I SA/Lu 338/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2008 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Komunikacji Samochodowej "W." SA na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w części uchylającej decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] Nr [...] w części określającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 r. oraz odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] II. oddala skargę w pozostałej części III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz Przedsiębiorstwa Komunikacji Samochodowej "W." SA kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Uzasadnienie. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Nr rep. [...], po rozpatrzeniu odwołania A. w K. od decyzji Burmistrza z dnia [...], Nr [...], w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2006, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu I instancji w części określającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 rok i odmówiło stwierdzenia nadpłaty w kwocie zł 4094,00, w pozostałej zaś części decyzję organu I instancji utrzymało w mocy. Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, iż A. wystąpiło z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok w odniesieniu do nieruchomości położonych w K. przy ul.[...] i przy ul.[...], powołując się na pogląd prawny wyrażony w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 roku, sygn.akt I SA/Ol 582/06, iż drogi wewnętrzne w rozumieniu ustawy o drogach publicznych korzystają z wyłączenia od opodatkowania zgodnie z art.2 ust.3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku i podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. Nr 121 z 2006r., poz.844 ze zm.; do dnia 6 lipca 2007 roku – Dz.U. Nr 9 z 2002r., poz.84 ze zm./, zwanej dalej "upol". Wymienioną wyżej decyzją z dnia [...], po ponownym rozpatrzeniu sprawy w wyniku uchylenia uprzednio wydanej w sprawie decyzji przez organ odwoławczy, Burmistrz określił A. w K., zwanemu dalej "Przedsiębiorstwem", nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 rok w kwocie zł 4094,00 w odniesieniu do nieruchomości położonej w K. przy ul.[...], składającej się z działek gruntu nr [...] i nr [...], oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w przedmiotowym podatku za nieruchomość położoną w K. przy ul.[...], stanowiącą działkę gruntu nr [...]. Organ stwierdził, że powołane przez stronę orzeczenie dotyczy stanu faktycznego odmiennego od istniejącego w sprawie niniejszej, a jednocześnie potwierdza, iż zasadnicze znaczenie dla potrzeb wymiaru podatku mają dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym, opierając się na danych wynikających z tej ewidencji, informacjach złożonych przez podatnika, wyjaśnieniach Starostwa Powiatowego w K., opinii biegłego oraz oględzinach nieruchomości, organ ustalił, że działki przy ul.[...] nr [...] i nr [...] są placami przed dworcem autobusowym, a więc stanowią drogi wewnętrzne, natomiast działka przy ul.[...] nr [...], oznaczona w ewidencji symbolem "Bi", mieści zaplecze techniczne i bazę Przedsiębiorstwa, a zatem nie stanowi drogi wewnętrznej i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. We wniesionym odwołaniu Przedsiębiorstwo ponownie odwołało się do poglądu prawnego wyrażonego w wyroku powołanym we wniosku i stwierdziło, że sporny podatek uiszczony został nienależnie, bowiem w 2006 roku nie podlegały opodatkowaniu drogi wewnętrzne /podlegały one zwolnieniu/. Wniosło o uchylenie decyzji organu I instancji w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty i przekazanie sprawy w tym zakresie organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Rozpatrując sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło na wstępie, iż kwestią sporną w sprawie jest, czy wymienione we wniosku o stwierdzenie nadpłaty działki gruntu, sklasyfikowane i oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Ti" /tereny komunikacyjne inne/ oraz "Bi" /tereny zabudowane inne/ były w 2006 roku wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art.2 ust.3 pkt 4 upol, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanym związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Za bezsporne uznało przy tym, iż zwolnieniu na podstawie tego przepisu podlegały zarówno drogi publiczne, jak i wewnętrzne. Dalej Kolegium stwierdziło, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami o charakterze gruntu przesądza zapis w ewidencji gruntów i budynków, bowiem stosownie do art.21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne /Dz.U. Nr 240 z 2005r., poz.2027 ze zm./ podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w tej ewidencji. Zatem podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony w ewidencji, nawet jeśli nie odpowiada on stanowi faktycznemu. Dane te mają jednocześnie walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art.194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U.Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm./, w związku z czym organy podatkowe nie mogą tego dowodu pominąć lub samodzielnie kwestionować klasyfikacji gruntu na podstawie definicji ustawowych lub ustaleń faktycznych. Organ odwoławczy wyjaśnił, że ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z ewidencji gruntów i budynków oraz dodatkowych wyjaśnień Starostwa Powiatowego w K. wynika, iż strona jest użytkownikiem wieczystym działek gruntu nr [...] i nr [...], sklasyfikowanych jako tereny komunikacyjne inne o symbolu "Ti", oraz działki gruntu nr [...], sklasyfikowanej jako tereny zabudowane inne o symbolu "Bi". Zgodnie zaś z załącznikiem nr 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie ewidencji gruntów i budynków /Dz.U. Nr 38, poz.454/, zwanego dalej "rozporządzeniem", do terenów zabudowanych innych zalicza się grunty zajęte pod budynki i urządzenia związane z administracją, służbą zdrowia, handlem, kultem religijnym, rzemiosłem, usługami, nauką, oświatą, kulturą i sztuką, wypoczynkiem, łącznością itp., czynne cmentarze, grzebowiska zwierząt oraz inne grunty zabudowane, niewymienione w pkt 1 i 2 części 3 załącznika, natomiast do terenów komunikacyjnych innych zalicza się grunty zajęte pod porty lotnicze i inne budowle oraz urządzenia służące komunikacji lotniczej, urządzenia portowe, przystanie, obiekty i budowle służące komunikacji wodnej, naziemne obiekty, budowle i urządzenia górskich kolei linowych, torowiska tramwajowe poza pasami ulic i dróg, a także obiekty i urządzenia związane z komunikacją miejską, urządzone parkingi poza lasami państwowymi, dworce autobusowe, wały ochronne wód przystosowane do ruchu kołowego. Skoro przedmiotowe działki nie zostały sklasyfikowane i oznaczone w ewidencji jako drogi /"dr"/ zgodnie z § 68 ust.3 pkt 7 lit.a/ rozporządzenia, to nie korzystają one ze zwolnienia przewidzianego w przepisach upol. Brak jest więc podstaw do stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości na podstawie art.72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie, zdaniem organu odwoławczego, w zaistniałej sytuacji decyzja organu I instancji stwierdzająca nadpłatę rażąco narusza prawo, tj. art.2 ust.3 pkt 4 upol, co powoduje konieczność wyeliminowania jej w tej części z obrotu prawnego. Zakaz reformationis in peius /art.234 Ordynacji podatkowej/ nie ma w tym przypadku zastosowania. W skardze na powyższą decyzję Przedsiębiorstwo wniosło o jej uchylenie i zarzuciło, iż wydana ona została z naruszeniem art.2 ust.3 pkt 4 upol /polegającym na przyjęciu, iż pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami handlowymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu drogowego, określone w art.2 ust.4 pkt 4 upol, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości z tego powodu, iż nie zostały sklasyfikowane jako drogi/ oraz z naruszeniem art.120, art.121 § 1 i art.234 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż uchylając uprzednio wydaną w sprawie decyzję organu I instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyraziło pogląd, iż przypisywanie ewidencji gruntów i budynków decydującej roli w zakresie stosowania wyłączenia, o którym mowa w art.2 ust.3 pkt 4 upol nie jest prawidłowe, a wskazania ewidencji mogą być podstawą do wymiaru i poboru podatków jedynie wtedy, gdy klasyfikuje ona kategorię gruntów wskazaną w ustawie. Wobec tego grunty oznaczone symbolem "Bi" i "Ti" mogą stanowić drogi wewnętrzne, ustalenia zaś, czy w stanie niniejszej sprawy sytuacja taka ma miejsce, dokonać miał organ I instancji ponownie rozpatrując sprawę. Realizując te zalecenia organ I instancji dokonał stosownych ustaleń i w decyzji z dnia 20 grudnia 2007 roku stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 rok w odniesieniu do działek zagospodarowanych jako dworzec autobusowy, odmówił natomiast stwierdzenia nadpłaty w odniesieniu do działki zagospodarowanej jako baza Przedsiębiorstwa. Jednak rozpatrując sprawę na skutek odwołania strony, które dotyczyło tylko odmowy stwierdzenia nadpłaty, organ odwoławczy diametralnie zmienił stanowisko i uznał, że tylko oznaczenie nieruchomości w ewidencji gruntów symbolem "dr" daje podstawę do zwolnienia z opodatkowania. Nie odniosło się przy tym do własnego poglądu wyrażonego uprzednio w tej samej sprawie, a nadto uchyliło z urzędu prawomocną decyzję mimo braku jej zaskarżenia i nie wskazało, na czym polega rażące naruszenie prawa przez organ I instancji. Ponadto strona wyraziła pogląd, iż nieruchomość stanowiąca dworzec autobusowy jest niewątpliwie drogą wewnętrzną w rozumieniu art.2 ust.3 pkt 4 upol. Pismem z dnia 14 lipca 2008 roku strona skarżąca poinformowała, iż z dniem 1 czerwca 2008 roku, w wyniku komercjalizacji, następcą prawnym Przedsiębiorstwa stało się Przedsiębiorstwo Komunikacji Samochodowej "B." S.A. w L., załączając na potwierdzenie tej okoliczności stosowny odpis z Krajowego Rejestru Sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem /art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm. i art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./ zauważyć na wstępie należy, iż - jak wskazano wyżej - przyczyną wystąpienia podatnika z żądaniem stwierdzenia nadpłaty było jego przekonanie, iż drogi wewnętrzne, zajmujące działki gruntu oznaczone numerami [...], [...] i [...], od których uiścił podatek od nieruchomości za 2006 rok, podlegają zwolnieniu od tego podatku na podstawie art.2 ust.3 pkt 4 upol, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. W związku z tym podnieść należy, iż przepisy upol nie zawierają definicji pojęć "pas drogowy" ani "droga", są one natomiast wyjaśnione w art.4 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych /Dz.U. Nr 204 z 2004r., poz.2086 ze zm.; obecnie – Dz.U. Nr 19 z 2007r., poz.115/. Biorąc pod uwagę, że art.2 ust.3 pkt 4 upol w przytoczonym wyżej brzmieniu wprowadzony został do porządku prawnego z mocy art.2 ustawy z dnia 14 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustawy /Dz.U. Nr 200, poz.1953/, która w art.1 pkt 3 nadała także nową treść art.4 ustawy o drogach publicznych, uwzględniając w nim, w szczególności, definicję pasa drogowego i drogi, a nadto ze względu na to, że ustawa o drogach publicznych jest podstawowym aktem prawnym regulującym kwestie związane z drogami i ich zarządzeniem, za uzasadnione uznać należy przyjęcie, iż wymienione pojęcia użyte zostały w art.2 ust.3 pkt 4 upol w takim znaczeniu, jakie nadaje im ustawa o drogach publicznych. Ta zaś ustawa stanowi w pkt 1 art.4, że pas drogowy to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą, a w pkt 2 tego artykułu - że droga jest to budowla wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiąca całość techniczno-użytkową, przeznaczona do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowana w pasie drogowym. Jednocześnie wskazać należy, iż - jak trafnie podniosło w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze– z mocy art.21 powołanej wyżej ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Oczywistym jest przy tym, że ewidencja ta stanowić może podstawę wymiaru podatków tylko w takim zakresie, w jakim dane istotne dla wymiaru podatków są w niej ujawniane. Do danych podlegających ujawnieniu w ewidencji gruntów i budynków należą, w szczególności, dane co do rodzaju użytków gruntowych /art.20 ust.1 pkt 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne i § 66-68 rozporządzenia/, przy czym – jak wynika z § 67 rozporządzenia - użytki te dzielą się na grupy: 1/ użytki rolne, 2/ grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, 3/ grunty zabudowane i zurbanizowane, 4/ użytki ekologiczne, 5/ nieużytki, 6/ grunty pod wodami oraz 7/ tereny różne, stosownie zaś do § 68 ust.3 rozporządzenia grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się na: tereny mieszkaniowe /symbol "B"/, tereny przemysłowe /"Ba"/, inne tereny zabudowane /"Bi"/, zurbanizowane tereny niezabudowane /"Bp"/, tereny rekreacyjno-wypoczynkowe /"Bz"/, użytki kopalne /"K"/ oraz tereny komunikacyjne, w tym drogi /symbol "dr"/, tereny kolejowe /"Tk"/ i inne tereny komunikacyjne /"Ti"/. Zaliczenia gruntów do poszczególnych użytków gruntowych dokonuje się zgodnie z załącznikiem nr 6 do rozporządzenia /§ 68 ust.6 rozporządzenia/, z którego wynika, iż do użytku gruntowego o nazwie "drogi" zalicza się grunty w granicach pasów drogowych dróg publicznych i dróg wewnętrznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych /Dz.U. Nr 204 z 2004r., poz.2086 ze zm./; w szczególności do dróg zalicza się grunty zajęte pod drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne, drogi w osiedlach mieszkaniowych, drogi dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych oraz do obiektów użyteczności publicznej, place postojowe i manewrowe przy dworcach kolejowych, autobusowych i lotniczych, portach morskich i rzecznych i innych oraz ogólnodostępne dojazdy do ramp wyładowczych i placów składowych, nie są natomiast drogami grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację poszczególnych nieruchomości. W świetle powyższego, skoro w ewidencji gruntów jako drogi /"dr"/ ujawniane są grunty w granicach pasów drogowych dróg publicznych i dróg wewnętrznych w rozumieniu przepisów ustawy o drogach publicznych, stosownie zaś do tej ustawy pasem drogowym jest wydzielony liniami granicznymi grunt /.../, w którym zlokalizowana jest droga i obiekty oraz urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą, to stwierdzić należy, iż – normatywnie - gruntowi określonemu jako pas drogowy w ustawie o drogach publicznych odpowiada wiernie użytek gruntowy o nazwie "drogi", o którym mowa w § 68 ust.3 pkt 7 lit.a/ rozporządzenia i pkt 7 lit.a/ części 3 załącznika nr 6 do rozporządzenia. Skoro podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a z ewidencji tej nie wynika, aby działki nr [...], [...] i [...] stanowiły grunty pasów drogowych dróg wewnętrznych w rozumieniu zarówno ustawy Prawo o ruchu drogowym, jak i upol, to brak jest podstaw do przyjęcia, iż działki te i umieszczone na nich budowle stanowiły, odpowiednio, pasy drogowe i /zlokalizowane w nich; por.: art.4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych/ drogi objęte zwolnieniem od opodatkowania na podstawie art.2 ust.3 pkt 4 upol. Podkreślić w tym miejscu należy, że organem właściwym do prowadzenia ewidencji gruntów i budynków jest starosta oraz że zmiana danych objętych ewidencją może być dokonana tylko przez ten organ, podstawą zaś takiej zmiany mogą być udokumentowane informacje przekazane przez właściciela gruntu lub inny podmiot zainteresowany albo decyzja właściwego organu /por.: art.7d pkt 1 i art.22 ust.1–3 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz § 45 ust.1 i 2 rozporządzenia /. Organ podatkowy nie jest właściwy do oceny, czy określony grunt stanowi pas drogowy w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, a tym samym czy stanowi on drogę w rozumieniu przepisów rozporządzenia. Zdaniem sądu, nie można również podzielić poglądu wyrażonego w skardze, iż uchylając decyzję organu I instancji w części obejmującej stwierdzenie nadpłaty organ odwoławczy działał z przekroczeniem swoich kompetencji i w odniesieniu do decyzji "prawomocnej". Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art.207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wydaje decyzję, która załatwia sprawę w całości, a nadto – wobec faktu, iż zaskarżona decyzja wydana została w postępowaniu wszczętym wnioskiem podatnika o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2006 w określonej kwocie – że stosownie do art.72 § 1 pkt 1 tej ustawy nadpłatą jest kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jeżeli zatem w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy ustali, iż nadpłata istnieje, jednak w kwocie niższej niż wskazywana przez stronę, winien wydać decyzję stwierdzającą nadpłatę w prawidłowej wysokości. W sprawie niniejszej, po rozpatrzeniu wniosku Przedsiębiorstwa o stwierdzenie nadpłaty w kwocie zł 16548,00 decyzją z dnia 20 grudnia 2007 roku organ I instancji stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie zł 4094,00, a także odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie zł 12454,00. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że ta druga część rozstrzygnięcia była zbędna. Uchybienie to ma jednak – zdaniem sądu - charakter jedynie redakcyjny i nie może być uznane za mające istotny wpływ na wynik sprawy /por.: art.145 § 1 pkt 1 lit.c/ powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Przez wniesienie odwołania od decyzji, o której mowa, podatnik zaskarżył rozstrzygnięcie całości sprawy co do jej istoty, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze uzyskało kompetencję do rozpatrzenia i rozstrzygnięcia tej sprawy. Zdaniem jednak Sądu zaskarżona decyzja w zakresie, w jakim uchyla decyzję organu I instancji w części określającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 rok i odmawia stwierdzenia nadpłaty w kwocie zł 4049,00, wydana została z naruszeniem art.234 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z uzasadnienie decyzji Burmistrza z dnia [...], Nr [...], organ ten ustalił, że działki gruntu nr [...] i [...] zajęte były w 2006 roku na drogi wewnętrzne, w konsekwencji czego stwierdził, że były one zwolnione od opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art.2 ust.3 pkt 4 upol oraz stwierdził nadpłatę w stosownej wysokości. Stwierdzenie nadpłaty nie zostało zatem spowodowane rażącym naruszeniem prawa podatkowego – art.2 ust.3 pkt 4 upol, lecz wynikało z ustaleń dokonanych w zakresie stanu faktycznego. Fakt, iż ustaleń, o których mowa, organ I instancji dokonał z pominięciem art.21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne i - w jego kontekście - treści ewidencji gruntów, nie daje podstaw do stwierdzenia, że decyzja tego organu wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Przedstawioną ocenę prawną uwzględni organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę. Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c/ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało uchylić zaskarżoną decyzję w części, w jakiej uchylono nią decyzję organu I instancji w części określającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 rok oraz odmówiono stwierdzenia nadpłaty w kwocie zł 4094,00. W pozostałym zakresie skarga, jako nieuzasadniona, podlegała oddaleniu na podstawie art.151 powołanej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art.200 i art.205 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.