I SA/Lu 396/98

Jeżeli podatnik nie sprzedaje towarów i nie świadczy usług, o których mowa w art. 29 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, nie można mu czynić zarzutu, że nie prowadzi ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Zaskarżoną decyzją z dnia 13 marca 1998 r., wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, po rozpatrzeniu odwołania P.W. spółki z o.o. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 19 grudnia 1997 r., określającej zobowiązanie podatkowe za marzec 1997 r. oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe za marzec 1997 r. w kwocie 411 zł, Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, iż w toku postępowania podatkowego zostało ustalone, że prowadząc działalność w zakresie handlu detalicznego, zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i par. 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 maja 1994 r. w sprawie kas rejestrujących, P.W. zobowiązane było do rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących od dnia 10 grudnia 1996 r. Spółka posiadała trzy stanowiska kasowe i obowiązana była w pierwszym miesiącu rozpocząć ewidencjonowanie przy zastosowaniu przynajmniej jednej kasy, ale w grudniu 1996 r. rozpoczęła ewidencjonowanie sprzedaży przy użyciu dwóch kas. Natomiast ewidencjonowanie za pomocą trzeciej kasy rozpoczęła w lutym 1997 r. W odwołaniu strona stwierdziła, że spełniła warunki określone w przepisach prawa do dokonania odliczenia kwoty wydatkowanej na zakup trzeciej, ostatniej kasy fiskalnej. Izba Skarbowa nie znalazła podstaw do podzielenia stanowiska strony i wskazała, że z par. 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 1996 r. w sprawie kas rejestrujących wynika, iż Spółka obowiązana była rozpocząć ewidencjonowanie sprzedaży przy użyciu trzeciej kasy w styczniu 1997 r., a obowiązku tego nie dopełniła. Kasa ta została wprawdzie zainstalowana przez serwisanta w dniu 30 stycznia 1997 r. i sporządzono raport fiskalny Nr 1, jednak zarejestrowanie pierwszej sprzedaży nastąpiło w dniu 1 lutego 1997 r. /paragon Nr 000001/. Twierdzenie strony w odwołaniu, że jednym z warunków, od których zależy prawo podatnika do odliczenia od podatku należnego kwot wydatkowanych na zakup kasy jest zainstalowanie i użytkowanie kasy w obowiązujących terminach, nie ma odniesienia do obowiązujących przepisów prawa, bowiem zgodnie z par. 4 ust. 2 wymienionego rozporządzenia z prawa do ww. odliczenia mogą korzystać podatnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie nie później niż w obowiązujących terminach. Z uwagi na fakt, że podatnik odliczył w deklaracji VAT-7 za marzec 1997 r. kwotę wydatkowaną na zakup trzeciej kasy, organ I instancji określił zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc w prawidłowej wysokości i ustalił dodatkowe zobowiązanie sankcyjne zgodnie z art. 27 ust. 5 ustawy o VAT, co - zdaniem organu odwoławczego - jest prawidłowe. Na powyższą decyzję P.W. spółka z o.o. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucając, że narusza ona par. 4 ust. 1 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 1996 r. w sprawie kas rejestrujących, skarżąca podniosła, że zgodnie z przepisami rozporządzenia z dnia 27 maja 1994 r. w sprawie kas rejestrujących obowiązana była do rozpoczęcia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących od dnia 10 grudnia 1996 r., wobec czego poinformowała organ podatkowy o ilości i miejscu stanowisk kasowych oraz z dniem 10 grudnia 1996 r. rozpoczęła ewidencję przy zastosowaniu jednej kasy fiskalnej. Dwie pozostałe kasy fiskalne zostały zainstalowane w dniach 30 grudnia 1996 r. i 30 stycznia 1997 r., zaś pierwszy obrót został przy ich pomocy zaewidencjonowany odpowiednio w dniach 30 grudnia 1996 r. i 1 lutego 1997 r. W ten sposób Spółka spełniła wszystkie warunki do odliczenia wydatku na zakup każdej z kas zarówno w świetle przepisów rozporządzenia z dnia 27 maja 1994 r., jak i 24 grudnia 1996 r. Zainstalowanie drugiej kasy na 2 dni przed wymaganym terminem nie jest sprzeczne z prawem i nie powinno rodzić negatywnych dla strony skutków. Natomiast trzecia z zainstalowanych kas została ufiskalniona w dniu 30 stycznia 1997 r. o godz. 1752, jednak między tym momentem a dniem 1 lutego 1997 r. nie została zawarta w tym punkcie sprzedaży żadna transakcja /przez ten czas sklep nie prowadził sprzedaży detalicznej/ i dlatego żadna transakcja nie została zaewidencjonowana przy użyciu zainstalowanej już kasy fiskalnej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymała stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oraz podkreśliła, że zainstalowanie kasy nie jest równoznaczne z rozpoczęciem ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego, natomiast twierdzenie, że w okresie od zainstalowania kasy do chwili wystawienia paragonu fiskalnego nr 000001 sklep nie prowadził działalności nie znajduje odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy, skoro sklep ten nie był zamknięty. Rozpoznając sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie jej zgodności z prawem /art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ stwierdzić przede wszystkim należy, że w sprawie niniejszej nie jest sporna okoliczność, iż skarżąca Spółka obowiązana była rozpocząć ewidencjonowanie obrotu oraz kwot podatku należnego przy użyciu kas rejestrujących z dniem 10 grudnia 1996 r., co znajduje uzasadnienie w par. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 maja 1994 r. w sprawie kas rejestrujących i załączniku nr 2 do tego rozporządzenia /Dz.U. nr 65 poz. 278 ze zm./. Przepis par. 5 tego rozporządzenia nakładał przy tym na podatnika obowiązek rozpoczęcia w terminach określonych w par. 1-4 prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu co najmniej 1/20 liczby kas, która powinna być zainstalowana we wszystkich punktach sprzedaży podatnika, zaś w następnych miesiącach podatnicy obowiązani byli zainstalować kasy rejestrujące w ilościach odpowiadających co najmniej liczbie kas zainstalowanych w pierwszym miesiącu, z tym że po upływie dwudziestu miesięcy, licząc od terminów wymienionych w par. 1-4, cały obrót podatnika i kwota należnego podatku muszą być ewidencjonowane przy zastosowaniu kas rejestrujących. Jednocześnie zaś z par. 6 tego rozporządzenia wynikało prawo do odliczenia od podatku należnego kwoty wydatkowanej na zakup każdej z kas rejestrujących pod warunkiem, między innymi, rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot należnego podatku przy zastosowaniu kas rejestrujących w obowiązującym terminie. Z dniem 1 stycznia 1997 r. powołane wyżej rozporządzenie straciło moc, a zastąpiło je rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 1996 r. w sprawie kas rejestrujących /Dz.U. nr 157 poz. 806/, zgodnie z którym podatnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie nie później niż w obowiązujących terminach /a także z zachowaniem innych wymogów/, mogą odliczyć od podatku należnego określoną kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących. Odnosząc powołane przepisy do stanu faktycznego niniejszej sprawy za prawidłowe uznać należy stanowisko, iż skarżąca Spółka obowiązana była rozpocząć ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego przy użyciu kasy fiskalnej z dniem 10 grudnia 1996 r., który to obowiązek wypełniła, następne zaś kasy mogła zainstalować /po jednej sztuce/ i rozpocząć przy ich użyciu ewidencjonowanie w styczniu i lutym 1997 r. Ponieważ jednak w grudniu 1996 r. Spółka zainstalowała dwie kasy fiskalne i rozpoczęła przy ich zastosowaniu ewidencjonowanie obrotu i kwot należnego podatku, a miała ogółem zainstalować trzy kasy, to następną /ostatnią/ kasę winna była, stosownie do wymogu przepisu par. 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 maja 1994 r., zainstalować w styczniu 1997 r. i w tym miesiącu rozpocząć ewidencjonowanie przy jej użyciu obrotu oraz kwot należnego podatku. W aktualnym stanie sprawy nie można jednak podzielić poglądu organów podatkowych, że strona nie wykonała w wymaganym terminie obowiązku rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu trzeciej kasy fiskalnej. Obowiązek bowiem prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z przepisu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, który stanowi /w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r./, że podatnicy sprzedający towary i świadczący usługi, w tym również w zakresie handlu i gastronomii, na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej oraz osób prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych, są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Jeżeli więc podatnik nie sprzedaje towarów i nie świadczy usług, o których mowa w cytowanym przepisie, nie można mu czynić zarzutu, że nie prowadzi ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W sprawie niniejszej, co jest bezsporne, skarżąca zainstalowała kasy fiskalne w terminach prawem wymaganych. Jednocześnie już w wyjaśnieniach złożonych na piśmie organowi I instancji w dniu 14 października 1997 r. powoływała się na okoliczność, iż w okresie od zainstalowania trzeciej /spornej/ z zainstalowanych kas do dnia wystawienia na niej paragonu fiskalnego Nr 000001 wyłączony był czasowo jej obowiązek ewidencjonowania obrotu przy użyciu tej kasy, gdyż w tym czasie nie miały miejsca transakcje, które podlegałyby takiej ewidencji. Okoliczności tej organ odwoławczy nie wyjaśnił, chociaż w świetle powyższego jest ona istotna dla rozstrzygnięcia, co stanowi naruszenie przepisów art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ mogące mieć wpływ na wynik sprawy. Powyższe oznacza, że zachodzą ustawowe przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji na zasadzie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 powołanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 55 ust. 1 tej ustawy.