I SA/Lu 355/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (spr.), Sędziowie NSA Anna Kwiatek,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant st. sekr. sąd. Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2005 r. sprawy ze skargi B. Z. na uchwałę Rady Gminy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości na terenie gminy I . stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w § 1 pkt.1 w części obejmującej treść "stanowiące własność mieszkańców gminy", II. zasądza od Rady Gminy na rzecz B. Z. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania . Sygn. I SA/Lu 355/04 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca B. Z. na podstawie art. 101ust.1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym / tekst jednolity – Dz. U. Nr 142, poz. 1591 z późn.zm. / po bezskutecznym wezwaniu organu gminy do usunięcia naruszenia zaskarżyła w imieniu własnym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie uchwałę Nr XI/80/03 Rady Gminy z dnia [...] grudnia 2003r. opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Województwa Lubelskiego NR 9 z dnia 3 lutego 2004r. w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości na terenie Gminy – wnosząc o uchylenie lub zmianę §1pkt.1 tej uchwały. W uzasadnieniu skargi wskazała, iż w dniu [...] marca 2004r. wystosowała wezwanie do Przewodniczącego Rady Gminy o uchylenie lub zmianę zapisu w §1pkt.1 w/w uchwały, na mocy którego zwolniono od podatku od nieruchomości budynki mieszkalne lub ich części stanowiące własność mieszkańców Gminy za wyjątkiem budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Skarżąca podała, iż sam fakt, że jest zameldowana w Z., a więc poza terenem Gminy nie może skutkować obowiązkiem płacenia podatku od nieruchomości znajdującej się na terenie Gminy, gdyż jest to krzywdzące i narusza jej interes prawny. Twierdziła, iż treść zapisu §1pkt.1 zaskarżonej uchwały godzi także w zasadę równości obywateli wyrażoną w art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca odwołała się nadto do orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, w myśl których rady gmin nie mogą różnicować stawek podatkowych w stosunku do poszczególnych grup podatników. W odpowiedzi na skargę Gmina w wniosła o jej oddalenie. W uzasadnieniu wskazano, iż B. Z. jest właścicielką nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami, w tym budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 100m2 położonej na terenie Gminy. Decyzją Wójta Gminy jako organu podatkowego I instancji został na nią nałożony obowiązek podatkowy jako łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2004 w kwocie 170,50zł. Od tej decyzji strona wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia [...] kwietnia 2004r., Nr [...] utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Pismem z dnia [...] marca 2004r. skarżąca wezwała Przewodniczącego Rady Gminy do uchylenia uchwały Rady Gminy z dnia [...] grudnia 2003r., Nr [...] w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości na terenie Gminy lub wykreślenia z jej treści zapisu zawartego w §1pkt.1. Przewodniczący Rady Gminy pismem z dnia [...] czerwca 2004r. poinformował B. Z., iż jej wezwanie zostanie przedstawione Radzie Gminy oraz wyjaśnił, iż zaskarżona uchwała była przedmiotem kontroli przez organy nadzorcze: Wojewodę oraz Regionalną Izbę Obrachunkową, które nie wniosły żadnych zastrzeżeń. W tym stanie rzeczy Rada Gminy uznała skargę za bezzasadną. Wskazano także, iż zaskarżona uchwała została podjęta na podstawie art. 7ust.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest prawem miejscowym i odnosi się do mieszkańców Gminy jako wspólnoty samorządowej w rozumieniu art. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej uchwały pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 i § 2 pkt.5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz.1270 ) stwierdzić na wstępie trzeba, iż z mocy art. 168 Konstytucji, jednostki samorządu terytorialnego mają prawo ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie określonym w ustawie, a z mocy art. 171 Konstytucji, ich działania podlegają kontroli w zakresie legalności. Nie ulega przy tym wątpliwości, że uchwały rady gminy stanowią na terenie jej działania obowiązujące przepisy prawa miejscowego. Stosownie do treści art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym / tekst jednolity – Dz. U. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm. / do wyłącznej właściwości rady gminy należy m.in. podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat, w granicach określonych w odrębnych ustawach. Oznacza to, że rada gminy w tego rodzaju sprawach może podejmować uchwały tylko wtedy, gdy konkretna ustawa na to pozwala i wyłącznie w granicach upoważnienia ustawowego. Przepis art. 7ust.1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2002r., Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) określa dopuszczony przez ustawodawcę w zakresie podatku od nieruchomości katalog zwolnień o charakterze przedmiotowym, zaś ust.2 dotyczy grupy zwolnień mających wyłącznie charakter podmiotowy. W ust.3 tego przepisu zostało zawarte natomiast upoważnienie dla rady gminy do wprowadzenia innych zwolnień od nieruchomości niż określone w ustępie 1 tego przepisu oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Na podstawie tego upoważnienia Rada Gminy w § 1 pkt. 1 uchwały nr XI/80/2003 z [...] grudnia 2003r. zwolniła od podatku od nieruchomości budynki mieszkalne lub ich części stanowiące własność mieszkańców Gminy za wyjątkiem budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy rada gminy mogła uchwalić zwolnienie, które wyłączało spod jego działania podatników nie mających miejsca zamieszkania na terenie Gminy. Rację ma skarżąca, iż taki zapis uchwały narusza zasadę równego traktowania obywateli przez władze publiczne wyrażoną w przepisie art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W znaczeniu formalnym równość w prawie polega na takim samym traktowaniu przez prawo wszystkich adresatów norm prawnych, natomiast w znaczeniu materialnym – na gruncie powołanego przepisu Konstytucji – polega na tym, że wszystkie podmioty prawa jako adresaci norm prawnych charakteryzujące się daną cechą istotną / relewantną/ w równym stopniu mają być traktowane równo. Zadaniem prawodawcy jest ustalenie tych elementów sytuacji faktycznej adresatów norm prawnych, które są relewantne z punktu widzenia charakteru stosunków prawnych poddanych regulacji. Ważne są zatem kryteria, na podstawie których następuje zróżnicowanie adresatów lub zróżnicowanie takie jest zakazane. Ustalenie, jakie elementy sytuacji faktycznej są prawnie istotne oraz jakie kryteria różnicowania są dopuszczalne lub nie, oraz ustalenie, według jakich kryteriów określać sytuację prawną adresata opiera się na zasadzie sprawiedliwości / por. "Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej w orzecznictwie Sądu Najwyższego" pod red. E. Maniewskiej, Przegląd Sadowy Nr 4/2000 /. W kontekście zarzutu skargi nie sposób także nie odnieść się do treści innego przepisu konstytucyjnego, a mianowicie art. 217, który stanowi, iż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustaw. Biorąc zatem powyższe pod uwagę, a także mając na względzie przytoczoną treść przepisu art. 7 ust.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdzić należy, iż rada gminy nie może wprowadzać zwolnień podatkowych określonych podmiotów; w tym przypadku – mieszkańców gminy. Należy bowiem uznać, iż to nie osoba podatnika decyduje o zwolnieniu od podatku, ale przede wszystkim rodzaj przedmiotu opodatkowania / np. budynek, grunt, budowla, lokal/ - por. "Podatki i opłaty samorządowe", Komentarz, Dom Wydawniczy "ABC" 2004r., str.267/. Sąd uznaje nadto za stosowne odwołać się do poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 września 2004r. / sygn. akt FSK 481/04 /, iż różnicowanie przez radę gminy wysokości podatku od nieruchomości stawek pobieranego od budynków jest dopuszczalne jedynie dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Dokonanie przez ustawodawcę jednoznacznej dystynkcji między grupami zwolnień zawartych w ust.1 i ust.2 art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a następnie wyraźne powiązanie możliwości wydania przez radę gminy uchwały zawierającej dodatkowe zwolnienia podatkowe tylko w zakresie przedmiotowym oznacza świadome i zamierzone działanie ustawodawcy. Oznacza to, że podjęcie przez radę gminy uchwały o charakterze zwolnień podmiotowych stanowi przekroczenie ustawowego upoważnienia wynikającego z ust.3 art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do obrony legalności tak wydanego aktu podustawowego. Warto także podkreślić, nie negując majątkowego charakteru podatku od nieruchomości, iż na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podstawowe znaczenie ma to, kto jest właścicielem / posiadaczem / majątku nieruchomego podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ustawa ta różnicuje wysokość i zasady opłacania podatku na podstawie kryteriów podmiotowych / osoby fizyczne i osoby prawne /, ale nie czyni tego w odniesieniu do miejsca zamieszkania osoby fizycznej bądź siedziby osoby prawnej. Kwestie związane z różnicowaniem praw obywateli ze względu na ich miejsce zamieszkania były także przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego, który konsekwentnie stoi na stanowisku, iż taki stan rzeczy prowadzi zawsze do naruszenia zasady równości, którą aktualnie gwarantuje przepis art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej / por. np. orzeczenie z dnia 3 listopada 1992r., K 12/92, OTK 1992/2/24 /. Sąd w niniejszym składzie przychyla się także do poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2002r. oraz z dnia 25 czerwca 2003r. / SA/Rz 1070/00, POP 2002/2/57; SA/Rz / 235/03, OSP 2004/2/16 /, iż uprawnienia rady gminy, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, należy interpretować w ten sposób, aby nie naruszać treści przepisu art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Zwolnienie podatkowe, które wprowadziła zaskarżona uchwała Rady Gminy z [...] grudnia 2003r. adresowane jest w istocie rzeczy do " mieszkańców Gminy" i okoliczności tej nie zmienia dalsza część zakwestionowanego przez skarżącą postanowienia, iż odnosi się ono do "budynków mieszkalnych lub ich części składowych" stanowiących przedmiot opodatkowania. W ocenie Sądu, jest to bowiem ewidentne wskazanie pewnych kategorii podatników /niezależnie od tego, jak liczny jest zbiór podmiotów wchodzących do danej kategorii (grupy)/ mające charakter zwolnienia podmiotowego, co jest sprzeczne z treścią powołanych przepisów konstytucyjnych i przekracza delegację ustawową mającą swoją podstawę w treści przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z tych wszystkich względów, na zasadzie przepisu art. 147§1 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 94 ustawy o samorządzie gminnym orzeczono jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania znajduje swoje uzasadnienie w treści przepisu art. 200 w zw. z art. 205§1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.