I SA/Lu 359/98

Zgłoszenie rejestracyjne NIP, którego dokonał skarżący w 1996 r., wiązało się z nadaniem skarżącemu numeru identyfikacji podatkowej na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników /Dz.U. nr 142 poz. 702/ i nie zastępuje zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa, po rozpatrzeniu odwołania Mariusza S. od decyzji Urzędu Skarbowego określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące I-IV 1997 r. oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie w tym podatku w łącznej kwocie 5.957 zł, na podstawie art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa uchyliła decyzje organu I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe i ustaliła je w kwocie: za styczeń 1997 r. - 2.181 zł, za luty 1997 r. w kwocie 1.771 zł i za marzec w kwocie 2.005 zł, zaś w pozostałej części utrzymała w mocy tę decyzję. Izba Skarbowa wskazała, że do 31.12.1996 r. podatnik prowadził działalność wspólnie z żoną na podstawie wpisu do ewidencji działalności z dnia 15.12.1994 r. Za podatnika podatku od towarów i usług uważany jest ten z małżonków /prowadzących działalność bez zawiązania spółki cywilnej/, który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-1 /od 1996 VAT-R/ i uzyskał numer identyfikacji podatkowej. Podatnikiem podatku od towarów i usług była żona Mariusza S. - Beata S., która w dniu 22.12.1994 r. dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT-1 i uzyskała numer identyfikacji podatkowej nadany decyzją Urzędu Skarbowego z dnia 5.01.1995 r. i to ona była uprawniona do otrzymywania faktur VAT i rozliczania podatku VAT z Urzędem Skarbowym. Od 2.01.1997 r. Beata S. zrezygnowała z prowadzenia działalności gospodarczej, a samodzielną działalność rozpoczął Mariusz S. Z dniem tym nastąpiła także zmiana we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Dla potrzeb podatku od towarów i usług powstał nowy podmiot gospodarczy, który będąc z mocy ustawy podatnikiem tego podatku /sprzedaż wyrobów akcyzowych/ przed dokonaniem pierwszej czynności opodatkowanej zobowiązany był złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R. Zgłoszenia tego podatnik dokonał dopiero w dniu 1.04.1997 r., wobec czego stosownie do par. 37 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ nie był uprawniony do otrzymywania faktur VAT oraz korzystania w przywileju określonego w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Art. 9 ust. 1 ww. ustawy wyraźnie określa obowiązki podatnika, zaś konsekwencje ich niewykonania wynikają z art. 25 ust. 3 ustawy o VAT, co zasadnie ustalił organ I instancji. Bezpodstawne odliczenie podatku naliczonego prowadziło do zaniżenia zobowiązania podatkowego i zawyżenia kwot do przeniesienia na następny miesiąc wykazanych w deklaracjach za miesiące I, II, III 1997 r. co stanowiło podstawę ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie 5.957 zł - a zatem zarzuty podatnika zawarte w odwołaniu o naruszeniu prawa materialnego: art. 9 ust. 1 i 9, art. 25 ust. 3 i art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy są bezzasadne. W toku postępowania administracyjnego nie uchybiono też przepisom art. 6-9 Kpa, co zarzucał podatnik w odwołaniu, bowiem strona nie wykazała, by w jego toku organ podatkowy zaniedbał obowiązki w zakresie udzielenia informacji faktycznych i prawnych mających wpływ na ustalenie praw i obowiązków strony. Z materiału dowodowego nie wynika, by organ I instancji udzielił podatnikowi błędnej informacji o braku obowiązku rejestracji zaś dokumentację podatkową prowadziło mu biuro rachunkowe, w stosunku do którego podatnik posiada ew. roszczenie związaną ze szkodą w wyniku błędnego rozliczenia podatku VAT, lecz dochodzone na drodze powództwa cywilnego. Na powyższą decyzję skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Mariusz S. Zarzucając wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego - art. 9 ust. 1 i 9, art. 25 ust. 3 oraz art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług (...), przepisów postępowania - art. 5 i 21 par. 1 ordynacji podatkowej oraz art. 6-9 Kpa skarżący wnosił o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi skarżący podnosił, że nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, bowiem informacji o braku obowiązku w tym zakresie udzielił mu pracownik Urzędu Skarbowego. Prowadzące mu ewidencję Biuro Rachunkowe zwracało mu uwagę na ten błąd, lecz ponownie w Urzędzie Skarbowym stwierdzono brak tego obowiązku i doręczono mu druk NIP-1, który niezwłocznie /w dniu 23.01.1997 r./ wypełnił. Urząd posiadał informacje w postaci aktualnego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej oraz jego deklarację VAT za styczeń 1997 r., które to dokumenty odzwierciedliły stan prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa. Wypełnił więc dyspozycje art. 9 ust. 9 ustawy o VAT przed terminem. Z urzędu organ podatkowy winien dokonać stosownych zmian, a to wobec dyspozycji art. 9 ust. 5 a ustawy o VAT. Postępował zgodnie z zaleceniami Urzędu, a zatem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 7, art. 8 i art. 9 Kpa. Ponadto w marcu 1996 r. dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, w związku z czym miał prawo do odliczenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 3 ustawy o VAT. Nawet gdyby przyjąć, że nie wywiązał się z obowiązków wynikających z art. 9, to i tak miał prawo korzystać z przywileju określonego w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT /wyrok NSA - III SA 868/94/. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła i jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem - art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ stwierdzić należało, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ tj. w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, zaś w pozostałym zakresie nie narusza ona przepisów prawa materialnego i procesowego, w tym przytoczonych w skardze. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne. Zasadnie podnosi Izba Skarbowa w zaskarżonej decyzji, iż w dniu 2 stycznia 1997 r., kiedy to zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług Beata S. zrezygnowała z prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast samodzielną działalność gospodarczą rozpoczął Mariusz S., dla potrzeb podatku od towarów i usług powstał nowy podmiot gospodarczy, który zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy o VAT obowiązany był, przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 2, złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne /druk VAT-R/. Bezsporne jest, że skarżący zgłoszenie takie złożył dopiero w dniu 1.04.1997 r. (...). Zgodnie z art. 25 ust. 3 cyt. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9. Nie dopełniając zgłoszenia rejestracyjnego skarżący nie mógł zatem skorzystać z możliwości obniżenia podatku należnego przewidzianej art. 19 ust. 1 cyt. ustawy. Przytoczony w skardze wyrok NSA z dnia 20 stycznia 1995 r. III SA 868/94 - Monitor Podatkowy 1995 nr 8 str. 241 odnosi się do innego stanu faktycznego, który w żadnym zakresie nie jest zbieżny ze stanem faktycznym ustalonym w niniejszym postępowaniu. Wszystkie czynności, które zdaniem skarżącego, uzasadniały działanie organu rejestrującego z urzędu odnoszą się do osoby zaprzestającej działalności gospodarczej, a nie podmiotu rozpoczynającego działalność opodatkowaną, który ma obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego. Zgłoszenie rejestracyjne NIP, którego dokonał skarżący w 1996 r., wiązało się z nadaniem skarżącemu numeru identyfikacji podatkowej na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników /Dz.U. nr 142 poz. 702/, która określa zasady i tryb identyfikacji podatników, nadawania numerów identyfikacji podatkowej /NIP/ oraz posługiwania się nimi i nie zastępuje zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT. Także bezzasadne jest twierdzenie skarżącego, że w toku postępowania organy podatkowe naruszyły ogólne zasady postępowania administracyjnego zawarte w art. 7-9 Kpa, a w szczególności zasadę obowiązku organów udzielania informacji faktycznej i prawnej - art. 9 Kpa. Skarżący nie wykazał, iż na skutek błędnej informacji w toku postępowania administracyjnego naruszone zostały jego prawa. Fakt, te skarżący składał deklaracje miesięczne na podatek od towarów i usług, w których wskazywał niewłaściwy numer identyfikacji /nadany żonie/, przed dokonaniem zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, oraz złożył zaświadczenie o wpisie do ewidencji gospodarczej nie świadczy o naruszeniu ww. przepisów prawa, skoro organ podatkowy nie prowadził w stosunku do niego postępowania administracyjnego, a składanie deklaracji było wynikiem obowiązku wynikającego z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W tej sytuacji brak było podstaw do uznania zarzutów skargi za zasadne. Stwierdzić jednak należało, iż wyrokiem z dnia 29 kwietnia 1998 r. K 17/97 Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż przepisy art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w zakresie w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenia skarbowe są niezgodne z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Mając powyższe na uwadze w części ustalającej "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji podlegała uchyleniu stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, zaś w pozostałej części skarga podlegała oddaleniu w myśl art. 27 ust. 1 cyt. ustawy o NSA.