I SA/Lu 36/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Sędziowie Asesor WSA Jerzy Drwal, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent stażysta Konrad Gałka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiące: marzec - wrzesień 2002 r. - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania Z. W. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27.08.2007r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od marca 2002 do września 2002r. – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że przeprowadzona u Z. W., prowadzącego stację paliw "A" kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczeń z budżetem państwa podatku akcyzowego wykazała, że przyjmował on od nabywców oleju opałowego ( osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) oświadczenia o przeznaczeniu na cele grzewcze. Przedstawione przez podatnika oświadczenia zawierały nieprawdziwe dane, gdyż zostały wystawione na osoby, które nie figurowały w dacie ich wystawienia w zbiorach meldunkowych właściwych urzędów, a także zostały wystawione na osoby zmarłe. Ustalenie te były podstawą wszczęcia i przeprowadzenia postępowania podatkowego, którego efektem było wydanie przez organ I instancji decyzji określającej Z. W. podatek akcyzowy za miesiące od marca do września 2002r. w łącznej kwocie 4713 zł. Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji Z. W. wniósł od niej odwołanie, w którym wnosił o uchylenie tej decyzji w całości i zarzucał wydanie jej z naruszeniem art. 21§ 1 i 3 ordynacji podatkowej, a w konsekwencji przepisu § 5 rozporządzeń Ministra Finansów z dnia 19.2.2001r. i 22.03.2002r. w sprawie podatku akcyzowego. Podnosił, iż posiadane przez niego w toku postępowania oświadczenia spełniają wszelkie wymogi, o których mowa w § 6 ust. 1 i 2 rozporządzeń Ministra Finansów z dnia 19.12.2001r. oraz z dnia 22.03.2002r. w sprawie podatku akcyzowego, a na sprzedawcy oleju opałowego nie ciążył obowiązek sprawdzania danych, które winny być ujęte w oświadczeniu i podejmowania na tej podstawie decyzji o sprzedaży. W jego ocenie nie jest możliwe sprawdzenie wszystkich nabywców, a zakwestionowane oświadczenia dotyczą jedynie 2% całości sprzedaży oleju opałowego. Przepis art. 35a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym umożliwia jedynie żądanie od nabywcy okazania dowodu tożsamości, lecz nie zobowiązuje go do tego. Rozpoznając sprawę w wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentów w nim zawartych. Wskazał, na treść § 6 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19.12.2001r. (Dz. U. Nr 148, poz. 1655) w sprawie podatku akcyzowego oraz § 6 ust. 1 pkt. 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269) i wyjaśnił, iż wg tych przepisów podatnik sprzedający olej opałowy osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej ma obowiązek uzyskać od nabywcy oświadczenie stwierdzające, że nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe. Treść tego oświadczenia określał § 6 ust.2 powołanych rozporządzeń. W przepisach tych sformułowany jest minimalny katalog danych, jakie powinno zawierać oświadczenie nabywcy oleju opałowego, by podatnik mógł korzystać z preferencji (zwolnienia) w podatku akcyzowym. Należały do nich m.in. informacje odnośnie ilości zakupionego oleju opałowego jak też adresy zamieszkania nabywców. Dlatego też za niespełniające wymogów uznać należało te oświadczenia, które zawierają dane niepozwalające na zidentyfikowanie kupujących. Sytuacja, w której zostały złożone oświadczenia zawierające nieprawdziwe dane, niepozwalające dotrzeć do nabywcy wywołuje skutek taki sam, jak niezłożeni oświadczenia, co oznacza, że po stronie sprzedawcy powstanie obowiązek podatkowy ( § 6 ust. 5 w zw. z § 5 cyt. rozporządzeń). Zawieranie umów sprzedaży oleju opałowego podlegało nie tylko zasadzie swobody umów, ale również przepisom prawa podatkowego, a to ze względu na związane z ich przedmiotem przysługujące sprzedawcy prawo do zwolnienia od publicznoprawnej daniny w postaci podatku akcyzowego, pod warunkiem uzyskania od nabywcy oświadczenia określonej treści. Podatnik korzystając ze zwolnienia niejako automatycznie godził się na spełnienie warunków z nim związanych. Z. W. sam przyznaje, że jego pracownicy wyrywkowo sprawdzali dokumenty kupujących, a zatem podatnik zdawał sobie sprawę z nałożonych przepisami obowiązków. Bez znaczenia jest ilość ( 2% ), jaka została sprzedana bez oświadczeń w stosunku do całej sprzedaży. W tej sytuacji organ odwoławczy orzekł jak w decyzji. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniósł Z. W.. Żądając uchylenia zaskarżonej decyzji skarżący podtrzymał zarzuty zawarte w odwołaniu. Argumentował, iż organy podatkowe nie wskazały przepisów, których naruszenie skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji. Z przytoczonych w decyzji przepisów § 6 ust. 1 i 2 rozporządzeń Ministra Finansów nie wynika, by rolą sprzedawcy było sprawdzanie danych nabywców oleju opałowego. Ponadto nie jest on w stanie sprawdzić wiarygodności danych wymaganych oświadczeniem, a chociażby posiadanych przez nabywcę urządzeń grzewczych oraz miejsca gdzie się one znajdują. Nie ma pewności, czy dane uzyskane przez organ podatkowy są aktualne i prawidłowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności określone w art.2, dotyczące towarów określonych w zał. nr 6 do ustawy, zwanych dalej "wyrobami akcyzowymi", z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Olej opałowy, co nie jest sporne, jest wyrobem akcyzowym, gdyż wymieniony jest w poz. 1 zał. nr 6 do ustawy. W myśl art.35 ust. 1 pkt. 3 tej ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na sprzedawcy wyrobów akcyzowych. Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 38 ust. 2 powołanej ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 19 grudnia 2001r. (Dz. U. Nr 148, poz. 1655) oraz rozporządzenie z dnia 22 marca 2002r. (Dz. U. Nr 27,poz. 269) w sprawie podatku akcyzowego, w których zwolnił od obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym m.in. podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych (m.in. oleju opałowego), z wyjątkiem podmiotów sprzedających wyroby określone w § 4 i 5, dla celów innych niż opałowe. Na skarżącym zatem, co do zasady nie ciążył obowiązek podatkowy w akcyzie, o ile spełniał przesłanki określone przepisami do zwolnienia. Podatnik sprzedający wyroby określone w § 4 ust. 1 jest obowiązany w przypadku tej sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej – do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, że nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe; oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy. Minimalne wymogi tego oświadczenia określone zostały w ust. 2 § 6 . W przypadku niezłożenia oświadczeń, o których mowa w ust. 1-3, przepisy § 5 stosuje się odpowiednio, a więc stosuje się stawkę podatku jak dla oleju napędowego. Rację ma organ podatkowy, iż celem pobierania oświadczeń było zapewnienie możliwości sprawdzenia przeznaczenia oleju opałowego (zwolniony był tylko podmiot sprzedający olej opałowy przeznaczony na cel opałowy). Oświadczenie takie powinno być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym stanem rzeczy. Dlatego też, za trafne przyjąć należy stanowisko zaskarżonej decyzji, iż za niespełniające wymogów powołanych przepisów § 6 ust. 2 należało uznać oświadczenia, które nie pozwalają na zidentyfikowanie kupujących. Trafnie też wskazał organ odwoławczy, że sytuacja, w której zostały złożone oświadczenia zawierające nieprawdziwe dane wywołuje skutek taki sam, jak niezłożenie oświadczenia, co oznacza, że po stronie sprzedawcy powstanie obowiązek podatkowy. W toku postępowania ustalono, że część osób figurujących w przedłożonych przez skarżącego oświadczeniach w dacie sprzedaży nie żyła, część zaś nie zamieszkiwała pod wskazanym adresem. Ustalenia te poczynione zostały na podstawie informacji pochodzących od organów właściwych ze względu na swoje ustawowe kompetencje do ich udzielenia. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, ani rzeczowych argumentów, które podważałyby te ustalenia organów podatkowych. W treści oświadczenia powinien być wskazany adres zamieszkania nabywcy (§ 6 ust.2 pkt.2 ) oraz miejsce gdzie urządzenie grzewcze się znajduje, jeśli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt. 2. (§ 6 ust. 2 pkt. 4), stąd zarzut, iż nie badano i nie udowodniono, że nabywca, choć nie zamieszkiwał pod wskazanym adresem, mógł posiadać urządzenie grzewcze w innym miejscu, jest chybiony. Za nietrafne należy uznać twierdzenie skarżącego, iż wypełnił on obowiązek nałożony na niego przepisem § 6 ust.1 pkt 2 cyt. rozporządzeń, przez sam fakt przedłożenia wypełnionych oświadczeń, na których treść nie miał wpływu, jak też możliwości ich weryfikacji. Rację ma bowiem Dyrektor Izby Celnej, iż skarżący korzystając ze zwolnienia w podatku akcyzowym automatycznie godził się na spełnienie ustawowych przesłanek do jego zastosowania. Obowiązkiem zaś skarżącego było posiadanie oświadczeń odpowiadających nie tylko wymogom formalnym , ale i zgodnych z rzeczywistością. Zarzut naruszenia art. 35a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest bezzasadny, choćby i z tego powodu, iż nie obowiązywał on w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja. Skoro zatem skarżący sprzedawał wyrób akcyzowy i powstał w stosunku do niego obowiązek podatkowy, organy podatkowe nie naruszyły art. 21 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, bowiem zobowiązanie podatkowe w akcyzie powstaje w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, a skarżący nie obliczał i nie odprowadzał tego podatku, co dawało podstawę do zastosowania art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji, skoro zaskarżona decyzja nie narusza prawa, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) należało orzec jak w sentencji.