I SA/Lu 252/97

Bezwzględnym warunkiem odzysku podatku importowego jest zużycie produktu, od którego został pobrany podatek importowy do wyprodukowania wyrobu, który został następnie wyeksportowany. W tym zakresie podmioty gospodarcze nie mają żadnej swobody w zakresie rozliczeń. Natomiast podmioty mają swobodę, w wyniku braku uregulowań ustawowych, w zakresie terminu odzyskiwania podatku importowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Podzielając stanowisko Izby Skarbowej znajdujące swoje odbicie w obszernie omówionym /w punkcie 1/ uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w odpowiedzi na skargę podnieść trzeba, iż jak wynika z akt przedmiotowej sprawy - skarżące "Zakłady" faktycznie odzyskiwały zapłacony podatek importowy, przyjmując znacznie uproszczone założenie, iż kaprolaktam sprzedawany na eksport był wyprodukowany tylko z benzenu importowanego i dlatego odzyskiwanie podatku importowego odbywało się w oparciu o informację telefoniczną technologa, a nie w oparciu o prowadzone ewidencje. Jest to również wyjaśnienie, które tłumaczy logicznie dlaczego ewidencja księgowa w "Zakładach" nie odzwierciedla rzetelnie /w części dot. produkcji kaprolaktamu/ przebiegu procesu technologicznego, tzn. poszczególnych faz produkcji i kierunków dalszego rozchodu produktów powstałych w tych fazach produkcji. Ustalenia Inwestora Kontroli Skarbowej podważyły prawidłowość założeń przyjętych przez "Zakłady" do rozliczenia podatku importowego, zaś podstawą tych ustaleń była analiza zasad przyjętych w Zakładowym Planie Kont dotycząca przebiegu procesu produkcji cykloheksanonu z benzenu w powiązaniu z analizą dokumentacji źródłowej, w tym w szczególności: - kalkulacji wynikowych wyrobów gotowych zawartych w arkuszach kalkulacyjnych za okres czerwiec 1994 - maj 1995 r.; - stanów i obrotów wyrobów gotowych za okres czerwiec 1994 - maj 1995 r., - ewidencji rozchodu i zużycia materiałów podstawowych na produkcję półfabrykatów /cenonu, kaprolaktam stały i ciekły/. Z kaprolaktamu - półfabrykat produkowane były dwa wyroby, tj. kaprolaktam stały i kaprolaktam ciekły, które sprzedawano w kraju i za granicą. Inspektor Kontroli Skarbowej rozliczając poszczególne fazy produkcji w oparciu o dokumentację źródłową "Zakładów" obliczył kwoty podatku importowego możliwe do odliczenia poprzez zwiększenie podatku naliczonego VAT w poszczególnych miesiącach, jako sumy podatku importowego zawartego w sprzedaży wyrobów eksportowanych tj. - kaprolaktamu stałego eksport, - kaprolaktamu ciekłego eksport, - cenonu eksport, czyli kwoty podatku importowego zawartego w wyrobach eksportowanych wyprodukowanych faktycznie przy użyciu benzenu importowanego. Taki wymóg został jasno sformułowany w przepisie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 1993 r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych z zagranicy /Dz.U. nr 123 poz. 551/, poprzez zapis, że zwrot podatku importowego przysługuje tylko i wyłącznie w przypadku eksportu towarów, od których został pobrany podatek lub eksport wyrobów wykonanych z tych towarów, pod warunkami określonymi w art. 9 ust. 2 cyt. ustawy. Oznacza to, że argument sformułowany przez "Zakłady" w skardze, iż "zapis ustawy o podatku importowym pozostawia nam swobodę wyboru szczegółowej metodyki rozliczeń na sprzedaż krajową i eksportową" jest sprzeczny z przepisem art. 9 ustawy o podatku importowym. Pierwszym, bezwzględnym warunkiem odzysku podatku importowego jest zużycie produktu, od którego został pobrany podatek importowy do wyprodukowania wyrobu, który został następnie wyeksportowany. W tym zakresie podmioty gospodarcze nie mają żadnej swobody w zakresie rozliczeń. Natomiast podmioty mające swobodę, w wyniku braku uregulowań ustawowych, w zakresie terminu odzyskiwania podatku importowego. W związku z tym kontrolujący badał kwoty odliczonego przez "Zakłady" podatku importowego w rachunku bieżącym i narastającym i nie kwestionował rozliczenia tych miesięcy, w których kwota ujmowanego do odliczenia podatku importowego przewyższała kwotę możliwą do odliczenia w rachunku bieżącym, ustaloną przez Inspektora, a jedynie zakwestionowano rozliczenie tego miesiąca, w którym kwota podatku importowego w rachunku narastającym od czerwca 1994 r wykazana przez "Zakłady" w deklaracji, przewyższała kwotę podatku importowego, ustaloną przez kontrolujących. Podzielić trzeba stanowisko Izby Skarbowej, iż zastosowana przez Inspektora Kontroli Skarbowej metoda rozliczenia odzysku podatku importowego, opierająca się na dowodach źródłowych sporządzonych przez "Zakłady" i przy wykorzystaniu informacji zawartych w Zakładowym Planie Kont, dotyczących specyfiki produkcji kaprolaktamu, jest rozliczeniem prawidłowym, odzwierciedlającym poszczególne fazy tej produkcji i rozchodu wyprodukowanych wyrobów, dającym odzysk podatku importowego w wielkościach równych podatkowi importowemu, zawartemu w wyrobach faktycznie wyeksportowanych. Z tego też względu, argumenty "Zakładów" o "pełnej swobodzie" w zakresie metodyki rozliczeń znajdują uzasadnienia faktycznego i prawnego. W części E-2 deklaracji VAT-7 w poz. 75 i 77 za maj 1995 r "Zakłady" wykazały korektę miesiąca marca i kwietnia pomniejszającą podatek naliczony na łączną kwotę 1.080.216,00 zł. Korekty te zostały uwzględnione w decyzjach Izby Skarbowej - obie z dnia 24.10.1996 r. - określających wysokość zwrotu podatku VAT na rachunek bankowy "Zakładów" za marzec i kwiecień 1995 r. Również w części E-2 majowej deklaracji VAT-7 "Zakłady" wykazały korekty zwiększające podatek naliczony w poz. 79 zwiększające podatek o kwotę 140.409,00 zł z dokumentu SAD otrzymanego w grudniu 1994 r. oraz w poz. 81 zwiększające podatek naliczony o kwotę 798.086,00 zł z dokumentów SAD ze styczniową /1995 r./ datą wpływu. Jak wynika z akt - w toku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego stwierdzono, iż dokumenty te zostały zaewidencjonowane w części II rejestru zakupu za luty 1995. W części II rejestru zakupu "Zakłady" ujęły faktury, które dotyczą danego miesiąca, ale z datą wpływu w miesiącu następnym. Faktur tych nie uwzględnia się w deklaracji za dany miesiąc, lecz w miesiącu następnym (...). Pomimo, że dokumenty te zostały zaewidencjonowane sprzecznie z przyjętą przez "Zakłady" techniką księgowania, to i tak dla potrzeb podatku VAT zostały one zaewidencjonowane w rejestrach zakupu w rozliczeniu marca, a więc w miesiącu, w którym utraciły już prawo do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Wskazać trzeba w tym miejscu, iż w art. 19 ust. 3 ustawy od podatku od towarów i usług ustawodawca określił jednoznacznie, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, dokument odprawy celnej albo w miesiącu następnym. Termin określony w przepisie jest terminem materialnoprawnym zawitym, nie podlegającym przywróceniu, a zatem po jego upływie następuje utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego. Mając na względzie powyższe przepisy również to, że dokumenty SAD otrzymane w grudniu 1994 i styczniu 1995 r zostały ujęte w ewidencji zakupu w rozliczeniu miesiąca marca, nie było podstaw do uwzględnienia podatku naliczonego z tych dokumentów w łącznym rozliczeniu miesiąca maja. Podzielić trzeba pogląd Izby, że w opisanej powyżej konkretnej sytuacji nie można dokonać korekt podatku naliczonego o jakich mowa w piśmie Ministerstwa Finansów nr P1-7207-47/96/SK z dnia 20.09.1996 r. Pismo to nie zostało również uwzględnione w części dotyczącej zastosowania sankcji art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT w zawiązku z zawyżeniem odzysku podatku importowego, gdyż zdaniem Izby Skarbowej sankcja w wysokości 3-krotności zawyżenia podatku naliczonego odnosi się do zawyżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu, nie ma natomiast zastosowania w świetle obowiązujących przepisów w przypadku zawyżenia odzysku podatku importowego. Mając powyższe na uwadze Sąd - na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ - orzekł jak w sentencji.