I SA/Lu 252/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Halina Chitrosz-Roicka Protokolant starszy inspektor sądowy Marta Ścibor po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2021 r. sprawy ze skargi S. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Burmistrza F. z [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz S. G. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z. (organ) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza F. (organ I instancji) z [...] r., odmawiającą S. G. (podatnik) zmiany ostatecznej decyzji organu I instancji z [...] r., ustalającej podatnikowi wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że podatnik [...] r. złożył do organu I instancji wniosek o zmianę ostatecznej decyzji z [...] r., ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. Podatnik powołał się na zakończenie wydobycia wapieni ze złoża R. oraz zawieszenie działalności od [...] listopada 2018 r. Organ uściślił, że na opodatkowanych gruntach działalność gospodarczą prowadzi R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (spółka R.) reprezentowana przez podatnika i jednocześnie właściciela tych gruntów. Działalność spółki R. polega między innymi na wydobyciu kamieni, skał wapiennych, gipsu, kredy i łupków. Zdaniem organu, zawieszenie działalności gospodarczej nie oznacza, że grunty rolne należące do podatnika faktycznie przestały być zajęte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2019.1170 ze zm. dla 2020 r. - u.p.o.l.). Nadal służą one działalności gospodarczej i są zajęte na tego rodzaju działalność aż do faktycznego zakończenia ich rekultywacji, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu najwyższą stawką podatku od nieruchomości. W tych okolicznościach organ, podobnie jak organ I instancji, nawiązał do art. 254 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540 ze zm. - O.p.) i ocenił, że nie zaistniały przesłanki uzasadniające zmianę ostatecznej decyzji z [...] r., ustalającej podatnikowi wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu. W pierwszej kolejności zarzucił: - bezpodstawne zastosowanie art. 254 O.p., bowiem wniósł o wznowienie postępowania i stwierdzenie nadpłaty w trybie "art 240 § 1 pkt O.p." w związku z art 75 § 1 O.p.; - niewezwanie podatnika do sprecyzowania wniosku, zawartych w nim żądań. W dalszej kolejności podatnik zarzucił naruszenie: - art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego w sprawie sygn. SK 39/19 poprzez niewłaściwą interpretację pojęcia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej i pominięcie okoliczności, że od trzech lat nie było prowadzone wydobycie na opodatkowanych nieruchomościach; - art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z powodu nieprawidłowej interpretacji i zaliczenia przedmiotów opodatkowania do związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; - art. 121 § 1, 122 § 1 O.p. ze względu na: niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu rzetelnego ustalenia stanu faktycznego; nieustalenie, w jakich okresach spółka R. nie prowadziła działalności gospodarczej na nieruchomościach należących do podatnika; - art. 180, art. 181, art. 187 oraz 191 O.p., bowiem organy nie zebrały całego materiału dowodowego, nie dokonały jego prawidłowej oceny, pominęły istotne fakty, w szczególności nie przeprowadziły wizji lokalnej nieruchomości ani nie uzyskały opinii biegłego na okoliczność zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej; - art. 210 § 4 O.p. z racji błędnego uzasadnienia faktycznego decyzji, nieprawidłowej kwalifikacji prawnej wniosku podatnika, a także braku logicznego uzasadnienia faktycznego i prawnego; - art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dlatego, że organy niewłaściwie zaliczyły grunty, na których nie są prowadzone żadne prace wydobywcze, do wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej. - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., art. 3 pkt 9 O.p. oraz art. 5a pkt 6 lit b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2020.1426 ze zm. dla 2020 r.- u.p.d.o.f.), gdyż organy dokonały niedopuszczalnej w prawie podatkowym wykładni rozszerzającej. W następstwie formułowanych zarzutów podatnik domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji organu wraz z decyzją organu I instancji oraz zasądzenia od organu na jego rzecz kosztów postępowania sądowego. Uzasadniając swoje stanowisko, podatnik zasadniczo wykazywał, że wniosek złożony organowi I instancji dotyczył wznowienia postępowania w zakresie podatku od nieruchomości za 2020 r. i stwierdzenia nadpłaty za ten rok podatkowy. Ponadto podatnik tłumaczył, że spółka R. w 2018 r. zawiesiła działalność gospodarczą i w 2020 r. nie prowadziła wydobycia. W następstwie opodatkowane grunty w rozpatrywanym roku podatkowym w rzeczywistości nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem podatnika, zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej należy wiązać z wykonywaniem konkretnych czynności faktycznych bądź prawnych w celu osiągnięcia konkretnego rezultatu o charakterze gospodarczym, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie). Z kolei decyzja o zakończeniu rekultywacji nie przesądza o faktycznym zaprzestaniu wykonywania przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej na gruntach podlegających rekultywacji. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Zaznaczył, że podatnik dopiero w skardze zawarł wniosek o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podatnika zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja organu oraz decyzja organu I instancji nie są zgodne z prawem. Kwestia najdalej idąca z punktu widzenia wyniku sprawy dotyczy treści żądania czy żądań zgłoszonych przez podatnika organowi I instancji w piśmie złożonym [...] marca 2020 r., w efekcie którego doszło do wydania decyzji aktualnie kwestionowanych w skardze. W związku z tym należy zauważyć, że w piśmie złożonym [...] marca 2020 r., powoływanym przez organy, podatnik wniósł "(...) o korektę nakazów płatniczych nr.[...] oraz nr [...](...)" w związku z "(...) zakończonym wydobyciem wapieni ze złoża R. oraz zawieszeniem działalności z dniem [...] listopada 2018 r.(...)" Podatnik powołał się przy tym na wyroki w sprawach sygn.: I SA/Go 23/15, I SA/Lu 35/16 (por. strona internetowa orzeczenia.nsa.gov.pl). Według podatnika, zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej należy wiązać z faktycznym realizowaniem na nich tego rodzaju aktywności. W ocenie sądu, należy zgodzić się z podatnikiem co do tego, że w dotychczasowym stanie sprawy organy dowolnie przeprowadziły nadzwyczajne postępowanie podatkowe z powołaniem się na art. 245 O.p. W treści pisma złożonego [...] marca 2020 r., które skłoniło organy do wydania kwestionowanych przez podatnika decyzji, ściśle rzecz biorąc, nie został sformułowany wniosek o zmianę ostatecznych decyzji wymiarowych z uwagi na zaistnienie przesłanek zawartych w art. 245 O.p. Podatnik nie nawiązał do tego przepisu. We wspomnianym piśmie podatnik wyraził oczekiwanie "korekty nakazów płatniczych" w związku z zawieszeniem jeszcze w 2018 r. działalności gospodarczej prowadzonej na opodatkowanych gruntach. W istocie rzeczy więc w analizowanym piśmie podatnik nie sfomułował jednoznacznie swojego żądania czy żądań ani nie nawiązał do konkretnego trybu postępowania podatkowego. W skardze natomiast podatnik jednocześnie wymienił wznowienie postępowania podatkowego i postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. W tym stanie rzeczy organ I instancji miał obowiązek przede wszystkim wezwać podatnika do jednoznacznego skonkretyzowania żądania bądź żądań, jakie legły u podstaw złożenia wymienionego pisma, a w szczególności czego konkretnie, jakiego postępowania i rozstrzygnięcia podatnik oczekuje od organu podatkowego w ramach "korekty nakazów". Stosowne bowiem do art. 168 § 2 O.p. podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adres (miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności) lub adres do doręczeń w kraju, identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydentów - numer i serię paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiadają identyfikatora podatkowego, a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. W świetle przytoczonego art. 168 § 2 O.p. do podatnika należy określenie żądania we wniosku składanym organowi podatkowemu, które wyznaczy właściwy tryb i przedmiotowe granice postępowania podatkowego. Wobec tego konsekwentnie organ podatkowy, po otrzymaniu niejednoznacznego wniosku, nie jest uprawniony do wybierania za podatnika, w jakim przedmiocie i w jakim trybie przeprowadzi postępowanie podatkowe. Trzeba podkreślić, że zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Następnie w myśl art. 121 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (§ 1). Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (§ 2). Z przytoczonych zasad postępowania podatkowego wynika obowiązek organu podatkowego odniesienia się - formalnie czy merytorycznie - ściśle do tej kwestii, którą ma na uwadze podatnik. Temu właśnie służą wymogi ustanowione w art. 168 § 2 O.p. Dopiero jednoznaczne sformułowanie oczekiwań, żądań przez podatnika - co do zasady - pozwala organowi podatkowemu na przeprowadzenie postępowania podatkowego we właściwym trybie i przedmiocie. W wezwaniu do jednoznacznego określenia żądania czy żądań kierowanych do organu podatkowego należy również pouczyć podatnika o tym, jakie znaczenie ma decyzja ostateczna w obrocie prawnym, na jakich ustawowych zasadach podlega zmianie bądź wyeliminowaniu z tego obrotu oraz jakie skutki prawne wiążą się z niewykonaniem bądź niewłaściwym wykonaniem takiego wezwania w zależności od etapu (stopnia zawansowania) postępowania podatkowego. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na art. 169 oraz art. 208 O.p. Tymczasem w okolicznościach analizowanego postępowania podatkowego organy dowolnie - same za podatnika - wyłożyły niejednoznaczne sformułowanie "korekta nakazów płatniczych" w związku z zawieszeniem w 2018 r. działalności gospodarczej prowadzonej na przedmiotach opodatkowania. Bazowały przy tym nie na treści żądania czy żądań precyzyjnie określonych przez podatnika, ale na własnych założeniach. W ten sposób organy istotnie naruszyły art. 120, art. 121 § 1, § 2 w związku z art. 168 § 2 O.p. i w następstwie dowolnie pominęły obowiązek wezwania wnoszącego podatnie do usunięcia braków przewidziany w art. 169 § 1 O.p. W dalszym postępowaniu organy uwzględnią stanowisko prawne sądu. Z powodów omówionych wyżej zaskarżona decyzja organu oraz decyzja organu I instancji podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 ze zm.- P.p.s.a.). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego (697 zł) uzasadnia art. 200, art. 205 § 2 tej ustawy oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2018.265). Obejmują one wpis od skargi ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) i opłatę od pełnomocnictwa ([...] zł).