I SA/Lu 387/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Sędziowie Asesor WSA Wojciech Kręcisz, Sędzia NSA Anna Kwiatek, Protokolant Asystent sędziego Anna Strzelec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 marca 2007r. sprawy ze skargi [...] M. W. i wspólnicy Sp. Jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za VI oraz VIII - XII 2004 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia [...]r. nr [...] II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz [...] M.W. i wspólnicy Sp. Jawna kwotę 805 (osiemset pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 387/06 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1Ordynacji podatkowej, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt.1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) po rozpatrzeniu odwołania [...] M. W. i wspólnicy Sp. jawna od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] stycznia 2006r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju za miesiące: czerwiec 2004 oraz od sierpnia do grudnia 2004r. na łączną kwotę 26.822 zł utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z akt wynika, iż postanowieniem nr [...] z dnia [...]listopada 2005r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął wobec firmy [...] z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące: czerwiec oraz od sierpnia do grudnia 2004 roku. Postępowanie to zostało wszczęte w związku z przeprowadzoną u podatnika kontrolą podatkową, której przedmiotem była prawidłowość naliczania, deklarowania i wpłacania podatku akcyzowego. W toku postępowania ustalono, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług komisowych. W czerwcu 2004r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka we własnym imieniu dokonała sprzedaży J.B. samochodu osobowego Ford Modeno przed pierwszą rejestracją ( f-ra VAT nr [...] z dnia [...].06.2004) za kwotę 4.270 zł nabytego przez Spółkę wewnątrzwspólnotowo na podstawie umowy kupna sprzedaży z dnia 25.05.2004r. za kwotę 400 euro i od tego nabycia zapłaciła na podstawie art. 80 ust. 1, ust.2 pkt. 2, art. 81 ust.1 pkt. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym podatek wg stawki 65% w kwocie 1207 zł. W okresie sierpień – grudzień 2004r. Spółka prowadziła także w ramach działalności komisowej sprzedaż samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju. W myśl art. 80 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju - ust. 2 pkt.1. Obowiązek podatkowy powstaje w przypadku sprzedaży – z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu - ust. 3 pkt.1. Spółka w ramach prowadzonej działalności dokonywała sprzedaży komisowej samochodów osobowych, a zatem była zobowiązana do zapłaty akcyzy i wykazania jej na wystawionej fakturze oraz złożenia deklaracji AKC-3 i zapłaty podatku akcyzowego w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. W deklaracji za czerwiec 2004r. Spółka nie wykazała należnego podatku akcyzowego od samochodu Ford Modeno sprzedanego a niezarejestrowanego na terytorium kraju. Za miesiące sierpień i wrzesień 2004r. w składanych deklaracjach AKC-3 Spółka nie wykazywała należnego podatku od samochodów osobowych sprzedawanych w ramach działalności komisowej. W deklaracjach za miesiące październik – grudzień 2004r. wykazywała jedynie podatek należny od samochodów osobowych nabytych we własnym imieniu a następnie odsprzedanych przed pierwszą rejestracją w kraju, a nie wykazywała podatku z tytułu sprzedaży komisowej. Korzystając z uprawnienia zawartego w art. 79 ustawy o podatku akcyzowym Spółka dokonywała pomniejszenia wpłacanego podatku należnego o kwotę podatku akcyzowego zapłaconego przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Powołując treść § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) organ podatkowy wywiódł, iż sprzedaż samochodów osobowych dokonywana po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji podlega procentowym stawkom akcyzy obliczonym wg ustalonego wzoru, a zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku VAT oraz kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i w oparciu o te przepisy obliczył kwoty podatku akcyzowego od przedmiotowych samochodów. Następnie w dniu [...] stycznia 2006r. decyzją nr [...] określił stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące, tj. za czerwiec oraz od sierpnia do grudnia 2004r. Od powyższej decyzji [...] M.W. i wspólnicy Sp.J. złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie postępowania zarzucając: rażące naruszenie zasad postępowania podatkowego: art. 120 poprzez wydanie decyzji z naruszeniem prawa zarówno procesowego, jak i materialnego, art. 122 i 187 § 1 przez zaniechanie wszechstronnego zebrania i rozważenia całego materiału dowodowego, a tym samym zaniechanie ustalenia prawdy obiektywnej, art. 124 w związku z art.210 § 4 przez niedostateczne uzasadnienie decyzji, art. 191 przez przekroczenie prawa do swobodnej oceny dowodów oraz rażące naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 80 ust.1, ust. 2 pkt 1, ust.3 pkt 1, art. 81 ust. 1 pkt.1 i 2, art. 18 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Ponadto podniosła, że podatek akcyzowy od samochodów sprzedanych przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju w komisie został zapłacony przez komitentów (dowód deklaracja AKC-3, AKC-3/E). Dyrektor Izby Celnej rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania stwierdził, iż decyzja organu I instancji wydana została na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. W myśl art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - podatkowi akcyzowemu podlegają samochody osobowe nie ,zarejestrowane na terytorium kraju. Przepis art. 80 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Wskazał, iż stosownie do art. 81 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie zarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o duchu drogowym są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Zgodnie z art. 18 ust. 1 wymienionej ustawy podatnicy są obowiązani składać w urzędzie celnym deklaracje dla podatku akcyzowego, zwane dalej "deklaracjami podatkowymi", za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 tej ustawy, podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów. Powołane przepisy obowiązujące w zakresie podatku akcyzowego nakładają obowiązek podatkowy od dokonanej czynności. Komisant dokonujący sprzedaży samochodu osobowego nie zarejestrowanego na terytorium kraju na podstawie umowy komisu jest podatnikiem podatku akcyzowego, a zatem to on powinien - zgodnie z art. 18 ust. 1 i art. 19 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - złożyć we właściwym Urzędzie Celnym deklarację AKC-3 wraz z załącznikiem E dla podatku akcyzowego oraz dokonać zapłaty podatku akcyzowego na rachunek właściwej Izby Celnej w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie, bowiem z postanowieniami art. 765 k.c., komisant dokonuje sprzedaży samochodu osobowego we własnym imieniu i w konsekwencji to jego obciążają obowiązki oraz przysługują mu uprawnienia wynikające z zawartej z osobą trzecią umowy sprzedaży. W związku z powyższym, na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy akcyzowej to komisant jest zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego i wykazania na wystawionej fakturze kwoty akcyzy od dokonanej sprzedaży samochodu osobowego. Z tych też względów podnoszony przez stronę zarzut, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego nie znajduje oparcia w stanie faktycznym, zdaniem organu odwoławczego jest nietrafny. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, organ pierwszej instancji powołując się na powyższe przepisy, nie naruszył przepisów prawa materialnego. Natomiast zastosowanie ich skutkowało określeniem, w prawidłowej wysokości, zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju. Odnosząc się do zarzutów strony dotyczących ogólnych zasad prowadzenia postępowania podatkowego tj. naruszenia art. 120, 122 i 187 § 1, oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy stwierdził, iż są one nieuzasadnione, ponieważ w przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ponadto organ I instancji w uzasadnieniu decyzji ustosunkował się do twierdzeń i wniosków strony, przedstawiając jednocześnie przesłanki, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Stronie zapewniono możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym oraz wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w tym zakresie. Z prawa tego Strona nie skorzystała. Ponadto podjęto wszelkie czynności zmierzające do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego i jego prawidłowej oceny prawnej. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione i dowodów, którym dał wiarę, uzasadnienie prawne zaś wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zostały również szczegółowo wyjaśnione przesłanki, którymi organ podatkowy kierował się stosując określony przepis prawa do ustalonego stanu faktycznego. Zebrany materiał dowodowy w pełni dawał podstawę do określenia zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie. Na powyższa decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniosła [...] M.W. i wspólnicy Spółka jawna zarzucając rażące naruszenie zasad postępowania podatkowego, a w szczególności: art.120 poprzez wydanie decyzji z naruszeniem prawa zarówno procesowego jak też materialnego, art.122 i 187 § 1 przez zaniechanie wszechstronnego zebrania i rozważenia całego materiału dowodowego, a tym samym zaniechanie ustalenia prawdy obiektywnej, art.124 w związku z art.210 § 4 przez niedostateczne uzasadnienie decyzji; art.191 przez przekroczenie prawa do swobodnej oceny dowodów oraz rażące naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 80 ust.1, ust.2 pkt l, ust.3 pkt 1, art. 81 ust.1 pkt.1 i 2, art. 18 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. W oparciu o powyższe zarzuty wnosiła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organ I instancji i zasądzenie kosztów procesu według norm prawem przepisanych. Skarżąca podnosiła w szczególności, iż komisant nie jest właścicielem sprzedawanego samochodu, wobec czego nie ciąży na nim obowiązek podatkowy w akcyzie. Zarzucała brak rozważenia pod kątem przepisów wspólnotowych powstania obowiązku podatkowego skarżącej w związku z faktem nabycia wewnątrzwspólnotowego sprzedanych przed pierwszą rejestracją samochodów tak przez Spółkę jak i przez komitentów. Podnosiła fakt zapłaty podatku na poprzednim etapie obrotu i zarzucała nieuwzględnienie go w zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem /art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm. i art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./ stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego. W ustalonym, bezspornym stanie faktycznym sprawy, z którego wynika, że skarżąca dokonywała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, które następnie sprzedawała w wykonywaniu działalności gospodarczej przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju oraz dokonywała sprzedaży komisowej samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo przez inne osoby (komitentów) nasuwa się kilka problemów prawnych. Przede wszystkim sporny między stronami pozostaje fakt, czy samochód osobowy sprzedany przed pierwszą rejestracją na terenie kraju w sprzedaży komisowej podlega akcyzie u komisanta. Wskazać zatem należy, iż opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym zwanym "akcyzą" reguluje ustawa z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.). Nie jest sporne, iż samochody osobowe ( poz. 59 zał. Nr 1 do ustawy ) są wyrobami akcyzowymi nie zharmonizowanymi podlegającymi akcyzie. Zgodnie z art. 80 ust.1 powołanej ustawy, akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju – art. 80 ust. 2 pkt.1 tej ustawy. Istotne wobec tego było ustalenie kto jest sprzedającym wyrób akcyzowy. Trafnie, w ocenie Sądu, wywiódł Dyrektor Izby Celnej, iż stosownie do art. 765 k.c. przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swojego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym. Cechą szczególną umowy komisu, w odróżnieniu od umowy zlecenia, jak i agencyjnej jest to, że zleceniobiorca (komisant), jakkolwiek działa na rachunek zleceniodawcy (komitenta), to jednak zawsze występuje w imieniu własnym. Komitent nie nawiązuje z osobą trzecią żadnego stosunku zobowiązaniowego, chociaż pomiędzy nim a tą osobą dochodzi w efekcie do przejścia własności rzeczy. Komisant zaś zawierając umowę z osobą trzecią staje się podmiotem praw i obowiązków obligacyjnych wobec tej osoby. W orzecznictwie przyjmuje się, że przy sprzedaży komisowej umowa dochodzi do skutku pomiędzy nabywcą a komisantem działającym w imieniu własnym, nie zaś w imieniu komitenta (wyrok sądu apelacyjnego w Poznaniu z dnia 10 sierpnia 1995 IACM 69/95, OSP 1996/10, poz. 49). Takie skutki cywilnoprawne umowy znalazły również aktualnie odzwierciedlenie w prawie podatkowym tj. w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Zgodnie bowiem z art. 2 pkt. 22 tej ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust.1 pkt.1). Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (art. 7 ust.1 pkt. 3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej. Mając na uwadze wyżej przytoczone argumenty, za trafne należało uznać stanowisko organów podatkowych, iż z tytułu sprzedaży komisowej na komisancie ciążył obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu sprzedaży komisowej samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju i w tym zakresie sąd nie podziela zarzutów skargi. Określenie podatku akcyzowego od sprzedaży komisowej komisantowi nie narusza powołanych wyżej, obowiązujących przepisów prawa. W takiej sytuacji należy jednak zwrócić uwagę na treść art. 79 ustawy o podatku akcyzowym. Stosownie do tego przepisu, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych nie zharmonizowanych związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie przewidują możliwości utraty prawa do obniżenia kwoty akcyzy, wynikającego z art. 79 ustawy. Z przepisu tego nie wynika, aby prawo to uwarunkowane było inną okolicznością niż niezapłacenie kwoty akcyzy przy nabyciu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. W rozpoznawanej sprawie kwotę akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego uiścił komitent. W takim wypadku uznać należy, iż kwota akcyzy z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją, może zostać obniżona o kwotę akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, która wynika z wystawionego przez właściwego naczelnika urzędu celnego dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy ( tu przez komitenta ). Fakt zapłaty akcyzy przez komitenta – nabywcę wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego nie wpływa jednak na obowiązek podatkowy komisanta, bowiem zasada jednofazowości opodatkowania akcyzą nie ma zastosowania do sprzedaży samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją na terenie kraju (por. cyt. wyż. art. 80 ust. 2 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym), stąd podnoszony w tej kwestii zarzut skargi uznać należy za bezzasadny. Z ustaleń faktycznych sprawy wynika nadto, że skarżąca nabywała wewnątrzwspólnotowo samochody osobowe, zgłaszała je do opodatkowania w związku z tą czynnością, a następnie sprzedawała przed pierwszą ich rejestracją na terenie kraju. W ocenie Sądu, skoro przedmiotem opodatkowania są samochody osobowe niezarejestrowane w kraju i nabyte wcześniej w państwie członkowskim, to kontrola legalności zaskarżonej decyzji uwzględniać musi interpretację art. 90 ust. 1 TWE dokonaną w wyroku ETS w związku z unormowaniem zawartym w § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. i stanowiącym podstawę prawną decyzji. Wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007 r., wydanym w sprawie C-313/05, Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w Luksemburgu orzekł, że: 1) Podatek akcyzowy, taki, jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE. 2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie same skutki. Jak wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz. 825), samochody przed upływem dwóch lat od ich produkcji, opodatkowane były stawką akcyzy w wysokości ustalonej identycznie dla samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jak i dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych (§ 7 ust. 1 ). Stawka akcyzy od tych pojazdów wynosiła w tych przypadkach dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 m2 – 13,6 % podstawy opodatkowania, dla pozostałych – 3,1 %. Natomiast w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, stawki procentowe akcyzy wzrastały wraz z wiekiem pojazdu, aż do wysokości 65% (§ 7 ust. 2). Czyli, teoretycznie stawki podatkowe dla podobnych samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jako nowe i używane były jednakowe w porównaniu do stawek dla nowych i używanych samochodów nabywanych wewnątrzwspólnotowo. Jednak w związku z uregulowaniami ustawy o podatku akcyzowym, stanowiącymi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami ustawy o ruchu drogowym, objęcie zakresem przedmiotowym tej ustawy wyłącznie samochodów niezarejestrowanych na terenie kraju spowodowało, że sprzedawane na terenie kraju używane samochody osobowe nie podlegały opodatkowaniu akcyzą (już wcześniej były zarejestrowane). Sprowadzane zaś z państw członkowskich Unii obciążał podatek akcyzowy, którego wielkość zależała od wieku pojazdu. Biorąc pod uwagę wyrok ETS w sprawie C- 313/05, aby ocenić, czy określone skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu przed jego pierwszą rejestracją w wysokości wynikającej z zastosowania § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów zostało określone w kwocie należnej, trzeba ustalić, czy jego wysokość jest równa kwocie tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce. Takie ustalenia poczyni organ podatkowy ponownie rozpoznając sprawę i stosownie do nich wyda decyzję zgodnie z podaną wyżej wykładnią § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego oraz art. 79 ustawy o podatku akcyzowym. Z tych względów oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 3 0 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 powołanej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.