I SA/Lu 291/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi L. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania podatkowego - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2016 r., odmawiającą L. S. (podatnik) wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2014 r. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej (organ) wyjaśnił, że w dniu 1 sierpnia 2014 r. do rąk A. D. -S. (żony podatnika, mieszkającej pod tym samym adresem i jednocześnie pełnomocnika podatnika w postępowaniu podatkowym) została doręczona decyzja organu z dnia [...] lipca 2014 r., w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...]zł, wydana w wyniku rozpatrzenia odwołania podatnika od decyzji organu I instancji. Następnie w dniu 1 sierpnia 2016 r. wpłynął do organu wniosek podatnika, nadal reprezentowanego przez A. D., o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją organu z dnia [...] lipca 2014 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm., obecnie Dz.U.2017.201 ze zm. – o.p.). Zdaniem podatnika, bez własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z uwagi na wiek, przebyty uraz nieurologiczny oraz depresję. Odbierał przesyłki, po czym je chował i zapomniał o ich istnieniu. Nie był bowiem w stanie postępować wówczas racjonalnie. Cierpi na dolegliwości na tle neurologicznym w związku z wypadkiem samochodowym, jakiemu uległ w 2003 r. W następstwie był hospitalizowany przez miesiąc, a przez dwa tygodnie przebywał w śpiączce. Doznał poważnych uszkodzeń mózgu i nigdy nie wrócił do pełnej sprawności. Zdarzają mu się okresy otumanienia, omdlenia, utraty świadomości, zapomina pewne fakty. Występują również: niedowład połowiczny oraz zburzenia poznawcze. Bez pomocy żony nie byłby w stanie funkcjonować. Zdiagnozowano u niego także cukrzycę udarową. Ponadto podatnik w 2015 r. został dotkliwie pobity, co dodatkowo pogorszyło jego stan zdrowia. Pozostaje pod opieką kliku poradni, w tym nieurologicznej i psychiatrycznej. W ostatnim czasie był kilkakrotnie hospitalizowany. Obecnie oczekuje na operację na otwartym sercu. Podatnik nie posługuje się językiem polskim. Jego centrum życiowe, rodzinne, zawodowe przez lata koncentrowało się poza [...]. Zna zaledwie kilka zwrotów w języku polskim. Natomiast organy podatkowe przed wydaniem ostatecznej decyzji z dnia [...] lipca 2014 r. nie pouczyły go o prawie do domagania się tłumacza, aby mógł należycie bronić swoich praw. Nie rozumiał czego dotyczy prowadzone postępowanie podatkowe, wątpliwości organów podatkowych. Jego oświadczenia i wyjaśnienia były zapisywane przez pracowników organów podatkowych niezgodnie z ich treścią. Także żona podatnika jest osobą starszą, a dodatkowo schorowaną. Leczy się z powodu depresji i wstrząśnienia mózgu. Z uwagi na powyższe dolegliwości, a w szczególności okresowo powracającą depresję, nie była w stanie każdorazowo odebrać korespondencję, także od organów podatkowych i przekazać ją mężowi. W następstwie wszystkich wymienionych okoliczności podatnik nie mógł wziąć udziału w prowadzonym postępowaniu podatkowym, zakończonym w 2014 r., z winy organu podatkowego. Nie miał jakiejkolwiek realnej możliwości podjęcia działań mających na celu obronę swoich praw. Stan faktyczny sprawy został ustalony na podstawie wadliwego i niepełnego materiału dowodowego, z rażącym naruszeniem obowiązujących przepisów prawa, a zwłaszcza art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Podatnik jedynie podpisywał pisma, które sporządzała jego żona. Nie był bowiem w stanie racjonalnie ocenić swojego położenia i podjąć działań, które pozwoliłyby rzetelnie i wszechstronnie wyjaśnić całą sprawę, wszystkie istotne kwestie. Część przesyłek od organów podatkowych nadal jest zamknięta lub schowana. O decyzji organu z dnia [...] lipca 2014 r. podatnik dowiedział się dopiero w dniu 27 czerwca 2016 r., kiedy jego żona odebrała zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego w celu przymusowego wykonania ostatecznego rozstrzygnięcia organu. Zdaniem organu, wniosek podatnika o wznowienie postępowania podatkowego jest spóźniony. Zgodnie z art. 241 § 2 pkt 1 o.p wznowienie postępowania podatkowego z przyczyny określonej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. jest dopuszczalne tylko na wniosek strony wniesiony w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji ostatecznej. W realiach rozpatrywanej sprawy termin ten należy liczyć od dnia 1 sierpnia 2014 r., kiedy decyzja organu z dnia [...] lipca 2014 r. została doręczona do rąk A. D., żony podatnika wspólnie z nim zamieszkującej, działającej jednocześnie jako jego pełnomocnik. Zatem ustawowy termin na wystąpienie z żądaniem wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją z dnia [...] lipca 2014 r., z powołaniem się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p., upłynął w rozpatrywanej sprawie z dniem 1 września 2014 r. W zaistniałej sytuacji należało więc wydać decyzję odmawiającą wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 243 § 3 o.p. Dodatkowo organ zwrócił uwagę na sprzeczność zawartą w argumentacji podatnika, w której, z jednej strony, wywodzi o odebraniu przez żonę przesyłki dotyczącej postępowania egzekucyjnego, z drugiej zaś, o licznej korespondencji od organów podatkowych, która wciąż pozostaje zamknięta i schowana. Ponadto, co istotne, podatnik nie kwestionuje faktu, że w dniu 1 sierpnia 2014 r. A. D. -S., jako jego domownik i pełnomocnik, otrzymała korespondencję zawierającą decyzję organu z dnia [...] lipca 2014 r. Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu. Domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i zasądzenia od organu na jego rzecz kosztów postępowania sądowego. Zarzucił naruszenie: - art. 233 § 1 o.p przez utrzymanie w mocy niezgodnej z prawem decyzji organu z dnia [...] września 2016 r.; - art. 241 § 2 pkt 1 o.p. z powodu wadliwego przyjęcia, że miesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w okolicznościach analizowanej sprawy należy liczyć już od doręczenia decyzji z dnia [...] lipca 2014 r., nie zaś od dnia, w którym podatnik faktycznie powziął wiadomość o treści zawartego w niej rozstrzygnięcia podatkowego; - art. 12, art. 121 § 1 w zw. z art. 124, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § pkt 6, § 4 o.p. przez przyjęcie, że dzień doręczenia decyzji organu z dnia [...] lipca 2014 r. był jednocześnie dniem, w którym podatnik uzyskał wiedzę o treści zawartego w niej rozstrzygnięcia; nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego na okoliczność stanu zdrowia podatnika i realnej możliwości jego udziału w postępowaniu podatkowym prowadzonym w 2014 r.; w następstwie dowolną odmowę wznowienia postępowania podatkowego, w którym podatnik nie brał udziału bez własnej winy. W uzasadnieniu skargi podatnik raz jeszcze nawiązał do okoliczności i toku argumentacji przedstawionych we wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. Podkreślił, że termin przewidziany w art. 241 § 2 pkt 1 o.p. należy liczyć nie od dnia, w którym mógł dowiedzieć się o wydaniu decyzji ostatecznej, ale od dnia, w którym faktycznie uzyskał wiedzę o treści przyjętego w niej rozstrzygnięcia podatkowego. Konsekwentnie koncentrował swoje wywody na złym stanie zdrowia, na swoim wieku, na nieznajomości języka polskiego, co - jeśli wszystkie te okoliczności połączyć - wykluczyło jego rzeczywisty udział w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną z dnia [...] lipca 2014 r., z przyczyn całkowicie od niego niezależnych. Z tych powodów, w przekonaniu podatnika, jego żądanie wznowienia postępowania podatkowego jest w pełni uzasadnione. Organ, odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W niniejszej sprawie spór podatnika z organem sprowadza się do zagadnienia od kiedy należy liczyć ustawowy termin jednego miesiąca, w którym zainteresowany podatnik ma prawo złożyć wniosek o wznowienie postępowania podatkowego z powołaniem się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. W myśl zapatrywania organu, momentem wyznaczającym początek terminu przewdzianego w art. 241 § 2 pkt 1 o.p. był dzień, w którym A. D. -S. odebrała korespondencję z decyzją organu z dnia [...] lipca 2014 r. Z kolei w przekonaniu podatnika, dopiero w dniu [...] czerwca 2016 r. dowiedział się o wydaniu decyzji objętej wnioskiem o wznowienie, bowiem w tej dacie jego żona otrzymała zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego w celu przymusowego wykonania rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji organu z dnia [...] lipca 2014 r. W ocenie sądu, w tym sporze, uwzględniając obowiązujący stan prawny, należy zgodzić się z organem. Przede wszystkim wymaga przypomnienia, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Natomiast stosownie do art. 241 § 1 o.p. wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Następnie art. 241 § 2 pkt 1 tej ustawy stanowi, że wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Według zaś art. 243 o.p. w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (§ 1). Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (§ 2). Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji (§ 3). Podkreślić przy tym trzeba, że powyższe regulacje prawne dotyczą nadzwyczajnego postępowania podatkowego, które ma charakter szczególny i należy dostrzegać jego odrębność oraz zdecydowanie węższy zakres w stosunku do zwykłego postępowania wymiarowego, zakończonego ostateczną decyzją. Prowadzenie nadzwyczajnego postępowania podatkowego stanowi odstępstwo od podstawowej zasady rządzącej postępowaniem podatkowym, zawartej w art. 128 o.p., stanowiącej o trwałości (stabilności) decyzji ostatecznych. Zgodnie z tym przepisem decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Mogą one być weryfikowane wyłącznie w ramach jednego z nadzwyczajnych trybów postępowania podatkowego. W przeciwieństwie do zwykłego postępowania wymiarowego, przedmiotem nadzwyczajnego trybu, jakim jest wznowienie postępowania podatkowego, pozostaje w pierwszej kolejności ustalenie czy dotychczasowa decyzja, objęta wznowieniem, została wydana przy kwalifikowanym naruszeniu prawa ujętym w zamkniętym katalogu podstaw wznowienia, określonym w art. 240 § 1 o.p. Dopiero stwierdzenie jednej z podstaw wznowienia postępowania podatkowego uprawnia organ podatkowy do ponownego orzekania co do istoty sprawy i tylko w granicach istniejącej podstawy wznowienia, co znajduje wyraz w wydaniu decyzji o treści wymienionej w art. 245 § 1 o.p. Istotne jest przy tym, że w związku z zasadą trwałości decyzji ostatecznej nadzwyczajne postępowania podatkowe mogą być wdrażane wyłącznie w sytuacjach ściśle określonych przez ustawodawcę. Przechodząc do istoty sporu podatnika z organem należy w pierwszej kolejności zauważyć, że podatnik domagał się wznowienia postępowania podatkowego na podstawie przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Poza sporem pozostawała okoliczność, że decyzja organu z dnia [...] lipca 2014 r. została doręczona w dniu 1 sierpnia 2014 r. do rąk A. D., małżonki podatnika wspólnie z nim zamieszkującej, działającej jednocześnie jako jego pełnomocnik w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z jednoznacznie brzmiącym art. 241 § 2 pkt 1 o.p. miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego na podstawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. rozpoczyna bieg od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Niewątpliwie zatem, w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego, w dniu doręczenia decyzji organu z dnia [...] lipca 2014 r. małżonkowie S. powzięli wiadomość nie tylko o wydaniu tej decyzji, ale również o jej treści. Z punktu widzenia art. 241 § 2 pkt 1 o.p. nie ma żadnego znaczenia czy podatnik bądź jego pełnomocnik chcieli zapoznać się z doręczoną decyzją, czy otworzyli otrzymaną korespondencję, czy też nie. Ważne jest, że otrzymując egzemplarz decyzji organu z dnia [...] lipca 2014 r. obiektywnie istniała możliwość zapoznania się z treścią rozstrzygnięcia organu i motywami przyjętymi u jego podstaw. Powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji, do którego nawiązuje art. 241 § 2 pkt 1 o.p., nie może być utożsamiane z chwilą, w której strona postępowania podatkowego czy jej pełnomocnik zechciał ją przeczytać i kiedy. Na potrzeby liczenia terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 o.p. zasadnicze znaczenie ma więc bezsporny fakt otrzymania decyzji organu, który z istoty rzeczy, przy racjonalnym postępowaniu podatnika i jego pełnomocnika, oznacza powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji. W dacie doręczenia decyzja wchodzi przecież do obrotu prawnego, zgodnie z art. 211 i art. 212 o.p. Podsumowując, w dacie doręczenia decyzji strona postępowania podatkowego uzyskuje wiedzę o wydaniu decyzji określonej treści. O takim właśnie zdarzeniu mówi art. 241 § 2 pkt 1 o.p. na potrzeby rozpoznania początku miesięcznego terminu, w którym ustawodawca daje prawo do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w oparciu o art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Zaistniały więc podstawy faktyczne i prawne do przyjęcia, jak to uczynił organ w kontrolowanej decyzji, że miesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego upłynął podatnikowi w realiach analizowanej sprawy w dniu 1 września 2014 r. Tymczasem podatnik wystąpił z takim wnioskiem dopiero w lipcu 2016 r. (według daty nadania widniejącej na stemplu pocztowym był to 27 lipca 2016 r.). Słusznie więc organ ocenił, że omawiany wniosek podatnika jest spóźniony, co w następstwie uzasadniało zastosowanie art. 243 § 3 o.p. i wydanie decyzji odmawiającej wznowienia postępowania podatkowego (por. też orzeczenie w sprawie sygn. II FSK 1835/10 dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Dla dopełnienia oceny prawnej należy zauważyć niespójność w wywodach pełnomocnika podatnika. Twierdził bowiem, że otrzymanej korespondencji podatnik nie otwierał i chował ją z uwagi na stan zdrowia. Jednak pomija przy tym, że decyzję organu z dnia [...] lipca 2014 r. odebrał nie podatnik, ale jego żona, bezspornie jako pełnomocnik podatnika i jednocześnie domownik. Z kolei wywód o tym, że żona podatnika, otrzymując zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego w 2016 r. miała jednocześnie dowiedzieć się o wydaniu decyzji z dnia [...] lipca 2014 r. i przekazać tę wiedzę podatnikowi, potwierdza jedynie stanowisko organu. Oznacza bowiem, że doręczenie korespondencji od organu, obiektywnie rzecz biorąc, było równoznaczne z powzięciem wiadomości o jej zawartości, a więc także o wydaniu decyzji określonej treści już w dniu 1 sierpnia 2014 r. W kontekście argumentacji pełnomocnika podatnika nie sposób również nie zauważyć, że nim doszło do wydania decyzji z dnia [...] lipca 2014 r. podatnik powoływał się w postępowaniu wymiarowym na zły stan zdrowia, podeszły wiek i słaby kontakt z [...]. Do tych kwestii bowiem organ odnosił się w motywach ww. decyzji, odpowiadając na zarzuty podatnika formułowane w odwołaniu. Jednak należy wyjaśnić podatnikowi, że dla wyniku niniejszej sprawy nie mają znaczenia powody niezachowania terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 o.p. Rozstrzygający jest natomiast obiektywny stan rzeczy, w którym w dniu 1 sierpnia 2014 r. pełnomocnik podatnika - jego żona otrzymała decyzję organu z dnia [...] lipca 2014 r., co było równoznaczne z powzięciem wiadomości o jej wydaniu oraz o jej treści, na potrzeby ustalenia od kiedy zaczął biec ustawowy miesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego, opartego na przesłance wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Z powodów omówionych wyżej niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016.718 ze zm.).