I SA/Lu 341/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz (spr.), Sędziowie NSA Anna Kwiatek, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant st. sekr. sąd. Marta Ścibor, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2005 r. sprawy ze skargi P. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001 r. - oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania P. T. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], znak: [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu ww. decyzji wynika, iż podstawą zmiany rozliczenia podatku VAT przez organ I instancji stanowiły ustalenia kontroli, w czasie której stwierdzono: - nieprawidłowe dokumentowanie sprzedaży samochodów poprzez pomniejszenie uzyskanych od nabywców kwot należności, udokumentowanych wystawionymi fakturami VAT, o kwoty podatku od czynności cywilnoprawnych, określone w tych dowodach jako "opłata skarbowa", - nieuprawnionym zastosowaniu zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, określonego w § 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, - zawyżenie ceny zakupu samochodu Renault Laguna. W wyniku kontroli stwierdzono również brak wykazywania w składanych deklaracjach VAT-7 wartości sprzedaży zwolnionej z opodatkowania VAT. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej pełnomocnik strony wniósł o jej uchylenie z uwagi na nieprawidłowe rozlicznie podatku VAT przez przyjęcie ceny zakupu samochodu jak oceny jego nabycia, a tym samym naruszenie § 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. oraz zarzucił błędne stanowisko w kwestii braku podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży samochodów ciężarowych o ładowności wyższej niż 500 kg. Rozpatrując odwołanie organ podatkowy stwierdził, że zakresem podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej pozostawał skup samochodów używanych w celu dalszej ich odsprzedaży. Transakcje sprzedaży samochodów były zawierane z osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej, z podatnikami VAT oraz podmiotami gospodarczymi nie będącymi podatnikami podatku VAT i zostały udokumentowane fakturami VAT. W ocenie organu odwoławczego ustalenia kontroli wskazały na naruszenie art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1991 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co uprawniało organ podatkowy, na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy o VAT, do określenia podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości. Powołując treść art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzono, że obrotem jest kwota należna, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Z kolei z treści art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania m.in. dla agenta, komisanta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze stanowi kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonane usługi, zmniejszona o kwotę podatku. Ponadto wskazano, że odsprzedaż używanych samochodów osobowych oraz innych samochodów o ładowności do 500 kg, dokonywana przez podatników, którzy nie byli użytkownikami tych samochodów objęta była zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów § 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w części przewyższającej kwotę podatku obliczoną od różnicy pomiędzy ceną sprzedaży a ceną nabycia. Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów opodatkowaniem podatkiem VAT z zastosowaniem stawki w wys. 22 % podlega różnica pomiędzy ceną sprzedaży samochodu a ceną jego nabycia. Zdaniem organu odwoławczego bez znaczenia pozostaje podnoszony w odwołaniu fakt opłacania przez podatnika 2 % podatku od czynności cywilnoprawnych przy zakupie oraz sprzedaży samochodu nazwanego przez podatnika "opłata skarbowa", bowiem zgodnie z przepisami ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 956 ze zm.) nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności opodatkowana jest podatkiem VAT lub jest z niego zwolniona (z wyjątkami nie mającymi zastosowania w sprawie). Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutu odwołania dotyczącego naruszenia przez organ I instancji § 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia, wskazując, że w toku dodatkowego postępowania wyjaśniającego ustalono, że ładowność przedmiotowego samochodu Fort Transit wynosiła 1160 kg. Odnosząc się do pisma pełnomocnika strony z dnia 25 maja 2005 r., w którym wskazano na konieczność dołączenia do akt sprawy dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz zawyżenie przed podatnika podatku VAT poprzez przyjęcie ceny zakupu z umowy kupna-sprzedaży jako ceny nabycia, bez zwiększenia o zapłacony przez podatnika podatek od czynności cywilnoprawnych, wskazano na odrębność postępowania w niniejszej sprawie od postępowania z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych. Podniesiono, że w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, bez znaczenia pozostaje wskazanie przez podatnika w dowodzie sprzedaży elementów składowych uzyskanej od nabywcy kwoty należności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na zawyżenie podstawy opodatkowania. W uzasadnieniu skargi wskazano także na sprzeczność poglądu wyrażonego w uzasadnieniu decyzji ze stanowiskiem Urzędu Skarbowego w K. w zakresie zwolnienia z 2 % podatku od czynności cywilnoprawnych od umów zakupu samochodu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. Nr 153, poz.1269 oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) - stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Bezspornym jest, że P. T. w okresie objętym zaskarżoną decyzją prowadził działalność gospodarczą polegająca na skupowaniu i dalszej odsprzedaży używanych samochodów, oraz że transakcje te zawierane były zarówno z osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej, z podatnikami VAT oraz podmiotami gospodarczymi nie będącymi podatnikami VAT. Sprzedaż samochodów dokumentowana była przez skarżącego fakturami VAT, które stanowiły podstawę zapisów w ewidencji sprzedaży. Kwoty należności wynikające z wystawionych faktur VAT podatnik ujmował w ewidencji sprzedaży w kwotach niższych o "opłatę skarbową". Prawidłowość i zgodność z przepisami prawa tak obliczanej przez P. T. podstawy opodatkowania została zakwestionowana przez organy podatkowe, co w konsekwencji spowodowało określenie zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy 2001 r. w wysokości różnej od zadeklarowanej przez podatnika. Zasadniczą kwestią sporną pomiędzy stronami, na co zwrócił uwagę również pełnomocnik skarżącego w skardze do Sądu było rozstrzygnięcie, czy pojęcie "cena nabycia" obejmuje kwotę zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych i czy określenie podstawy opodatkowania powinno odbywać się poprzez pominięcie 2% podatku od czynności cywilnoprawnych, który – zdaniem skarżącego – wchodzi w skład ceny nabycia. Pojęcie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług jest uregulowane w art. 15 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten stanowił, że podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem, z zastrzeżeniem art. 16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Oznacza to, że obrót stanowi kwotę należną z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszoną o podatek od towarów i usług. Kwota należna obejmuje całość świadczenia od nabywcy, zatem kwota należna stanowi cenę sprzedawanego towaru lub wykonywanej usługi. Jak prawidłowo wskazały organy podatkowe, sprzedaż prowadzona w ramach działalności gospodarczej przez P. T. podlegała zwolnieniu od podatku VAT, przewidzianemu przepisami § 69 pkt 9 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., który stanowił, że zwalnia się od podatku od towarów i usług odsprzedaż używanych samochodów osobowych oraz innych samochodów o ładowności do 500 kg, dokonywana przez podatników, którzy nie byli użytkownikami tych samochodów, w części przewyższającej kwotę podatku obliczoną od różnicy pomiędzy cena sprzedaży a ceną nabycia samochodu. Wobec tego, podstawę opodatkowania podatkiem VAT w omawianej sprawie stanowiła różnica pomiędzy ceną sprzedaży samochodu a ceną jego nabycia, z uwagi na to, że część kwoty podatku, do wysokości wyliczonej od ceny nabycia samochodu, podlegała zwolnieniu w oparciu o powołane wyżej rozporządzenia. Zasadna była zatem ocena organów podatkowych, iż – w świetle obowiązujących przepisów prawa – sposób obliczania przez podatnika obrotu podlegającego opodatkowaniu poprzez pomniejszanie podstawy opodatkowania o 2% podatek od czynności cywilnoprawnych nie był prawidłowy. Jak już bowiem wyżej wskazano, w świetle regulacji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy towaru, który uiszcza konkretną cenę zawierającą kwotę netto oraz obliczony od niej należny podatek VAT. Zmniejszanie tych kwot o inne niż podatek VAT kwoty, określane w fakturach jako "opłata skarbowa", stanowiło zaniżanie podstawy opodatkowania. Zwłaszcza, że – jak prawidłowo wskazał organ podatkowy w zaskarżonej decyzji - okoliczność, że P. T., będący każdorazowo jedną ze stron czynności sprzedaży, był czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług, w świetle przepisów ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. nr 86, po. 959 ze zm.) zwalniała z opodatkowania tym podatkiem. Zasadnie też organy podatkowe wskazały na zaniżenie podatku należnego poprzez nienaliczenie przez podatnika podatku od sprzedaży samochodu ciężarowego Ford Transit udokumentowanej fakturą VAT [...] z dnia 4 czerwca 2001 r. Skoro w postępowaniu podatkowym prowadzonym w sprawie ustalono, że ładowność przedmiotowego pojazdu nie spełniała warunku określonego w § 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przekraczając ładowność 500 kg, to tym samym sprzedaż tego samochodu nie mogła korzystać ze zwolnienia i podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. Materiał dowodowy zebrany w sprawie jest obszerny i pozwalał w sposób wystarczający i rzetelny ocenić stan faktyczny i prawny sprawy w postępowaniu podatkowym. Wobec powyższego, uznając iż zaskarżona decyzja prawa nie narusza, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji.