I SA/Lu 394/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Marcin Małek Asesor sądowy Jakub Polanowski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi P. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 czerwca 2025 r. nr 0601-IEW-1.4123.8.2025.2 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 16 czerwca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, po rozpatrzeniu wniosku P. K. (strona, skarżący) o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 21 marca 2025 r. nr 0671-SEW.4123.1.2025.17 orzekającej o solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu B. spółki z o.o. z tytułu nieuregulowanych zobowiązań w podatku od towarów i usług za czerwiec i sierpień 2020 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego, odmówił przywrócenia tego terminu. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie decyzją z 21 marca 2025 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności P. K. za zobowiązania spółki, w której sprawował funkcje zarządcze. Decyzja została doręczona w dniu 31 marca 2025 r. Od powyższej decyzji pełnomocnik P. K. złożył odwołanie w dniu 15 kwietnia 2025 r. (data nadania w placówce Poczty Polskiej - 16 kwietnia 2025 r.). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie postanowieniem z 26 maja 2025 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi strony 26 maja 2025 r. W dniu 2 czerwca 2025 r. pełnomocnik P. K. złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 21 marca 2025 r. Uzasadniając wniosek stwierdził, że skarżący nie ponosi winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Wyjaśnił, że decyzja została odebrana przez K. B. - osobę prowadzącą księgowość. Decyzja ta została następnie przekazana skarżącemu wraz z informacją, że została odebrana w dniu 2 kwietnia 2025 r. Informację tę skarżący przekazał pełnomocnikowi, który kierując się nią wniósł odwołanie w 14-dniowym terminie, liczonym od 2 kwietnia 2025 r. O tym, że decyzja została odebrana wcześniej, tj. w dniu 31 marca 2025 r. skarżący dowiedział się dopiero z treści postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 26 maja 2025 r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Do tego czasu nie miał żadnych informacji, w szczególności od K. B., że decyzja została odebrana wcześniej niż mu podano. Podatnik - wobec zapewnień księgowej - pozostawał w błędnym, ale usprawiedliwionym przeświadczeniu, że decyzja została doręczona w dniu 2 kwietnia 2025 r. i z tą datą rozpoczyna swój bieg termin na wniesienie odwołania. Działał w zaufaniu do swojej księgowej. W opinii skarżącego, nie może on ponosić konsekwencji zawinionego działania profesjonalnego podmiotu -księgowej, którego nie sposób przewidzieć i nie sposób przeciwdziałać. W rozpoznaniu wniosku organ odwoławczy wskazał, że art. 162 § 1 O.p. wymaga dla przywrócenia terminu do dokonania czynności kumulatywnego spełnienia trzech przesłanek, tj.: złożenia wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny jego uchybienia, dopełnienia czynności, dla której określony był termin oraz uprawdopodobnienia uchybienia terminu bez winy wnioskującego. Brak spełnienia którejkolwiek z przesłanek skutkuje niemożnością zastosowania przez organ przywrócenia terminu. Organ uznał, że skarżący dochował terminu, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p. Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, pełnomocnik skarżącego dopełnił też czynności, dla której określony był termin, tj. złożył odwołanie od decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 21 marca 2025r. W związku z powyższym istotna była ocena czy skarżący uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez jego winy. Organ podkreślił, przywołując orzecznictwo, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które pomimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw, udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie, gdyż od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. W ocenie organu, okoliczność wprowadzenia strony w błąd przez zatrudnionego pracownika odnośnie do prawidłowej daty doręczenia decyzji organu pierwszej instancji nie wypełnia przesłanki braku winy, o której mowa w art. 162 § 1 O.p. Wina obsługi personelu administracyjnego jednostki organizacyjnej obciąża tę jednostkę, a o braku winy w dopełnieniu wymogów procesowych nie mogą stanowić nieprawidłowości organizacyjne tej jednostki oraz zaniedbania jej pracowników. Organ podkreślił, że decyzja Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 21 marca 2025 r. została doręczona elektronicznie za pośrednictwem e -Urzędu Skarbowego (e-US). Użytkownik tego systemu otrzymuje informację o korespondencji przesłanej przez organ podatkowy na podany wcześniej adres e-mail lub SMS na podany numer telefonu. W celu odebrania korespondencji użytkownik musi zalogować się do systemu podając swoje dane w zależności od wybranego sposobu autoryzacji. Dane niezbędne do autoryzacji na profilu e-US są danymi wrażliwymi i powinny być chronione przez użytkownika systemu. Udostępnianie tych danych osobom trzecim (np. księgowej) w celu odbioru korespondencji jest działaniem na własną odpowiedzialność użytkownika systemu. Niezależnie od powyższego istotnym jest, że system e-US daje możliwość podglądu odebranej korespondencji, w tym daty jej doręczenia. Zatem, przy zachowaniu minimum staranności, jakiej należy wymagać od osoby dbającej o własne interesy, P. K. miał obiektywną możliwość sprawdzenia, czy data doręczenia decyzji podana przez księgową była prawidłowa. Podkreślić należy, iż przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod uwagę również to, czy skarżący podjął jakiekolwiek działania, które mogłyby go zabezpieczyć w dotrzymaniu terminu. Istotnym jest, że wnioskujący o przywrócenie terminu powinien uwiarygodnić odpowiednią argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna. Nadto, przepis art. 162 § 1 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu (w tym niedbalstwo rozumiane jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy), wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż pomimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takich okoliczności, w ocenie organu, P. K. nie wykazał. W skardze na powyższe postanowienie P. K. wniósł o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie art. 163 § 2 w zw. z art. 162 § 1 i § 2 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że okoliczność wprowadzenia strony w błąd przez zatrudnionego pracownika odnośnie do prawidłowej daty doręczenia decyzji organu nie wypełnia przesłanki braku winy, o której mowa w art. 162 § 1 O.p., a w konsekwencji bezzasadną, a co najmniej przedwczesną, odmowę przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 21 marca 2025 r., podczas gdy księgowa K. B. nie była pracownikiem skarżącego i w stosunku do niego występowała jako podmiot zewnętrzny, przedsiębiorca i profesjonalista, zajmujący się kwestiami podatkowymi. Skarżący działał w pełnym zaufaniu do profesjonalizmu i rzetelności swojej księgowej, jako osoby posiadającej uprawnieninia w tym zakresie oraz wiedzę teoretyczną i praktyczną. Nie miał innych sygnałów, które mogłyby wzbudzić jego niepokój co do terminu doręczenia decyzji, a przez to terminu na wniesienie odwołania. Trudno oczekiwać od skarżącego jako "zwykłego" podatnika każdorazowej weryfikacji każdej czynności swego księgowego, gdyż nie ma on dostatecznej wiedzy i umiejętności w tym zakresie. Trudno w takich okolicznościach obciążać skarżącego tego rodzaju działaniem profesjonalnego podmiotu, którego nie sposób przewidzieć i nie sposób przeciwdziałać. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, popierając stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Zarządzeniem z dnia 8 września 2025 r. sprawa skierowana została do rozpoznania w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie w pełni odpowiada prawu. Kontroli sądowej zostało poddane postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem skarżącego, nie dopełnił on warunków formalnych związanych z uruchomieniem trybu odwoławczego nie ze swej winy, bowiem profesjonalny podmiot - księgowa, która pokwitowała odbiór korespondencji z decyzją, wprowadziła go w błąd w zakresie daty, w której do tego doręczenia doszło. W ocenie skarżącego, we wskazanych okolicznościach, wbrew twierdzeniom organu, dostatecznie uprawdopodobniono, że terminowe wniesienie odwołania napotkało na przeszkody od niego niezależne, które winny skutkować przywróceniem terminu, a odwołanie winno zostać uznane za złożone skutecznie. Zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 161 § 2 O.p.). Z powołanych regulacji wynikają cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie: uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku jej winy w uchybieniu terminu, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu, dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, tj. 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin. Termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu nie był przez organ kwestionowany. Przyjął on, że bieg terminu do złożenia wniosku rozpoczął się z dniem 26 maja 2025 r., kiedy doręczono stronie postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu został niespornie wniesiony w dniu 2 czerwca 2025 r., a zatem z zachowaniem 7 – dniowego terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Skarżący wraz z wnioskiem dokonał też czynności, której termin został uchybiony, składając odwołanie. Zatem przesłanki formalne opisane w art. 162 O.p. zostały w sprawie spełnione. Spór koncentruje się więc wokół przesłanki uprawdopodobnienia braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. W tym zaś względzie Sąd podziela w pełni stanowisko prezentowane przez organ (odwołujące się w znakomitej części argumentacji do utrwalonego orzecznictwa sądowoadministracyjnego). O braku winy w uchybieniu terminowi można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, tj. że strona nie mogła tej przeszkody obiektywnie usunąć. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przepis art. 162 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. Oznacza to, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminowi wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Przy ocenie tej przesłanki należy brać pod uwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie określonej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. Brak winy w uchybieniu terminowi podlega ocenie z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Uprawdopodobnienie przeszkód uniemożliwiających dochowanie czynności obciąża wnioskującego, przy czym uprawdopodobnienie oznacza, że strona powinna jedynie w sposób wiarygodny uzasadnić okoliczności, które spowodowały niemożność dokonania czynności w terminie, bez konieczności wykazywania ich w sposób ostateczny. Powyższe rozwiązanie prawne świadczy o odformalizowaniu i uproszczeniu postępowania oraz ułatwieniu osobie zainteresowanej przedstawienia swoich racji (por. wyrok NSA z 14 maja 1998 r., sygn. akt IV SA 1153/96). Uprawdopodobnienie jest bowiem środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie, sprowadzającym się jedynie do uwiarygodnienia prośby o przywrócenie terminu właściwą argumentacją. Nie oznacza to jednak, że może ona ograniczyć się wyłącznie do własnych - niczym nie wspartych i racjonalnie rzecz ujmując niewiarygodnych - twierdzeń. W ocenie Sądu, skarżący nie wykazał, by zaszły tego rodzaju niezależne od niego zdarzenia, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji, w szczególności nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi. Podnoszone we wniosku okoliczności, zdaniem Sądu, nie świadczą o braku winy strony w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Aby uprawdopodobnić brak winy, skarżący winien uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda w terminowym złożeniu odwołania była od niego niezależna, trudna do przezwyciężenia i istniała cały czas aż do momentu złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Z akt sprawy wynika, że wobec skarżącego prowadzono postępowanie podatkowe w sprawie solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu spółki kapitałowej za jej zobowiązania w VAT. W postępowaniu tym strona brała czynny udział. Decyzja w sprawie została wydana w dniu 21 marca 2025 r. Jak wynika z akt sprawy, została ona skierowana do adresata na wskazany uprzednio adres do e-doręczeń. W aktach zabezpieczono też dowód UPD potwierdzenia odbioru przesyłki z datą 31 marca 2025 r. W dowodzie tym wyraźnie oznaczono nie tylko datę odbioru przesyłki, ale też znak toczącej się z udziałem strony sprawy podatkowej, jak również oznaczenie doręczanej decyzji. W tym względzie nie można było więc mieć jakichkolwiek wątpliwości w zakresie zawartości korespondencji e-mail, jej związku z toczącym się postępowaniem podatkowym. W decyzji, która stanowiła załącznik do omawianej korespondencji, stosowanie pouczono stronę (działającą na tym etapie bez pełnomocnika) o prawie, terminie i sposobie jej zaskarżenia. W ocenie Sądu, analiza akt sprawy nie potwierdza zasadności zarzutów strony skarżącej. Argumenty strony nie mogą bowiem świadczyć o braku jej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji. W żadnym razie nie sposób uznać, że odebranie kierowanej do skarżącego przesyłki elektronicznej przez obsługującą księgowość osobę i wadliwy przekaz tej osoby w zakresie daty dokonania odbioru, wyłącza zawinienie skarżącego (a zatem usprawiedliwia go w świetle art. 162 O.p., w nieterminowym dokonaniu czynności procesowej. Jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2024 r. sygn. akt III FSK 920/23, nie można przyjąć, aby uchybienie terminowi nastąpiło bez winy skarżącego, który miał podjąć czynność procesową, jeżeli przyczyną tego było niedziałanie (ale też wadliwe działanie) osób, którymi skarżący się posługuje. Jeżeli skarżący korzysta z usług zleceniobiorcy i w tym zakresie powierza mu korespondencję od organów podatkowych, to za brak należytego działania pracownika zleceniobiorcy (w tym wypadku księgowej) odpowiedzialność ponosi także sam skarżący. Przy ocenie wniosku o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności istotne jest rozróżnienie samej przeszkody od okoliczności wskazujących na brak po stronie wnioskodawcy winy w uchybieniu terminowi, tj. okoliczności, które świadczą o tym, że wnioskodawca dołożył należytej staranności, aby mimo zaistnienia danej przeszkody dokonać czynności w stosownym terminie. W regułach starannego działania zawarta jest odpowiedzialność strony postępowania podatkowego za dobór osób, które reprezentują ją w stosunku do podmiotów zewnętrznych, w tym organów państwowych i doręczycieli pocztowych. Owe dobory osób są sprawami wewnętrznej organizacji danego podmiotu gospodarczego i odpowiedzialności za podejmowane w tym zakresie decyzje nie można przenosić na inne osoby fizyczne lub prawne, szczególnie gdy konsekwencje dotyczą zobowiązań o charakterze publicznym. Strona postępowania ponosi więc odpowiedzialność za działania wszystkich osób (nie tylko zatrudnionych przez nią w trybie umowy o pracę, ale też związanych kontraktami cywilnymi, w ramach których istnieje przecież swoboda wyboru kontrahenta), przy pomocy których dokonuje czynności procesowych, w tym również podmiotów profesjonalnych. Odpowiedzialność za działania tych osób jest oceniana pod względem należytej staranności działań samej strony postępowania. W klauzuli należytej staranności, która jest punktem odniesienia dla oceny braku winy, zawarta jest odpowiedzialność strony postępowania podatkowego za dobór osób, którymi się posługuje przy prowadzeniu swoich spraw. Nie można przyjąć braku winy w uchybieniu terminowi przez podmiot, który miał podjąć czynność procesową, jeżeli przyczyną tego była działalność lub brak działania osób, którymi podmiot się posługuje (por. wyroki NSA: z dnia 25 października 2011r., sygn. akt II FSK 731/10 oraz z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2003/15). Wbrew zatem stanowisku skarżącego, w przypadku uchybienia terminowi strona ponosi odpowiedzialność nie tylko za swoje działania czy zaniechania, ale odpowiada również za działania osób, którymi się posługuje, nawet jeśli są to profesjonaliści, a strona obdarza ich zaufaniem. Należyta staranność obejmuje konieczność zorganizowania działania firmy, czy współpracy z podmiotem zewnętrznym w taki sposób, aby zapewnić należyty przepływ korespondencji, by nie dochodziło do uchybienia terminom, od których zależy skuteczność czynności procesowych. Jeżeli strona zdecydowała się zorganizować działanie firmy w taki sposób, że pisma organów podatkowych mogła odbierać niewątpliwie umocowana do tego osoba (która - jak słusznie wskazał organ - musiała otrzymać od skarżącego dane niezbędne do logowania i autoryzacji), to za faktyczne działania lub zaniechania takiej osoby (która w uproszczeniu - w oderwaniu od sposobu nawiązania z nią relacji służbowych, które pozostają bez znaczenia dla oceny sprawy - określana jest w orzecznictwie pracownikiem) odpowiada skarżący. W odpowiedzi na argumentację strony, iż po to posługuje się profesjonalistą, aby zdjąć z siebie ciężar spraw, w zakresie których nie musi legitymować się wiedzą fachową podkreślić trzeba, że zachowanie należytej staranności wymaga odpowiedniego zorganizowania działania firmy, także poprzez wprowadzenie sprawdzonych w praktyce mechanizmów dających gwarancję, graniczącą z pewnością, że przesyłka trafi na czas do odpowiedzialnej osoby. Zaufanie do współpracowników, choć bez wątpliwości istotne dla właściwej organizacji pracy, nie zdejmuje ze starannie działającego przedsiębiorcy obowiązku kontroli tak, by podjęte starania w zakresie zorganizowania obiegu dokumentów okazały się niezawodne w praktyce (zob. wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2003/15). Jest to tym istotniejsze, że sprawa podatkowa, o której mowa, nie dotyczyła bezpośrednio spółki, ale prywatnych już spraw samego skarżącego, na którego nałożono subsydiarną i solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podmiotu, w którym pełnił funkcję w zarządzie. Nie była to zatem korespondencja bezpośrednio związana z jakąkolwiek działalnością gospodarczą skarżącego, ale z jego interesem prywatnym. W przypadku uchybienia terminowi strona odpowiada zatem nawet za lekkie niedbalstwo (zob. wyrok NSA z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 731/10 oraz wyrok NSA z dnia 20 września 2001 r., sygn. akt IV SA 1340/99), które w niniejszej sprawie przybrało z jednej strony formę braku należytego zorganizowania obsługi obiegu korespondencji, z drugiej - braku osobistej pieczy skarżącego nad korespondencją prywatną. Trzeba też podkreślić, że twierdzenie skarżącego, iż mógł dowiedzieć się o faktycznej dacie doręczenia dopiero z postanowienia organu nie polega na prawdzie, bowiem mógł on - także samodzielnie, bo czynność ta nie wymaga szczególnych umiejętności i wiedzy fachowej - w każdym momencie wrócić do skwitowanej korespondencji i dokonać sprawdzenia danych dotyczących tak istotnej kwestii, jak termin zaskarżenia decyzji. To również świadczy o niedopełnieniu wymaganych aktów staranności i przemawia za brakiem uzasadnienia dla uwzględnienia wniosku. Konkludując, skarżący nie wskazał w niniejszej sprawie na żadne okoliczności, które usprawiedliwiałyby jego postawę oraz świadczyły o braku zawinienia w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Stąd też podniesione w skardze zarzuty uznać należy za bezpodstawne. Mając na uwadze wszystkie poczynione wyżej uwagi Sąd uznał, że skoro zaskarżonemu postanowieniu nie można zarzucić niezgodności z prawem, skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.