie płatności i stały się zaległością podatkowa z uwagi na ich nie uiszczenia w terminie. Skoro zatem organy podatkowe ustaliły (i nie było to kwestią sporną), że E. G. pełnił funkcję członka zarządu A. do dnia 31 marca 2001 r., to nie może ponosić odpowiedzialności za zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług spółki za marzec 2001 r. Jak wskazano wyżej zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc powstało 25 kwietnia 2001 r., to jest w czasie, kiedy skarżący nie był już członkiem zarządu spółki. Sąd, mając na względzie art. 190 ppsa nie podziela natomiast zarzutu przedawnienia oraz kwestii bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. W zakresie zarzucanego przedawnienia, stwierdzić należy, ż w sprawie nie doszło do naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji, którego naruszenie zarzuca strona i zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Artykuł 70 Ordynacji nie znajduje bowiem zastosowania do przypadków określania odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych podatnika. Kwestię przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej oraz zobowiązania wynikającego z tej decyzji zostało zawiera natomiast art. 118 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Wskazać należy, że decyzja organu I instancji kształtująca odpowiedzialność skarżącego w tej sprawie, nie narusza tego uregulowania, skoro nastąpiło to do końca 2006 r. Nie można tez podzielić zarzutu skarżącego, iż organy dopuściły się naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej gdyż nie zostało wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego przeciwko Spółce z uwagi na jego bezskuteczność. Wskazać bowiem należy, że do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji nie jest konieczne formalne wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Kwestia ta została jednoznacznie rozstrzygnięta w uchwale NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. (sygn. akt II FPS 6/08) Wyczerpujący materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe na tę okoliczność wskazuje jednoznacznie, że egzekucja prowadzona wobec A. , do czasu ogłoszenia wobec niej upadłości, była bezskuteczna. Natomiast po ogłoszeniu jej upadłości (3 czerwca 2004 r.), na zasadzie art. 146 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm.), postępowanie egzekucyjne - zarówno sądowe, jak i administracyjne - wszczęte przeciwko upadłemu ulega zawieszeniu z mocy prawa z datą ogłoszenia upadłości, a umarza się je z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. W trakcie prowadzonego postępowania upadłościowego niedopuszczalne jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego z masy upadłości. Powyższe oznacza, że po ogłoszeniu wobec spółki upadłości, z uwagi na brak możliwości prowadzenia egzekucji zaległości podatkowych objętych postępowaniem upadłościowym, prawidłowo uznano, że egzekucja z majątku spółki jest bezskuteczna. Wobec powyższego niezasadny jest zarzut skarżącego w zakresie naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Ze względów wskazanych wyżej, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt.1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ppsa.