I SA/Lu 335/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz, WSA Ewa Kowalczyk (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 lipca 2017 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy D. z dnia [...] nr [...] Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...] stycznia 2017r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ("Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ drugiej instancji") po rozpatrzeniu odwołania A. M. ("podatniczka", "skarżąca") utrzymało w mocy nakaz płatniczy nr [...] z [...] sierpnia 2016r. Wójta Gminy [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie [...]zł za 2015 r. W uzasadnienia wydanej decyzji i akt sprawy wynika, że decyzją z [...] sierpnia 2016 r. organ pierwszej instancji ustalił łączne zobowiązanie pieniężne w zakresie podatku rolnego i leśnego za 2015 r. w podanej wysokości dla współwłaścicieli nieruchomości J. P., A. M., K. K. i M. W.. Podstawą wymiaru podatku rolnego były grunty rolne o powierzchni 0,21 ha (0,0315 ha przeliczeniowe). Jego wysokość ustalono na 0 zł. Podstawą wymiaru podatku leśnego była powierzchnia lasu 0,8600 ha. Wysokość podatku ustalono na 36 zł. Od powyższej decyzji podatniczka złożyła odwołanie zarzucając nieprecyzyjność przepisów prawa, brak wskazania publikatorów aktów prawnych wymienionych w nakazie płatniczym, nie rozliczenie zobowiązania na poszczególnych współwłaścicieli, wadliwe pouczenie i określenie terminu do uiszczenia należności, twierdziła również, że decyzje nie powinny być wydane w formie nakazu płatniczego tylko w formie decyzji korygujących uprzednio wydane nakazy płatnicze. W uzasadnieniu odwołania wyjaśniła, że poprzednie konto podatkowe [...] zostało zlikwidowane w maju 2013 r. o czym nie została poinformowała, nadto twierdziła, że w 2014 r. bez nakazu wpłaciła [...] zł, natomiast w 2015 r. bezskutecznie dopominała się wystawienia nakazu płatniczego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło zarzutów skarżącej i utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyjaśniono, że wymiaru podatku w formie łącznego zobowiązania pieniężnego nastąpił zgodnie z art. 6 c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm.) dalej: "u.p.r.". W myśl tego przepisu osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 6a ust. 6a i 10a stosuje się odpowiednio. Dalej organ wyjaśnił, że łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę. Organ wskazał, że stan faktyczny dotyczący przedmiotu opodatkowania i podmiotów zobowiązanych do uiszczenia zobowiązania podatkowego ustalono na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w [...] z [...] marca 2012 r. sygn. akt [...] [...] o stwierdzeniu nabycia spadku, zgodnie z którym ustalono podatników na których ciąży obowiązek podatkowy, wypisu z ewidencji gruntów oraz informacji w sprawie podatku rolnego i podatku leśnego sporządzonej [...] lipca 2016 r. przez jednego ze współwłaścicieli. Wysokość zobowiązania podatkowego została określona na podstawie art. 4 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 465 ze zm.) dalej: "u.p.l.", który stanowi, że podatek leśny od 1 ha, za rok podatkowy wynosi, (z zastrzeżeniem ust. 3), równowartość pieniężną 0,220 m3 drewna, obliczaną według średniej ceny sprzedaży drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy (średnia cena sprzedaży drewna - zgodnie z Komunikatem Prezesa GUS z 20 października 2014r. M.P. z 2014 r. poz. 955). W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca wniosła o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi wskazała, że przepisy rozporządzenia prezesa rady ministrów przytoczone w nakazach płatniczych są nieprawidłowe, podatek powinien był rozliczony na poszczególnych współwłaścicieli oraz podano błędne terminy zapłaty podatku. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje. Skarga podlega uwzględnieniu, jednak z innych powodów niż wskazane w jej uzasadnieniu. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, zarówno pod kątem zgodności z prawem materialnym jak i z prawem procesowym. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to obowiązek sądu wzięcia z urzędu pod uwagę stwierdzonych naruszeń prawa, które nie zostały podniesione w skardze, zwłaszcza gdy ich skutkiem jest podstawa do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przeprowadzona przez sąd w granicach sprawy kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że zaskarżona decyzja jak też poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały wydane z naruszeniem przepisu art. 6c ust. 1 u.p.r. Zgodnie z tym przepisem osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Z powyższego wynika, że łączne zobowiązanie pieniężne mogą opłacać tylko podatnicy podatku rolnego, którzy płacą ponadto podatek od nieruchomości albo podatek leśny lub oba te podatki. Nie mogą zatem opłacać łącznego zobowiązania pieniężnego podatnicy płacący tylko jeden z tych podatków. Podatnikom tym należy wystawić i doręczyć "normalną" decyzję wymierzającą podatek rolny lub od nieruchomości (por. wyrok NSA z 30 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 397/13). Z ustalonego przez organy i przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia stanu faktycznego wynika, że decyzją w formie nakazu płatniczego określono łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r., którym objęto grunty rolne oraz las będące we współwłasności osób wymienionych w nakazie płatniczym, w tym skarżącej. Z zaskarżonej decyzji wynika jednocześnie, iż użytki rolne, które ujęto w nakazie płatniczym to grunty rolne klasy V, które na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. podlegają zwolnieniu z opodatkowania. W tej sytuacji nie było podstaw do wymierzenia podatku w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 6c ust. 1 u.p.r. W myśl tego przepisu organ podatkowy posiada kompetencję do wydania nakazu płatniczego w formie decyzji tylko wówczas, gdy na osobach fizycznych po pierwsze ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości, lub leśnego, albo obydwu tych podatków, a po drugie, gdy można ustalić z tych tytułów wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. Zgodnie bowiem z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) dalej: "Ordynacja podatkowa", obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6a ust. 1 oraz ust. 2 u.p.r.). W myśl art. 4 ust. 1 u.p.r. podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego; dla pozostałych gruntów - liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące m.in. właścicielami gruntów, posiadaczami samoistnymi gruntów, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, po spełnieniu określonych w ustawie warunków (art. 3 ust. 1. u.p.r.). W świetle natomiast art. 12 ust. 1. pkt 1 u.p.r., zwalnia się od podatku rolnego m.in. użytki rolne klasy V, VI i VIz oraz grunty zadrzewione i zakrzewione ustanowione na użytkach rolnych. Analizując powyższe przepisy oraz stan faktyczny wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie co prawda powstaje obowiązek podatkowy w podatku rolnym, ponieważ grunty rolne, których skarżąca jest współwłaścicielem sklasyfikowane zostały jako grunty rolne klasy V, lecz przewidziane w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. zwolnienie podatkowe dla gruntów rolnych między innymi klasy V powoduje, że nie dochodzi do powstania zobowiązania podatkowego w podatku rolnym, przez które zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej należy rozumieć wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Taka sytuacja spowodowała, że w stosunku do skarżącej powstało zobowiązanie podatkowe jedynie w zakresie podatku leśnego, natomiast nie powstało zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku rolnego czy podatku o podatkach i opłatach lokalnych. W konsekwencji nie zaistniały przesłanki do określenia łącznego zobowiązania. Za nieuzasadnione należało natomiast uznać zarzuty podniesione w skardze. Wbrew zapatrywaniom skarżącej, żaden z przepisów prawa nie pozwala na dokonywanie podziału kwoty należności podatkowych na części odpowiadające udziałom we współwłasności poszczególnych współwłaścicieli. Przepis art. 2 ust. 4 u.p.l. stanowi jednoznacznie o solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli za te należności. W pozostałym zakresie twierdzenia skarżącej nakierowane są zasadniczo na krytykę organizacji pracy organów podatkowych i nie dotyczą zagadnień, które mogłyby być istotne z punktu widzenia norm określających elementy konstrukcyjne i zasady wymiaru podatku leśnego. Mając jednak na uwadze dostrzeżone przez sąd naruszenie prawa materialnego co do formy działania organu przy określeniu podatku leśnego, którego usunięcie nie byłoby możliwe bez uchylenia także decyzji organu pierwszej instancji, podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a oraz art. 135 p.p.s.a. sąd uchylił zaskarżoną decyzje oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Należy dodać, że skarżąca będąc pouczona o treści przepisu art. 210 § 1 p.p.s.a. (wezwanie doręczone [...] kwietnia 2017 r., k. 7 i 8 akt sądowych) nie złożyła wniosku o zwrot kosztów postępowania dlatego sąd mimo uwzględnienia skargi nie orzekł o zwrocie na jej rzecz kosztów postępowania.