I SA/Lu 456/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej - oddala skargę. Uzasadnienie. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 19 czerwca 2008r., Nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza w przedmiocie zaliczenia wpłaty dokonanej przez "A" spółkę z o.o. w R. na poczet zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za listopad 2006r. Dotychczasowe postępowanie miało następujący przebieg: Postanowieniem z dnia 28 listopada 2006r. organ I instancji zaliczył wpłatę kwoty 1050 zł na poczet zaległości w podatku od nieruchomości w ten sposób, iż na poczet zaległej raty za XI 2006r. zaliczył 1037,45 zł, na odsetki za zwłokę - 3,75 zł, natomiast na koszty upomnienia - 8,80 zł, wskazując jednocześnie, iż na koncie podatkowym Spółki nadal figuruje zaległość za XI 2006r. w kwocie 34808,55 zł. Uzasadniając postanowienie organ wyjaśnił, iż w dniu 27 listopada 2006r. Spółka dokonała wpłaty w wysokości 1050 zł wskazując, że jest to wpłata na podatek od nieruchomości na ratę za XI 2006r. Ponieważ dokonana wpłata nie pokrywała zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, organ podatkowy zaliczył wpłatę proporcjonalnie, w sposób wyżej opisany. Na powyższe postanowienie Spółka złożyła zażalenie podnosząc, iż wpłat na poczet podatku od nieruchomości dokonywała zgodnie ze złożoną deklaracją podatkową, natomiast decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006r. została zaskarżona i nie jest prawomocna. Rozpoznając to zażalenie Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło, że dnia 24 listopada 2006r. Spółce zostało doręczone upomnienie Nr [...], z którego wynikała zaległość raty podatku od nieruchomości w wysokości 35846 zł za XI 2006r. (z terminem płatności 15 listopada 2006r.), zaległość ta wynikała zaś z decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006r., która następnie została utrzymana w mocy przez organ odwoławczy. Wskazało, że zgodnie z art.224 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm.) wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Ponieważ w dniu 27 listopada 2006r. Spółka wpłaciła kwotę 1050 zł na rachunek organu podatkowego wskazując, iż dotyczy ona raty za XI 2006r., a wpłata ta nie pokrywała w całości istniejącej zaległości, organ podatkowy w oparciu o art.62 § 4 Ordynacji podatkowej zaliczył wpłatę zgodnie z obowiązującymi przepisami. Wyrokiem z dnia 3 października 2007r., w sprawie I SA/Lu 313/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględnił skargę wniesioną na powyższe postanowienie. Uchylając to postanowienie, jak też poprzedzające je postanowienie organu I instancji sąd stwierdził, że przepisy regulujące kwestie zaliczania dokonywanych przez podatników wpłat na poczet zaległości podatkowych, wyraźnie i jednoznacznie regulując zasady dokonywania tych czynności, odnoszą się jedynie do zaległości podatkowej i odsetek. Z postanowienia organu I instancji wynikało zaś, że uwzględnił on także koszty upomnienia w kwocie 8,80 zł., gdy żaden z przepisów nie dawał do tego prawa. Jednocześnie sąd ocenił, że jeśli chodzi o zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami, to nastąpiło ono, co do zasady, prawidłowo. W sprawie bezspornym było, że dokonując wpłaty kwoty 1050 zł w dniu 27 listopada 2006 r. Spółka wskazała, iż jest to podatek od nieruchomości za XI 2006r., którego termin płatności upłynął w dniu 15 listopada 2006r. Oznacza to, że w dacie dokonania wpłaty, o której mowa, istniała już zaległość podatkowa. Sąd podniósł, że zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami następuje z mocy prawa, stosownie do art.62 § 1 i art.55 § 2 Ordynacji podatkowej, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej i kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek w dniu dokonania wpłaty, przy czym z treści pierwszego z wymienionych przepisów wynika, że zaliczenie wpłaty w sposób w nim wskazany nie nastąpi, jeżeli podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Wyjaśnił też, że postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty ma charakter formalny – informuje jedynie podatnika o sposobie zaliczenia wpłaty dokonanej na poczet zaległości podatkowej. W dniu 22 kwietnia 2008r. Burmistrz wydał kolejne postanowienie (Nr [...]) w przedmiocie zaliczenia wpłaty w kwocie 1050 zł. Na poczet zaległej raty podatku od nieruchomości za XI 2006r. zaliczona została kwota 1046,92 zł, a na poczet odsetek od zaległości kwota 3,98 zł. W uzasadnieniu organ stwierdził, iż zaliczenie wpłaty zostało dokonane z uwzględnieniem wyroku zapadłego w sprawie I SA/Lu 313/07. Spółka wniosła na powyższe postanowienie zażalenie twierdząc, iż nie posiada zaległości w podatku od nieruchomości za XI 2006r., ponieważ decyzja w przedmiocie tego podatku za 2006r. została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3 kwietnia 2007r., w sprawie I SA/Lu 667/06. Zaznaczyła ponadto, iż poprzednie postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty zostały przez sąd prawomocnie uchylone, więc nie było podstaw do ponownego wydania postanowienia w tym przedmiocie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znalazło podstaw do uwzględnienia zażalenia stwierdzając, że postanowienie organu I instancji zostało wydane zgodnie z obowiązującym prawem i stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wyrażonym w wyroku z dnia 3 października 2007r. Kolegium wskazało, że zgodnie z art.6 ust.9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 121 z 2006r., poz.844 ze zm.) termin płatności miesięcznej raty podatku określony został do 15 każdego miesiąca, a więc termin zapłaty raty podatku od nieruchomości za listopad 2006r. upłynął z dniem 15 listopada 2006r. Stosownie zaś do art.51 Ordynacji podatkowej podatek niezapłacony w terminie płatności jest zaległością podatkową, której istnienie powoduje obowiązek zapłaty odsetek. Ponieważ dokonana w dniu 27 listopada 2006r. wpłata nie pokrywała całości zaległości i odsetek za zwłokę, organ podatkowy, na podstawie art.62 § 4 Ordynacji podatkowej, dokonał zaliczenia wpłaty zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. art.62 § 1 i art.55 § 2 tej ustawy. Kolegium podkreśliło także, że w powołanym wyżej wyroku sąd wskazał, że co do zasady możliwość zaliczenia wpłaty na poczet raty podatku za XI 2006r. istniała i znajdowała oparcie w obowiązujących przepisach Ordynacji podatkowej. Błędne było jedynie zaliczenie wpłaty dodatkowo na koszty upomnienia. Na powyższe postanowienie "A" spółka z o.o. w R. wniosła skargę, w której podniosła, że wpłat na poczet podatku od nieruchomości za 2006r. dokonywała zgodnie ze złożoną deklaracją, a decyzja wydana w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2006r. została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w sprawie I SA/Lu 667/06. Zatem twierdzenie organów o rzekomej zaległości za XI 2006r. jest nieprawdziwe, a wpłata w wysokości 1050 zł pokrywała w całości wysokość raty wynikającej ze złożonej deklaracji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Na wstępie rozważań prawnych należy stwierdzić, iż w sprawie bezsporne są następujące okoliczności: - w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2006r. Spółka wykazała kwotę podatku do zapłaty w wysokości 12595 zł; - dnia 21 czerwca 2006r. Burmistrz wydał decyzję określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2006r. w wysokości 430164 zł, która została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 18 września 2006r.; - w dniu 27 listopada 2006r. Spółka wpłaciła 1050 zł ze wskazaniem, iż jest to wpłata raty podatku od nieruchomości za XI 2006r., której termin płatności upłynął w dniu 15 listopada 2006r. Nadto nie jest sporne, że wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2007r., sygn.akt I SA/Lu 667/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił decyzję organu odwoławczego z dnia 18 września 2006r., o której mowa wyżej, i orzekł, iż nie podlega ona wykonaniu w całości. Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zgodnie z obowiązującymi przepisami w przedstawionym stanie sprawy organ podatkowy mógł zaliczyć dokonaną wpłatę na poczet raty podatku od nieruchomości za listopad 2006r. w jej wysokości wynikającej z decyzji podatkowej. Wobec powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art.21 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. § 2 tego artykułu stanowi przy tym, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3, stosownie zaś do tego ostatniego przepisu jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Z art.6 ust.9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że osoby prawne są obowiązane: 1) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu – w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. W świetle powyższego nie może ulegać wątpliwości, że podatek od nieruchomości osób prawnych jest podatkiem, o którym mowa w art.21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, którego wiążąca wysokość wynika z deklaracji podatkowej o tyle tylko, o ile organ podatkowy nie wydał decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jak wskazano wyżej, w sprawie podatku od nieruchomości spółki "A" za 2006r. wydana została decyzja podatkowa, która w dacie dokonania wpłaty w dniu 27 listopada 2007r. pozostawała w obrocie prawnym, a jej wykonanie nie było wstrzymane, przy czym słusznie zauważył organ odwoławczy, że samo wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania decyzji (por.: art.224 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2006r.). Jak również wskazano wyżej, termin zapłaty raty podatku za listopad 2006r. upłynął z dniem 15 listopada 2006r. (art.6 ust.9 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), gdy wpłata na poczet tego podatku dokonana została dnia 27 listopada 2006r. W związku z tym zauważyć należy, że zgodnie z art.51 § 2 Ordynacji podatkowej za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności ratę podatku, stosownie zaś do art.53 § 1 tej ustawy od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę. Z art.62 Ordynacji podatkowej wynika, że dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty (§ 1), że przepis § 1 stosuje się odpowiednio w razie dokonywania wpłat na poczet rat podatku (§ 3) oraz że do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art.55 § 2 i że w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (§ 4). Z powołanego art.55 § 2 wynika zaś, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. W związku z powyższym organ miał obowiązek zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu raty podatku za listopad 2006r. oraz odsetek za zwłokę w stosunku określonym w art.55 § 2 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu podkreślić ponownie należy, iż w dniu wpłaty wysokość raty podatku wynikała z decyzji organu podatkowego z dnia 21 czerwca 2006r. Decyzja ta utrzymana została w mocy decyzją organu odwoławczego z dnia 18 września 2006r., tę zaś decyzję uchylił Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2007r., w którym stwierdzono także, że decyzja ta nie podlega wykonaniu w całości. Zauważyć jednak należy, że w dacie wydania postanowienia z dnia 19 czerwca 2008r., zaskarżonego w niniejszej sprawie, wyrok ten nie był prawomocny, nie została nim nadto uchylona decyzja organu I instancji, natomiast okoliczność, że wyrokiem tym orzeczono, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, nie ma znaczenia dla oceny zgodności zaskarżonego postanowienia z prawem. Wstrzymanie wykonania decyzji wymiarowej oznacza jedynie, iż - po dacie wstrzymania - nie może być ona wykonywana. Skoro zaś wpłata, której zaskarżone postanowienie dotyczy, dokonana została przed wstrzymaniem wykonania decyzji, to podatnik miał prawo (i obowiązek) jej dokonać, a organ podatkowy musiał ją przyjąć i był obowiązany ją zaliczyć stosownie do powołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej. Wyjaśnić należy, że postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty jest postanowieniem formalnym, informującym o sposobie zaliczenia wpłaty. Nie przesądza ono o istnieniu zaległości podatkowej. Ponadto podkreślić należy, że przedstawiony w niniejszym uzasadnieniu wywód prawny zgodny jest z oceną prawną wyrażoną w powołanym wyżej wyroku w sprawie I SA/Lu 667/06, wiążącą w sprawie stosownie do art.153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.). Wobec powyższego, skoro zaskarżone postanowienie wydane zostało bez naruszenia przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania, skargę należało oddalić na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.