I SA/Lu 328/00

Zawarcie pomiędzy spółką z ograniczoną odpowiedzialnością a członkiem jej zarządu będącym zarazem udziałowcem spółki umowy o pracę z naruszeniem art. 203 Kh, daje podstawę do uznania, że członek zarządu spółki nie jest pracownikiem i skutkuje wyłączeniem wypłaconego wynagrodzenia z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w L., po rozpoznaniu odwołania "C." Spółki z o.o. w L., uchyliła w całości decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w L. z dnia 31 stycznia 2000 r. określającą podatek dochodowy od osób prawnych za 1998 r. /5 maja - 31 grudnia/ w kwocie 45.409 zł, w tym zaległość podatkową w kwocie 31.097 zł i określiła wysokość podatku w kwocie 45.367 zł, zaległość podatkową w kwocie 31.055 zł. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa wyjaśniła, że zwiększenie wymiaru podatku w stosunku do wynikającego z zeznania Spółki było skutkiem nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków na wynagrodzenie Prezesa Zarządu - jedynego udziałowca Spółki w kwocie 76.989,07 zł, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./, wydatków na koszty delegacji służbowych pracowników odrębnego przedsiębiorstwa - Hurtowni Farmaceutycznej "L." w kwocie 1.013,29 zł, wydatków za usługi telefoniczne, na zakup paliwa, usługę mycia samochodu i dzierżawę linii telefonicznej w łącznej kwocie 7.760,59 zł, na podstawie art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, jako dotyczących środków trwałych stanowiących własność Hurtowni Farmaceutycznej "L." i udokumentowanych dowodami wystawionymi na rzecz Hurtowni. W ocenie Izby, argumentem pozwalającym na wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Hurtownię Farmaceutyczną Henryka P. nie była okoliczność, jaką wskazywał Inspektor, iż poniesione wydatki dotyczyły okresu przed 5 maja 1998 r., gdy Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, bowiem od daty rejestracji była podmiotem prawnopodatkowym, lecz okoliczność, że wydatki te związane były z osobami działającymi na rzecz hurtowni i majątkiem hurtowni, który dopiero z dniem 4 maja 1998 r. wniesiony został aportem do Spółki "L.". Z tego względu, przed tą datą stanowiły koszt uzyskania przychodu Hurtowni i tak też zostały udokumentowane. Za koszt uzyskania przychodu uznała Izba wydatek w kwocie 117,69 zł poniesiony przez Spółkę przed 5 maja 1998 r., stąd w swej decyzji zmniejszyła dochód podlegający opodatkowaniu i wymiar podatku. Izba podtrzymała argumentację Inspektora, że umowa o pracę pomiędzy Spółką i Prezesem Zarządu zawarta została wbrew wymogom art. 203 Kh, bowiem Dorota P. nie miała pełnomocnictwa Rady Nadzorczej Spółki do zawarcia przedmiotowej umowy, a tym samym wydatki z umową tą związane nie pomniejszały przychodu stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 38 cytowanej ustawy. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka "L." wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 203 Kh, bowiem Dorota P. jako przewodnicząca Rady Nadzorczej miała umocowanie do zawarcia umowy o pracę z Prezesem Zarządu, naruszenie art. 15 ust. 1 cyt. ustawy przez nieuznanie kosztów ponoszonych w kwietniu 1998 r. środkami i siłami Hurtowni Farmaceutycznej na rzecz Spółki jako jej kosztów organizacyjnych oraz naruszenie art. 10 Kpa przez pozbawienie Spółki czynnego udziału w postępowaniu. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem. Skarżąca Spółka nie sprecyzowała zarzutu o pozbawieniu jej udziału w postępowaniu poprzedzającym wydane w sprawie decyzje, lecz zauważyć należało, że pełny materiał dowodowy stanowiący podstawę merytorycznej oceny dokonywanej na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgromadzony został w toku kontroli skarbowej, przy czynnym udziale Spółki i wykorzystaniu uprawnień wynikających z art. 22 ust. 2 i art. 23 ustawy o kontroli skarbowej /Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572/. Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy wyłączono z kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz udziałowców nie będących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów. Zawarcie pomiędzy Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością a członkiem jej Zarządu będącym zarazem udziałowcem Spółki, umowy o pracę z naruszeniem art. 203 Kh, daje podstawę do uznania, że członek Zarządu Spółki nie jest pracownikiem i skutkuje wyłączeniem wypłaconego wynagrodzenia z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy. Organy rozpoznające niniejszą sprawę zasadnie wskazały, że Rada Nadzorcza występuje jako organ kolegialny osoby prawnej i dla skuteczności jej działań reprezentowana być musi przez wszystkich członków. Ponadto zauważyć należało, że umowa o pracę zawarta w imieniu jednoosobowej Spółki z o.o. z jej Prezesem, przez Radę Nadzorczą wybraną dla dokonania tej czynności przez zebranie wspólników, w skład którego wchodził on jako jedyny wspólnik, jest faktycznie umową zawartą "z samym sobą", gdyż związane jest z występowaniem jednej osoby fizycznej w kilku rolach równocześnie - jedynego wspólnika, Prezesa Zarządu i pracownika Spółki, co świadczy o pozorności tej czynności zmierzającej do obejścia art. 16 ust. 1 pkt 38 cytowanej ustawy. Odnośnie do zakwestionowanych jako koszty uzyskania przychodów Spółki wydatków poniesionych, jak stwierdza skarga "siłami i środkami" firmy Hurtownia Farmaceutyczna Henryka P., zasadnie Izba Skarbowa podniosła, że w świetle art. 15 ust. 1 cyt. ustawy niezbędnym było wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodem Spółki, a tym samym wykazanie, że wykorzystywanie środków trwałych innego podmiotu gospodarczego odbywało się na podstawie tytułu prawnego do tychże środków, tym bardziej, iż dokumentacja źródłowa wskazywała poniesienie tych wydatków przez firmę Hurtownia Farmaceutyczna. Z tych względów, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, orzeczono jak w sentencji.