I SA/Lu 442/00

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa P.-H. "M and J" Spółka z o.o. w L. na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 26 kwietnia 2000 r. (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. - skargę oddala 1. W wyniku kontroli działalności gospodarczej Przedsiębiorstwa P.-H. "M and J" Spółka z o.o. z siedzibą w L. - w zakresie rozliczeń z budżetem zobowiązań podatkowych za 1998 r. - Inspektor Kontroli Skarbowej UKS w L. wydał decyzję (...) z dnia 25 lutego 2000 r., w której określił ww. spółce zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych na kwotę 4.320,00 zł. Inspektor stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu ujęcia w kosztach wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych na łączną kwotę 35.694,70 zł. W ocenie Inspektora zawyżenie dotyczyło wydatków na nabycie drukarki komputerowej, której wartość wraz z montażem wyniosła 1.295,45 zł oraz zaliczenia do kosztów 1998 r. całości kwoty czynszu inicjalnego jak również opłaty manipulacyjnej w wysokości 42.999,18 zł z tytułu zawartych z (...) Towarzystwem Leasingowym umów leasingowych: (...) dotyczącej samochodu ciężarowego Renault Master, (...) dotyczącej samochodu ciężarowego Renault Kangoo. Jako podstawę materialnoprawną swej decyzji Inspektor UKS wskazał art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 127 poz. 926 ze zm./ w związku z art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1999 r. o kontroli skarbowej /t.j. Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572/., art. 53 par. 1 i par. 4 ordynacji podatkowej, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie - w toku czynności kontrolnych - przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również art. 120 ustawy - ordynacja podatkowa. Nie uznając argumentów odwołania Izba Skarbowa w L., decyzją z dnia 26 kwietnia 2000 r. (...) utrzymała w mocy decyzję I instancji. W obszernym uzasadnieniu Izba wyjaśniła swoje stanowisko we wszystkich kwestiach podniesionych w odwołaniu, powołując orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej materii /str. 3, 4 i 6 uzasadnienia decyzji Izby/. 2. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie w całości decyzji Izby Skarbowej oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z 25 lutego 2000 r., zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez uznanie, iż zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie zapasowej drukarki oraz czynszu inicjalnego, nastąpiło z naruszeniem art. 16 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W szerszych motywach strona skarżąca wskazała, iż na potwierdzenie swojego stanowiska, Izba powołała w zaskarżonej decyzji szereg orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, które w niniejszej sprawie nie mogą mieć zastosowania. Jak wynika z akt sprawy, zakupiona drukarka nie była częścią "zestawu komputerowego", lecz została nabyta jako drukarka zapasowa. Dlatego też - zdaniem Spółki - w takiej sytuacji, zaliczenie tych wydatków w koszty uzyskania przychodów, odbyło się zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Strona skarżąca stoi na stanowisku, iż wbrew twierdzeniom organów skarbowych - nie został naruszony przez Spółkę, art. 15 ust. 4 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z przepisami prawa, przypisywanie przychodów i kosztów danemu rokowi obrotowemu następuje wówczas, gdy zdarzenie gospodarcze związane z tym kosztem lub przychodem w roku nastąpiło, niezależnie od momentu uzyskania z tego tytułu wpływu lub dokonania wydatku. Pod pojęciem wpływy i wydatki rozumie się zmiany stanu płynnych środków obrotowych /kasa, środki na rachunkach bankowych/, natomiast pod pojęciem koszty i przychody - zmiany majątkowe w momencie, w którym zostały one pod względem gospodarczym spowodowane. W ocenie pełnomocnika, podatnik postąpił zgodnie z tą zasadą, gdyż faktycznie poniósł koszty związane z umowami leasingowymi, a wydatki dotyczyły przychodu osiągniętego przez Spółkę w roku 1998. Skarga podkreśla, iż zasadność poniesionych kosztów - czynszu inicjalnego oraz opłaty manipulacyjnej w 1998 r. wynikała z zawartych umów leasingowych (...) i zaliczenie tych opłat do kosztów potrącalnych w 1998 r. było zgodne z przepisami prawa podatkowego. W sprawie bezsporne jest, że kwestionowane opłaty zostały przez Spółkę poniesione w 1998 r. Jak wynika z treści art. 15 ust. 4 ustawy możliwość wyłączenia kosztów z danego roku podatkowego dotyczy kosztów, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli nie odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego. Natomiast koszty poniesione są potrącalne w roku ich poniesienia. Takie też stanowisko zajmuje Izba Skarbowa w innych sprawach, np. w analogicznej sprawie (...) /uzasadnienie decyzji w załączeniu/. 3. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w L. wniosła o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego, pełnomocnik Spółki, kwestionując stanowisko uprzedmiotowione w zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej, dotyczące drukarki komputerowej, ograniczył się jedynie do prostego zaprzeczenia stwierdzając, że powołane w decyzji Izby Skarbowej orzecznictwo NSA w żadnej mierze nie odnosi się do powyższej kwestii z uwagi na fakt. że przedmiotowa drukarka została zakupiona jako sprzęt zapasowy i tylko dlatego nie była podłączona do konkretnego zestawu komputerowego. W tej sytuacji należałoby wnioskować, że wydatek na zakup drukarki nie oddanej do eksploatacji jako nie związany z uzyskiwanym przychodem - nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powołana w tym miejscu, przez pełnomocnika, norma art. 16 ust. 1 - nie znajduje uzasadnienia, gdyż określa wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania. W ocenie organu odwoławczego nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące opłaty manipulacyjnej i czynszu inicjalnego. Brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia do wnioskowania, jakoby czynsz inicjalny dotyczy wyłącznie roku, w którym umowa została zawarta i ma wpływ wyłącznie na przychód roku podatkowego. 3. Sąd zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona i podlega oddaleniu, bowiem zaskarżona decyzja, jak też utrzymana nią w mocy decyzja 1 instancji - nie naruszają obowiązującego prawa - zarówno materialnego jak i formalnego. Sąd podzielił stanowisko Izby Skarbowej w przedmiocie opłaty manipulacyjnej i czynszu inicjalnego, ponieważ zarówno opłata manipulacyjna jak też czynsz inicjalny są integralną częścią opłat z tytułu pobranego przedmiotu leasingu. Jest ona uiszczana jednorazowo na rzecz leasingodawcy, przy czym nie jest możliwe nabycie przedmiotu leasingu tylko poprzez wyłączną płatność rat leasingowych ściśle określonych harmonogramem spłat. W ocenie Sądu, nieuprawnione jest powoływanie się skarżącej Spółki na /niesprecyzowane bliżej/ przepisy prawa bilansowego dotyczące zasad księgowania określonych wydatków. W przedmiotowej sprawie mają zastosowanie odpowiednie przepisy materialnego prawa podatkowego dotyczące problematyki zaliczenia poniesionego wydatku - jako związanego z uzyskaniem przychodu. Nie do przyjęcia jest stosowanie automatyzmu, jakoby każdy wydatek stanowił koszt podatkowy. Wydatek jest zdarzeniem realnym, oznaczającym rozchód określonej ilości pieniędzy w przeciwieństwie do kosztu, który jest pojęciem szerszym. Zarachowanie kosztu oznacza rejestrację określonego zdarzenia gospodarczego z którym może się wiązać wydatek. Tak więc dla potrzeb podatkowych istotnym jest by koszt podatkowy został poniesiony w określonym celu. Owym celem jest osiągnięcie przychodu, który ma wpływ na wysokość dochodu lub straty osiągniętej przez podatnika. Wskazać trzeba, iż w świetle art. 15 ust. 4 /cyt. już kilkakrotnie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych/ - aby poniesiony wydatek mógł być uznany za koszt danego roku podatkowego musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionym wydatkiem, a konkretnie osiągniętym przychodem w sprawie niniejszej trudno dopatrzyć się takiego związku z przychodem danego roku podatkowego, dlatego też organy podatkowe zasadnie rozdzieliły kwotę opłaty początkowej proporcjonalnie do okresu na jaki zostały zawarte umowy, dotyczące środków transportowych, będących przedmiotem leasingu. Sąd podziela w tym miejscu stanowisko organu II instancji, iż mię ma przesłanek do stwierdzenia, że tzw. czynsz inicjalny dotyczy wyłącznie roku, w którym umowa została zawarta i ma wpływ tylko na przychód tegoż roku podatkowego. Na kanwie powyższych wywodów stwierdzić trzeba, iż nieuprawniony jest zarzut pełnomocnika skarżącej Spółki dotyczący naruszenia, przez organy podatkowe, dyspozycji wynikającej z art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej. Powołany wyżej przepis jest rozwinięciem ogólnej zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 i odnosi się do roku podatkowego, w którym można potrącić tylko taki koszt, który wiąże się bezpośrednio z przychodem tego roku. Stanowisko takie reprezentuje również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Jeśli natomiast chodzi o uznanie za koszt uzyskania przychodu zakup drukarki komputerowej przez skarżącą Spółkę, Sąd podzielił w pełni stanowisko Izby Skarbowej w L. oparte na utrwalonym już orzecznictwie NSA /zob. str. 3, 4 i 6 uzasadnienia decyzji Izby/, że wydatek poniesiony na zakup drukarki nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ drukarka nie jest samodzielnym urządzeniem, lecz elementem wchodzącym w skład całego zestawu i tenże zestaw spełnia wymogi do zaliczenia go do środków trwałych" (...) /por. wyrok NSA z dnia 7 stycznia 1998 r. /SA/Rz 532/97 - nie publ./. Drukarka stanowi element zespołu komputerowego, który jako całość stanowi "środek trwały podlegający odpisom amortyzacyjnym". Nie ma zatem podstaw do ujęcia w kosztach wydatku na zakup drukarki /wyrok NSA z dnia 7 stycznia 1998 r. SA/Sz 1994/96 nie publ./ 4. Mając powyższe na uwadze Sąd, na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ - orzekł jak w sentencji.